“营改增”扩围速度不断加快，目前仅剩房地产业、建筑业、金融业以及生活服务业等尚未实施“营改增”。房地产业作为国民经济重要支柱产业，其“营改增”涉及政府、房地产企业及其供应商、社会公众等诸多利益相关者，为社会广泛关注。

税率设计是核心环节

房地产业关联度高、带动性强、涉及面广，具有复杂性、多样性的特点，“营改增”既会对房地产企业及其上下游行业产生联动效应，也会极大影响现有财政收入格局和社会税收负担。税率作为房地产业“营改增”的核心，合理的税率设计有利于平衡“营改增”前后的总体税负水平，也决定着“营改增”改革的最终指向以及政策期望值的实现。因此，应当统筹规划，既要考虑房地产业可税利益（税收收入），也要综合考虑相关各方利益。

假定房地产业改革前后流转税（即营业税和增值税）税收收入保持不变，现代服务业增值税率为6％，房地产企业及其货物、劳务提供商均为增值税一般纳税人且成本费用均能取得符合税法规定的增值税专用发票，“营改增”后土地增值税征收不变。

根据2006年以来厦门市已完成清算审核的186个房地产项目的土地增值税清算数据，梳理与房地产业“营改增”关系紧密的数据项，即房地产项目销售收入，取得土地使用权所支付的金额，房地产开发成本中的土地征收及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费和公共配套设施费（开发间接费用、房地产开发费用、财政部规定的其他扣除项目，因数据限制暂不考虑）。上述房地产开发成本中，除前期工程费主要与现代服务业相关外，土地征收及拆迁补偿费、建筑安装工程费、基础设施费和公共配套设施费主要与建筑业有关。因分析中没有考虑开发间接费用、房地产开发费用（管理费用、销售费用和财务费用）的影响，根据土地增值税清算数据测算的房地产业增值税税率可以认为是下限税率。

根据增值税一般原理，在保持“营改增”前后营业税和增值税收入相同的情况下，将房地产销售收入、各项房地产开发成本换算为不含增值税金额、设定地价是否抵扣的不同情形，利用上述清算数据，据此测算房地产业增值税下限税率。

地价不能抵扣的情况下，房地产业增值税平均税率下限边界为8.95％。假定建筑业按照《营业税改征增值税试点方案》执行11％的税率，则房地产业对应增值税平均税率为8.95％，较营业税税率（5％）上升79％，其中最高税率为14.83％、最低税率为6.39％。当建筑业执行17％税率时，房地产业对应增值税平均税率则为11.06％，最高税率为19.88％、最低税率为6.92％。

地价允许抵扣10％的情况下，房地产业增值税平均税率下限边界为11.17％。假定地价允许抵扣10％、建筑业增值税税率仍为11％，则房地产业增值税平均税率为11.17％，较营业税税率上升123.4％，其中最高税率为17.32％、最低税率为7.13％。当建筑业执行17％税率时，房地产业对应增值税平均税率则为13.12％，最高税率为21.48％、最低税率为7.75％。

从以上分析可知，房地产业增值税税率设计主要与地价在计算增值税时是否允许抵扣以及建筑业增值税税率密切相关。地价是否作为抵扣项目，对房地产业增值税税率影响较大，亦即地价允许抵扣且抵扣比例越高，房地产业税率上升幅度相对越大；房地产业增值税税率与建筑业增值税税率呈正相关关系。

税率设计应综合考量五大“核心利益”

税率设计作为房地产业“营改增”核心环节，需要综合权衡，全方面考量房地产业相关利益方的核心利益。

税率设计应当综合权衡“政策利益”。一是税收收入原则与税收公平原则的综合权衡。房地产业“营改增”的目标是减少重复征税，既包括营业税自身的重复征税，也包括营业税、增值税之间的重复征税，同时保持改革前后流转税税收收入平衡。因此，税率设计要服从于政策目标和改革导向，在税收收入、税收负担和税收公平之间找到平衡点。二是保持房地产市场总体稳定。测算后的房地产业增值税税率要远高于营业税税率，关键在于房地产业企业能否向上下游转嫁税负，从而可能会影响房地产企业税负和房地产市场稳定。因此，税率设计应当充分考虑房地产市场稳定因素、房地产市场发展趋势以及房地产企业的盈利水平。

税率设计要综合考虑地方政府的“可税现金流利益”。房地产开发，从房地产企业取得土地使用权到销售到竣工验收交房，需要经历一个相当长的周期。不同项目的毛利（增值）水平也千差万别，其税率差异极大。如果房地产企业大量自持或迟滞销售，因存在大量的进项税额，就可能存在“有销售无税款”的情形，这就会对地方政府税收收入现金流产生影响，直接影响地方公共产品和公共服务的提供。因此，房地产业税率设计需要综合考虑地方政府可税税收收入现金流，尤其区域间、项目间的房地产项目盈利差异，避免地方政府因税收收入的剧烈波动而导致公共支出不稳定的情形。同时，地价作为增值税进项抵扣，增值税税率将大幅度提高。地价一般是房地产企业在土地出让环节交给国家的，出让属于不征税范围。因此，建议地价不作为进项抵扣，可以降低房地产业增值税名义税率，同时国家也没有必要对自己的出让收入征税。

税率设计要统筹考虑“协同改革利益”。增值税全链条、道道抵扣的特点，使得改革不能只局限于某一个行业。对于房地产行业来说，建筑业、金融业“营改增”与其息息相关，这也成为房地产业“营改增”的最大难点。建筑业不同的增值税税率，对房地产业的增值税税率设计产生很大的影响。同时，房地产业“营改增”的实施，必然涉及房地产未建、在建、在售项目，对于此类跨“营改增”前后的房地产项目，增值税税率设计应当充分考虑这些影响税负水平的因素，制定措施以确保改革平稳过渡。因此，房地产业增值税税率设计应当通盘考虑，协同改革，共同推进。

税率设计需要关注“社会公众利益”。从房地产消费走向看，房地产产品最终消费者绝大多数是个人，其本身就是税负承担者。从这个角度讲，增值税和营业税的税负最终承担者是一致的。随着“营改增”推进，从保持改革前后流转税税收收入考虑，房地产业增值税税率提高，如果存在税负转嫁，可能会增加个人的税收负担。因此，房地产业“营改增”应当考虑社会效应。

税率设计需要综合考虑税种之间的“功能利益”。土地增值税与增值税，字面上有重复之嫌，但税种的功能指向与立法意图并不相同。土地增值税是合理调节分配纳税人取得的土地增值收益，实际清算时也给予其合理的利润（20％加计），而增值税则是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务的单位和个人以其当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额为应纳税额。同时，土地增值税是国家出让土地后合法分配纳税人超额土地增值收益的唯一方式，“营改增”后土地增值税难言取消，除非能够找到有效的替代。若取消土地增值税而以某个比例值并入增值税，这种不考虑房地产市场区域差别和项目差别的做法，无疑会加重某些地区或具体项目的税负，不利于房地产市场的发展。因此，土地增值税和增值税二者计税依据不尽相同，征收目的也不同，要达到的政策目的也不相同，建议保留土地增值税，充分发挥税种的不同功能。（作者：洪和平 王建南 陈奕 张标敏）