透过试题看考点：高级会计师案例分析题精讲八

2017年高级会计师考试时间9月10日，考生们一定要加紧练习做题，知道如何做题非常关键，所以需要各位考生去掌握案例分析题做题技巧，下面网校根据历年试题为大家讲解案例分析题如何做。

案例一

案例二

案例三

案例四

案例五

案例六

案例七

案例八

案例九

透过试题看考点：高级会计师案例分析题精讲八（6小问）

甲公司为一家在深圳证券交易所上市的企业，主要从事饮料包装成套设备的研发、生产和销售。2015年度，甲公司发生的部分业务资料如下：

（1）2015年2月5日，甲公司通过全国中小企业股份转让系统以每股5元的价格购入A公司股票2000万股，取得A公司40％有表决权的股份。A公司于2014年1月9日在全国中小企业股份转让系统挂牌。A公司挂牌之前，甲公司下属某子公司于2013年12月27日取得了A公司30％有表决权的股份；挂牌之后至2015年2月5日，A公司没有实施过增资扩股。A公司章程规定，对相关活动（即对公司的回报产生重大影响的活动，下同）的决策，需经持有半数以上有表决权的股份的股东表决通过。

（2）2015年3月3日，甲公司与乙公司签订合同。双方约定，甲公司与乙公司共同设立B公司，甲公司持有B公司55％有表决权的股份，乙公司持有B公司45％有表决权的股份。B公司正式设立后，董事会全部9名成员中，甲公司委派5名，乙公司委派4名；B公司对相关活动的决策经董事会2/3以上的董事同意方可实施；除此之外，不存在影响B公司对相关活动决策的其他安排。B公司独立于甲公司、乙公司进行经营管理。

（3）2015年3月25日，甲公司将所持C公司100％有表决权的股份的30％对外转让，收到价款30000万元，并办妥了股权转让手续。C公司系甲公司于2013年1月3日通过企业合并取得，合并成本为60000万元；该合并属于非同一控制下的企业合并；该合并交易发生前，甲公司与C公司不存在关联方关系。C公司自2013年1月3日至2015年3月25日持续计算、应纳入甲公司合并财务报表的可辨认净资产总额为80000万元。至2015年12月31日，甲公司仍持有C公司70％有表决权的股份，能够对C公司实施控制。

（4）2015年6月30日，甲公司为扩大市场份额，以控股合并方式取得同样从事饮料包装成套设备生产的D公司。当日，甲公司向D公司大股东支付价款75000万元，并转让一项账面价值为10000万元、公允价值为15000万元的专利技术，取得D公司80％有表决权的股份，能够对D公司实施控制。购买日前，甲公司与D公司及其大股东之间不存在关联方关系。购买日，D公司的可辨认净资产账面价值为100000万元、公允价值为110000万元。

（5）2015年9月29日，甲公司将自产的商品出售给E公司，销售价格为5000万元（不含增值税），销售成本为3400万元。E公司系甲公司的全资子公司。E公司将购入的甲公司商品作为管理用固定资产；该固定资产无需安装，当月直接投入使用。E公司预计该固定资产的使用年限为5年，净残值为0，采用年限平均法计提折旧，与税法规定一致。2015年末，甲公司收到E公司支付的全部价款。

假定上述资料所涉及公司适用的企业所得税税率均为25％；甲公司与被投资单位采用的会计政策及会计期间一致；不考虑其他因素。

要求：

1.根据资料（1），判断甲公司是否应将A公司纳入2015年度合并财务报表范围，并说明理由。

2.根据资料（2），判断甲公司与乙公司共同设立的B公司是否属于合营安排，并说明理由。

3.根据资料（2），判断甲公司在个别财务报表中，对B公司长期股权投资应采用成本法还是权益法核算，并说明理由。

4.根据资料（3），计算甲公司转让C公司有表决权的股份时，在个别财务报表中应确认的投资收益；判断该股份转让是否影响甲公司2015年合并利润表中的净利润，并说明理由。

5.根据资料（4），计算确定甲公司对D公司长期股权投资的初始投资成本；判断甲公司是否应在购买日合并资产负债表中确认商誉，并说明理由。

6.根据资料（5），指出甲公司在编制2015年度合并财务报表时对相关项目抵销的会计处理。

【答案解析】

1.A公司应纳入合并财务报表范围。

理由：甲公司直接持有和通过子公司间接持有A公司有表决权的股份合计达70％（30％＋40％），超过半数，能够对A公司实施控制。

2.B公司属于合营安排。

理由：甲公司或乙公司派出的董事占董事会总人数的比例均小于2/3，B公司相关活动的决策，需要甲公司和乙公司一致同意，即B公司由甲公司和乙公司两个参与方共同控制，故B公司属于合营安排。

3.采用权益法核算。

理由：B公司为甲公司的合营企业，甲公司对合营企业B公司的权益性投资，应采用权益法核算。

或：甲公司与乙公司共同控制B公司，对B公司的权益性投资，应采用权益法核算。

4.在个别报表中的投资收益为12000万元（价款30000－账面价值60000×30％）。

该股份转让不影响甲公司2015年合并利润表中的净利润。

理由：甲公司收到的价款30000万元，与所处置股份相对应C公司的可辨认净资产24000万元（80000×30％）的差额，应当在合并资产负债表中调整增加资本公积6000万元。

5.初始投资成本为90000万元（75000＋15000）。

应当确认商誉。

理由：甲公司的初始投资成本为90000万元，大于甲公司合并中取得的D公司可辨认净资产公允价值的份额88000万元（110000×80％），差额2000万元应在合并资产负债表中确认为商誉。

6.抵销“营业收入”5000万元、“营业成本”3400万元、“固定资产原价”1600万元。

抵销“累计折旧”[或：“固定资产——累计折旧”]80万元、“管理费用”80万元。

确认递延所得税资产380万元，并冲减所得税费用380万元。

或：

借：营业收入5000

    贷：营业成本3400

固定资产原价1600

借：累计折旧[或：固定资产——累计折旧]80

    贷：管理费用80

借：递延所得税资产[(1600－80)×25％]380

    贷：所得税费用380

考点体现：

（1）合并范围的确定；

（2）合营安排的认定；

（3）合营企业参与方的会计处理；

（4）不丧失控制权的情况下处置部分对子公司投资；

（5）非同一控制下企业合并的处理原则；

（6）内部固定资产交易的合并处理。

考核方式：

判断/计算……并说明理由。

解题分析：

1.通过上述6小题的问题，我们了解到企业合并在高会考试的形式：“判断/计算……并说明理由”。企业合并的问题比较难，尤其是计算部分。因此，需要考生在平时多做练习，掌握处理方法。

2.进一步解析考点：本题中（1）（2）（3）（6）四个考点在2017年高会教材中已经删除，建议简单了解即可。

考点（4）考查不丧失控制权的情况下处置部分对子公司投资问题。

考生应该明确：从母公司个别财务报表角度，应作为长期股权投资的处置，确认有关处置损益；在合并财务报表中，处置长期股权投资取得的价款（或对价的公允价值）与其相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额应当计入所有者权益（资本公积——资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，应当调整留存收益。若处置长期股权投资取得的价款大于应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额应该调减资本公积（相当于商誉）；若处置长期股权投资取得的价款小于应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额应该调增资本公积（相当于营业外收入）。

考点（5）考查非同一控制下企业合并的处理原则问题。考生应该明确非同一控制下企业合并，合并成本（初始投资成本）包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值之和。在合并报表中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期的营业外收入。

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