注会《会计》第二阶段：答疑板经典答疑

　　内容提示：

　　（1）问：如何正确地进行交易性金融资产和可供出售金融资产的分类和会计处理？

　　（2）问：请老师介绍下：在有（1.净亏损。2.其他权益增加和减少3.宣布和发放现金股利）这些情况下，长期股权投资的权益法调整成成本法的方法和步骤及会计分录。

　　（3）问：请问交易性金融资产计提减值吗？持有至到期投资提减值的分录怎么做？权益工具投资的减值不通过损益转回，老师说转入‘资本公积-其他资本公积’，转回分录怎么做？

　　（4）问：请详细讲解一下暂时性差异的内容，谢谢。

　　（5）问：递延所得税资产的减值，是什么含义？

　　（6）问：内插法的原理是什么样的？

注会《会计》第二阶段：答疑板经典答疑

　　（1）问：如何正确地进行交易性金融资产和可供出售金融资产的分类和会计处理？

　　答：交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。通常情况下，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等，应当分类为交易性金融资产。交易性金融资产在活跃的市场上有报价且持有期限较短，应当按照公允价值计量，公允价值变动计入当期损益。可供出售金融资产主要是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资等金融资产的，可以归为此类。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。可供出售金融资产在初始确认时，应当按其公允价值以及交易费用之和入账，公允价值变动计入所有者权益，如可供出售金融资产的公允价值发生非暂时性下跌，应当将原计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出计入当期损益。可供出售金融资产持有期间实现的利息或现金股利，也应计入当期损益。

　　企业管理层在取得金融资产时，应当正确地进行分类，不得随意变更。交易性金融资产和可供出售金融资产的分类情况，应当以正式书面文件记录，并在附注中加以说明。

　　考试题目中一般会明确说明一项金融资产是划分为那一类的，不需要我们判断。

　　点评：交易性金融资产和可供出售金融资产都是公允价值计量的资产，由于企业持有意图不同，具体会计处理还有差别，对于差别处理的原因的还可以从防止上市公司调整利润的角度理解。另外公允价值计量还涉及到投资性房地产、交易性金融负债等，应试角度来说后两种资产掌握投资性房地产就可以了。投资性房地产还涉及到两种核算方法的转换以及资产的转换等，处理原则也是考虑了防止操纵利润等原因，可以说可供出售金融资产的很多处理在投资性房地产方面得到了很多的延续，所以基本处理原则还是不变的，结合起来学习更能节省学习时间。

　　（2）问：请老师介绍下：在有（1.净亏损。2.其他权益增加和减少3.宣布和发放现金股利）这些情况下，长期股权投资的权益法调整成成本法的方法和步骤及会计分录。

　　答：1.净亏损，权益法，

　　借：投资收益

　　　　贷：长期股权投资——损益调整

　　成本法不做账务处理

　　2.其他权益变动：

　　权益法，增加时，

　　借：长期股权投资——其他权益变动

　　　　贷：资本公积——其他资本公积（如减少，做相反分录）

　　成本法不做账务处理

　　3.宣告现金股利：

　　权益法，

　　借：应收股利

　　　　贷：长期股权投资——损益调整

　　成本法，

　　借：应收股利

　　　　贷：投资收益（或长期股权投资）

　　4.分派现金股利，

　　借：银行存款

　　　　贷：应收股利

　　成本法与权益法无差异。

　　点评：宣告和发放股利的处理其实是两种核算方法转换时候追溯调整的难点，其余的事项实际上都是很简单的，净损益和资本公积追溯调整基本上属于是权益法特有的处理，难度不大；对于现金股利处理，新教材简化了权益法的处理，收到股利都作为投资账面价值的冲减，冲减基本原理可以参照成本法的计算。另外成本法转换为权益法的追溯调整处理同时也是合并报表之前权益法追溯调整的理论基础，掌握了长期股权投资一章中的核算方法转换的追溯调整处理，后面合并报表就基本不会遇到阻力。大家之所以觉得合并报表很难，原因在于心理作用，另外就是思维角度和层次不高。把一些基础的东西掌握的很牢靠了，只需要一个思路点拨，合并报表其实就能融会贯通。关于合并报表思考角度问题：本质上就是子公司报表角度和集团角度两种角度下对同一事项的不同处理的差异调整，各个角度的处理都是相当简单的单项业务处理，大家都很熟悉。

　　（3）问：请问交易性金融资产计提减值吗？持有至到期投资提减值的分录怎么做？权益工具投资的减值不通过损益转回，老师说转入‘资本公积-其他资本公积’，转回分录怎么做？

　　答：1）交易性金融资产不计提减值。

　　2）持有至到期投资：

　　发生减值时

　　借：资产减值损失

　　　　贷：持有至到期投资减值准备

　　价值回升时做相反分录即可。

　　3）可供出售金融资产：

　　发生减值时

　　借：资产减值损失

　　　　贷：资本公积－其他资本公积

　　　　　　可供出售金融资产－公允价值变动

　　价值回升时

　　1）可供出售金融资产为债务工具

　　借：可供出售金融资产－公允价值变动

　　　　贷：资产减值损失

　　2）可供出售金融资产为权益工具

　　借：可供出售金融资产－公允价值变动

　　　　贷：资本公积－其他资本公积

　　（4）问：请详细讲解一下暂时性差异的内容，谢谢。

　　答：暂时性差异指某项资产或负债的账面价值与其税法计税基础之间的差额， 这一差额随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额；

　　应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。导致未来期间增加应纳税所得额，由此产生递延所得税负债的差异称作“应税暂时性差异”

　　可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。导致未来期间减少应纳税所得额，由此产生递延所得税资产的差异称作“可抵扣暂时性差异”。

　　1.资产的计税基础

　　资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果有关的经济利益不需纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。如果资产的计税基础不等于资产的账面价值，就会产生暂时性差异。

　　例如：企业于2005年1月1日购入一项固定资产，取得时按照会计规定及税法规定确定的成本均为400万元，企业预计该项固定资产的使用年限为8年，税法规定该类固定资产的折旧年限为5年，净残值为0.会计核算及计税时均按照直线法计提折旧，则在取得该项资产2005年末，该资产的计税基础为400-400÷5=320万元，即按照税法规定可以通过折旧或是最终处置时从未来期间的应税经济利益中抵扣的金额。

　　举例：（1）应收账款的账面价值为100万元，相关的收入已包括在本期应税利润中，未来收回时100万元不构成应税利润，该应收账款的计税基础就是其账面价值100万元，没有差异；

　　（2）一台设备的原值为100万元，折旧30万元已在当期和以前期间抵扣，折余价值70万元将在未来期间作为折旧或通过处置作为一项减项从应税利润抵扣，未来收回时70万元不构成应税利润，该设备的计税基础就是其账面价值70万元，没有差异；

　　（3）一台设备的原值为100万元，本期折旧20万元，资产账面价值80万元，按照税法本期折旧40万元，资产的计税基础60万元，未来收回资产价值只有60万元可以抵减应税利润，而不是80万元，账面价值80万元大于未来不计税的60万元之差20称作“应税暂时性差异”；

　　（4）一项存货的原值为100万元，已经计提跌价准备40万元，账面价值为60万元，在未来销售过程中可以抵扣的成本是100万元，即存货100万元在收回时都不构成应税利润，存货的计税基础是100万元，账面价值60万元小于未来不计税的100万元之差40万元称作“可抵扣暂时性差异”；

　　可以看出资产账面价值大于计税基础产生应纳税暂时性差异，乘以税率计算得出递延所得税负债；资产账面价值小于计税基础产生可抵扣暂时性差异，乘以税率计算得出递延所得税资产；

　　2.负债的计税基础

　　负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

　　举例：

　　（1）账面金额为100万元的应付工资，计税时相关的费用已抵扣，支付时不可以再作为成本费用，该应付工资的计税基础是100万元，没有差异；

　　（2）企业销售商品后承诺提供3年的免费保修，按照会计准则规定，企业在销售商品的期间，在确认销售收入的同时，应估计该项保修义务的金额，并作为预计负债确认。按照税法规定，有关的保修费用只有在实际发生时才能够税前扣除。企业当期如果按照会计规定确认了100万元的预计负债，而该项保修义务预计在以后3年逐期发生，则按照税法规定，有关的保修费用在实际发生时可从税前扣除，即未来期间可从税前扣除的金额总计为100万元，则该项负债的账面价值100万元减去未来期间按照税法规定可予抵扣的100万元，其计税基础为0.

　　可以看出负债账面价值小于计税基础产生应税暂时性差异，乘以税率计算得出递延所得税负债；负债账面价值大于计税基础产生可抵扣暂时性差异，乘以税率计算得出递延所得税资产。

　　（5）问：递延所得税资产的减值，是什么含义？

　　答：因为递延所得税资产也是属于资产类科目，所以其有可能发生减值。

　　如果企业在某个纳税年度内发生了应税所得的亏损，按税法规定，亏损额可以在以后连续的有限年度内以应税所得对其进行弥补，这样就产生了可抵减暂时性差异。对这种由亏损弥补产生的可抵减暂时性差异的所得税影响金额，债务法要求把其确认为一项递延所得税资产。一定时期内的可抵减暂时性差异如果可获得的证据显示未来没有足够应税所得时，转回的可抵减暂时性差异就不能够在应税所得里扣除，在这种情况下，就允许企业对“递延所得税资产”计提减值准备，具体会计分录是借记“所得税费用”，贷记“递延所得税资产减值准备”。

　　（6）问：内插法的原理是什么样的？

　　答：一般来说会计类的考试中不会让学员用内插法（插值法）计算实际利率，但这个内容毕竟是注册会计师应该会的，所以建议您还是了解一下。

　　这个计算过程主要还是找一些财务管理的资料来比较容易掌握：

　　相关原理如下：

　　“内插法”的原理是根据比例关系建立一个方程，然后，解方程计算得出所要求的数据，

　　例如：假设与A1对应的数据是B1，与A2对应的数据是B2，现在已知与A对应的数据是B，A介于A1和A2之间，则可以按照（A1-A）/（A1-A2）=（B1-B）/（B1-B2）计算得出A的数值，其中A1、A2、B1、B2、B都是已知数据。根本不必记忆教材中的公式，也没有任何规定必须β1＞β2

　　验证如下：根据：（A1-A）/（A1-A2）=（B1-B）/（B1-B2）可知：

　　（A1-A）＝（B1-B）/（B1-B2）×（A1-A2）

　　A＝A1－（B1-B）/（B1-B2）×（A1-A2）

　　＝A1＋（B1-B）/（B1-B2）×（A2-A1）