青岛一家建筑施工企业在税务检查中被发现违规对其境外经营进行了税收抵免（饶让）处理。该企业最终被作出“补缴税款1300余万元、加征滞纳金800余万元”的税务处理。该案对有此类风险的企业发出了警示。

近日，一个个中亚、非洲国家的名称映入国家税务总局青岛市税务局稽查局检查组人员的眼帘。他们敏感地意识到，目前正接受税务检查的这家建筑施工企业（以下简称“甲公司”），其海外业务众多，税收抵免（饶让）等国际税收处理，应是本次税务检查的重点。于是，翻阅该企业历年来的《境外所得税收抵免明细表》，查看相关国家与我国订立的税收协定，检查组发现了问题。

01境外获取免税待遇，境内违规申报抵免

“你们的税收抵免处理违规了，不应该抵免的。”检查组当面向甲公司财务部门表明检查意见。

“我们在境外承揽施工项目，经营所得由所在国给予了企业所得税免税优惠，如果不允许我们税收抵免，那我们岂不是要在境内缴税了？我们在境外享受的免税政策还有什么意义？”甲公司财务总监马上质疑，显得非常不解。

“境外经营涉及的税收政策复杂，专业性很强，需要认真研究、准确把握有关规定，才能避免涉税风险，比如你们目前遇到的税收饶让问题。我们一起来看看，税收抵免和税收饶让是什么规定，关键点是什么，如何正确把握。”检查组人员决定执法从普法做起。

检查人员指出，所谓税收抵免，是对纳税人来源于国内外的全部所得或财产课征所得税时，允许以其在国外缴纳的所得税或财产税税款抵免应纳税款的一种税收优惠方式，是解决国际所得或财产重复课税的一种措施。我国对中国企业来源于境外的所得，采取税收抵免的方式来消除重复课税。税收抵免的范围包括直接抵免和间接抵免。

税收饶让是来源于税收协定的一种税收抵免方式。目前我国企业所得税法中没有税收饶让的相关规定，但是我国与其他国家的一些税收协定中存在税收饶让的相关规定。如果居民企业从与我国政府订立税收协定或安排的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定规定应视同已缴税额（即税收饶让）在中国的应纳税额中抵免，则该免税或减税数额可作为企业实际缴纳的境外所得税额，用于办理税收抵免。包括普通饶让抵免和投资所得定率抵免两种方式。

可以看出，税收饶让与税收协定密不可分。这意味着，企业享受税收饶让基于两个前提，一是境外经营地所在国家（地区）与我国签订了税收协定；二是与我国签订的税收协定中有税收饶让条款。

检查组经查发现，甲公司在2015年～2017年期间为非洲某国某炼油厂承揽扩建项目（以下简称“扩建项目”）。根据合同规定，自合同生效之日至扩建系统完工、试运行并移交扩建项目期间，免除为扩建项目工作的外国承包商的企业所得税。甲公司办理2015年～2017年的企业所得税汇算清缴时，认为其在境外所在国获取了免税，在中国境内依然可以适用，就将非洲某国政府给予的免税优惠视同已缴企业所得税进行了申报并抵免，分别抵免所得税167万余元、1万余元、182万余元，合计抵免所得税350万余元。

甲公司此次境外经营所在国非洲某国对其经营所得给予了免税优惠，按照规定，其在中国境内税收抵免时是要涉及税收协定执行中的饶让抵免的。然而，在非洲某国与我国签订的税收协定中却并未设置税收饶让条款。这一点让甲公司始料不及。为打消甲公司的疑惑，检查组翻开两国关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定，逐条查看确定其中并无饶让抵免条款。也就是说，甲公司对有关税收抵免的处理无政策依据。

01境外扣缴企业所得税，无凭据境内申报抵免

继续检查，又一个问题浮出水面。

资料显示，甲公司2014年～2016年在中亚某国承包油气安装工程业务，属于非侨民企业。根据该国税法规定，非侨民企业要按照其在该国境内取得收入的20%缴纳非侨民所得税。甲公司办理2014年～2016年的企业所得税汇算清缴时，在未提供所得来源地政府机关核发的具有纳税性质的凭证或证明的情况下，将在该国的有关纳税视同已缴纳企业所得税进行了申报并抵免，分别抵免所得税291万余元、290万余元、369万余元，合计抵免所得税951万余元。

而根据《国家税务总局关于发布〈企业境外所得税收抵免操作指南〉的公告》（国家税务总局公告2010年第1号）规定，企业申报抵免境外所得税收时应向其主管税务机关提交如下书面资料：与境外所得相关的完税证明或纳税凭证（原件或复印件）。

《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）第四条规定，可抵免境外所得税税额，指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。但不包括六种情形。由此可以得出两个结论：

其一，可以抵免的税额必须是企业所得税性质的税款。由于境内外税收制度存在较大差异，“走出去”企业在境外经营需要缴纳的税种种类较多，与境内税收规定不尽一致。可纳入境内税收抵免范围的仅有企业所得税及具有企业所得税性质的税款，其他税种虽已缴纳，但如果不属于这一范畴则不能参与抵免，而只能作为成本、费用或营业税金及附加项目纳入税前扣除范围。如中国居民企业在境外缴纳的货物和劳务税，由于不属于企业所得税性质的税款，并不能参与境外企业所得税的税收抵免。但如果在境外缴纳企业所得税的基础上，又按照所在国税收法律缴纳了“超额利润税”，由于该税种属于企业所得税性质的税款，则也可以将其纳入税收抵免范围。

其二，可以抵免的税额，必须是依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的税款。不允许抵免的境外所得税包括六种情形：1.按照境外所得税法律及相关规定属于错缴或错征的境外所得税税款；2.按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款；3.因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款；4.境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款；5.按照我国企业所得税法及其实施条例规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款；6.按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。

“这些规定表明，完税证明是企业境外经营所得申报税收抵免的重要凭据，未按规定提交相关完税凭证就申报税收抵免，显然是错误处理。”检查组就查出的无凭证税收抵免问题，再度向甲公司财务总监详细讲解法规。

甲公司财务总监辩解说：“我们这单业务，按照中亚某国税法，应由业主方代为扣缴非侨民企业所得税，我们在办理所得税汇算清缴时向该国业主索要过完税证明，对方答应提供，只是至今仍未兑现，我们觉得取得完税凭证只是时间问题，就将有关扣缴税款视同已缴企业所得税申报抵免了。”

“你说的情况可以理解，但你们的处理违反了规定。试想，如果境外经营所得没有完税证明如何能证明其真实性，如何保证已抵免的税款属于企业所得税性质？”检查人员说明了提供完税证明的必要性。

思考检查组的讲解，甲公司财务总监感到有依据有道理，于是接受了检查组的处理决定，依照有关规定及时补缴税款1300余万元、滞纳金800余万元。

据悉，该公司已在总结教训，避免再在税事上栽跟头。

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