会计职称《中级会计实务》备考指导：金融资产减值损失的计量和处理

2012会计职称考试《中级会计实务》
第九章 金融资产

　　备考指导十六、金融资产减值损失的计量和处理

　　（一）持有至到期投资、贷款和应收款项（均以摊余成本进行后续计量）

　　注意：5个知识点。

　　1.持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

　　借：资产减值损失

　　　　贷：持有至到期减值准备（或坏账准备等）

　　对贷款的减值不要求掌握其核算。

　　2.对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。

　　对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。

　　单独测试未发现减值的金融资产，应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。

　　3.对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），应在原确认的减值损失范围内按恢复的金额，计入当期损益。但是，转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

　　计提减值准备后，价值又回升时：

　　借：持有至到期投资减值准备

　　　　贷：资产减值损失

　　4.外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折成为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。

　　因此，这种情况下，减值额受两个因素影响：以外币计价的现金流量、汇率。

　　5.计提减值准备后，持有至到期投资、贷款和应收款项仍需按新的摊余成本和计算未来现金流量现值时使用的折现率计算利息收入。

　　补充：关于应收账款坏账准备的计提

　　计提方法有余额百分比法、账龄分析法等。计提减值时：借记"资产减值损失"，贷记"坏账准备"；转回时作相反分录。

　　（二）可供出售金融资产减值准备的计提

　　1.可供出售金融资产减值计提时的特殊要求

　　（1）迹象比较特殊

　　可供出售金融资产的减值迹象，通常表现为两个方面：

　　①大幅度下跌。幅度通常在20%及以上。

　　②持续性的下跌。预期短期内不会回转，或者发行债券的债务人出现了严重的财务困难，短期内不会好转。时间通常在6个月及以上。

　　（2）减值核算时贷方科目特殊

　　计提减值时：

　　借：资产减值损失

　　　　贷：可供出售金融资产--减值准备

　　【链接】根据企业《会计会计准则--应用指南》的说明，可供出售金融资产减值时，也可以设置"可供出售金融资产减值准备"科目进行核算。

　　（3）发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原由于公允价值下降而直接计入所有者权益（资本公积）中的累计损失，应当予以转出，计入当期损益（资产减值损失）。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失。账务处理为：

　　借：资产减值损失

　　　　贷：可供出售金融资产--减值准备

　　　　　　资本公积--其他资本公积

　　注意：资产减值损失包括两个方面：第一是前期确认的累计损失，即记入“资本公积——其他资本公积”科目的金额；第二是本期的公允价值下跌，即记入“可供出售金融资产——减值准备”科目的金额。

　　2.可供出售金融资产减值转回的处理

　　可供出售金融资产的减值准备是可以转回的，但需要区分两种情况：

　　（1）如果是持有的债券工具投资，则应在原来计提减值准备的范围内转回：

　　借：可供出售金融资产--减值准备

　　　　贷：资产减值损失

　　（2）如果持有的是权益工具投资（如股票），则不能通过损益转回，分录应是：

　　借：可供出售金融资产--减值准备

　　　　贷：资本公积--其他资本公积