注册会计师《会计》第十一章知识点：建造合同收入的确认和计量

注册会计师考试《会计》科目
第十一章 收入、费用和利润

　　知识点十三、建造合同收入的确认和计量

　　1.建造合同的概念

　　建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而签订的合同。主要是房屋，道路、桥梁等。

　　2.建造合同的类型

　　①固定造价合同--风险主要由建造承包方承担。

　　②成本加成合同--风险主要由发包方承担。

　　3.合同分立和合同合并

　　（1）合同分立。如果一项合同包括建造多项资产，在同时具备以下三个条件时，每项资产应分立为单项合同处理：

　　①每项资产均有独立的建造计划；

　　②建造承包商与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；

　　③每项资产的收入和成本可单独辨认。

　　（2）合同合并。如果为建造一项或数项资产而签订一组合同，而一组合同无论对应单个客户还是几个客户，在同时具备以下三个条件时，应合并为单项合同处理：

　　①该组合同按一揽子交易签订；

　　②该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；

　　③该组合同同时或依次履行。

　　（3）追加资产的建造

　　追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项合同：

　　①该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异；

　　②议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。

　　否则，与原合同合并为一项合同进行会计核算。

　　4.合同收入的构成及合同变更收入的确认条件

　　（1）合同收入的组成内容

　　①合同的初始收入

　　②因合同变更、索赔、奖励等原因形成的，与合同有关的零星收入不作为合同收入。

　　（2）合同变更收入的确认条件

　　①客户能够认可因变更、索赔及奖励而增加的收入；

　　②收入能够可靠地计量。

　　5.合同成本的构成及会计处理

　　（1）合同成本的构成

　　①直接费用

　　包括耗用的人工费用、耗用的材料费用、耗用的机械使用费和其他直接费用。

　　②间接费用

　　包括临时设施摊销费用和施工、生产单位管理人员工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程取暖费、排污费等。

　　（2）合同成本的会计处理

　　直接费用在发生时直接计入合同成本，间接费用在期末按系统合理的方法分摊计入合同成本，合同成本分摊方法有人工费用比例法、直接费用比例法。

　　（3）核算合同成本时，有几点需要注意：

　　①与合同有关的零星收益不作为合同收入，而是直接冲减合同成本。

　　②下列各项费用，不计入合同成本，而是作为期间费用直接计入当期损益：

　　A.企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用；

　　B.船舶等制造企业的销售费用；

　　C.企业因筹集生产经营所需要资金而发生的财务费用；

　　D.因订立合同而发生的有关费用。

　　6.合同收入和费用的确认

　　（1）确认原则：

　　①固定造价合同的确认原则

　　当以下要素能够可靠时，采用完工百分比法。

　　A.收入能够可靠计量

　　B.与合同相关的经济利益能够流入企业

　　C.在资产负债表日合同完工进度和为合同尚需发生的成本能够可靠的确定

　　D.为完成合同已经发生的合同成本能够清楚的区分和可靠的计量。

　　②成本加成合同的确认原则

　　当以下要素的结果能可靠估计时，采用完工百分比法。

　　A.与合同相关的经济利益能够流入企业

　　B.为完成合同已经发生的合同成本能够清楚的区分和可靠计量。

　　③完工进度的确定

　　A.累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例

　　B.已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例

　　C.已完工合同工作的测量。

　　（2）特殊情况

　　（3）完工百分比法的运用。

　　当期确认的合同收入＝合同总收入×完工进度一以前会计期间累计已确认的收入

　　当期确认的合同费用＝合同预计总成本×完工进度一以前会计期间累计已确认的费用

　　当期确认的合同毛利＝当期确认的合同收入一当期确认的合同费用

　　上述公式中的完工进度指累计完工进度。

　　如果上述要素无法可靠估计（这里所提及的无法可靠估计主要是指款项能否收回无法可靠估计），应作如下处理：

　　①按能收回的价款作收入确认；

　　②按实耗的劳务成本作支出确认；

　　③二者差作当期损失认定。

　　（3）完工百分比法的计算方法

　　①当期确认合同收入＝（合同总收入×完工进度）－以前期间累计已确认的收入；

　　②当期确认的合同费用＝合同预计总成本×完工进度－以前期间累计已确认的合同费用；

　　③当期确认的合同毛利＝当期确认的合同收入－当期确认的合同费用。

　　注：在计算最后一年的合同收入和合同毛利应采用倒挤的方式处理，以避免出现误差。具体计算公式如下：

　　最后一年的合同收入＝总收入－以前年度确认过的收入；

　　最后一年的合同费用＝总成本－以前年度累计已确认的成本；

　　最后一年的合同毛利＝最后一年的合同收入－最后一年的合同费用

　　（4）一般账务处理:

　　①登记发生的合同成本

　　借：工程施工
　　　贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等

　　②登记已结算的合同价款

　　借：应收账款
　　　贷：工程结算

　　③登记实际收到的合同价款

　　借：银行存款
　　　贷：应收账款

　　④计算当期工程收入、成本和毛利：

　　借：工程施工－－毛利
　　　　主营业务成本
　　　贷：主营业务收入

　　⑤合同预计损失

　　借：资产减值损失――合同预计损失
　　　贷：存货跌价准备――预计损失准备

　　⑥完工时：

　　借：工程结算
　　　贷：工程施工