税收筹划的成因、实施途径与原则——税收筹划产生的原因
对税收筹划行为的研究可分为两个方面：一是对税收筹划行为产生的原因研究，即税收筹划成因的分析；二是对税收筹划行为产生的后果分析，即税收筹划效应的分析。这里就税收筹划行为产生原因作粗略的探讨。
一、税收调节经济职能的发挥需要市场法人主体的回应，市场法人主体进行税收筹划正是税收调节经济职能发挥效应的体现
社会主义市场经济体制的建立，客观要求国家对社会经济的管理由传统的直接管理向间接调控转换，即由原来的行政命令、指令性计划的管理转变为通过运用经济杠杆对国民经济实施宏观调控。所谓经济杠杆，是政府用物质利益去诱导经济生活和社会生活，以达到一定目的的手段，也就是给予有利或不利的条件，鼓励或限制生产、分配、流通、消费及其他社会经济生活。经济杠杆主要掌握在国家手中，并成为政府用物质利益去诱导社会再生产和宏观经济活动，使之符合资源配置、优化产业结构和生产力合理布局要求的工具，而税收正是国家直接掌握的最主要的经济杠杆。税收杠杆具有调节范围广泛性、调节方式灵活性、调节措施强制性等独特的优点，是行政手段、法律手段、经济手段的统一体。税收杠杆较之其他经济杠杆，往往具有最终的决定作用。
国家在具体运用税收杠杆时，主要是根据国家的方针政策，按照具体的调节对象制定合理的税收制度，在规定税收调节领域的前提下，采取变动税制要素的方法，发挥其职能作用：
（1）通过合理设计税种、税目，明确各税种调节的具体范围，即通过税种、税目的设计，解决税收调节的广度，并随客观经济情况的变化适当地进行增减。
（2）通过合理设计各个税种的税率，明确各税种调节的数量界限，即通过税率的设计解决税收调节的深度，这是体现国家税收政策的中心环节。
（3）在税率既定的前提下，通过实施税收减免或加成征税，灵活地适应复杂多变的经济状况。我国地域辽阔、经济状况差异甚大，完全按照整齐划一的办法征税，必然会出现税负畸轻畸重的状况，对经济产生不良的影响。因而要对个别情况需要实施特殊调节。税收优惠和加成加倍征税正是实施特殊调节的重要措施。而税收调节经济职能的发挥需要市场法人主体的响应。市场法人主体进行税收筹划正是税收调节经济职能发挥效用的体现。
二、不同经济行为的税收差别待遇为税收筹划提供了操作的可能
在市场经济条件下，企业公司作为经济组织，为了在激烈的竞争中占据优势，总在不断进行投资、生产经营等方向的决策。摆在决策者面前的各种经济活动方案因经济生活的复杂多样而有所不同。况且，由于国家政策导向的不同，每种经济活动方案都面临着不同的税收待遇。这种不同经济活动方案的税收差别待遇主要产生于以下几个方面：
1.税制规定的差异带来的税收差别待遇。
由于国家目标的多重性和经济生活的复杂性，各国或各地区普遍实行的是复合税制，即同时征两个以上税种的税制，它从各个方向选择征税对象、设置税种、确定征税办法，使其有不同特点、作用的各个税种同时并存，相互补充，协调配合，组成一个有机的整体，因而不可避免地出现了种种税制差异：（1）多个税种并存，不同税种适用不同的纳税人、征税对象、税率、纳税环节、纳税期限、减免规定等；（2）各种经济组织和个人因从事生产经营投资的不同，而分别适用不同的税种；（3）即使一些经济组织和个人适用相同的税种，也因从业地点、生产销售产品性质、企业组织形式及盈利规模的不同，而适用不同的税率、减免优惠等。
我国目前实行的是复合税制，因税制规定不同而带来的税收差别待遇最易为纳税人了解掌握并恰当加以运用，以获得减轻或免除税收负担。当纳税人处于不同经济发展水平下，税法依据不同经济状况而规定不同的税收待遇时，可以通过一定方法把税收优惠经济开发区、开放区域外的投资以及有关经济活动变成税收优惠区内的投资或经营活动；当国家对不同行业、部门所定的不同税收待遇，市场法人主体处于两种或两种以上行业、部门之间，他就会选择有利于自己的税收规定决策纳税，等等。
同时，任何税法都不可能是尽善尽美的，税法上的缺陷与漏洞使市场法人主体实施税收筹划的愿望有可能通过对税法不足之处的利用得以实现。
（1）纳税人定义上的可变通性。任何一种税都要对其特定的纳税人给予法律的界定。这种界定理论上包括的对象和实际包括的对象的差别，正是缘于纳税人的变通性。特定的纳税人缴纳特定的税收，若能设法证明不使自己成为该税的纳税人，即可达到税收筹划的效应。
（2）征税对象金额上的可调整性。在既定税率前提下，征税对象金额越小，税额也就越小，市场法人主体税负也就越轻。因而市场法人主体想方设法尽量调整征税对象金额，使其税基变小，也可达到税收筹划的效应。
（3）税率上的差别性。税制中不同税种有不同税率，同一税种不同税目也有不同税率，“一税一率”和“一目一率”上的差别性，为市场法人主体实施税收筹划提供了客观条件。
（4）起征点与各种减免税存在诱发税收筹划。起征点是指税法规定开始征税的数额起点。征税对象未达到起征点的不征税。由此派生由市场法人主体尽可能把自己的征税对象金额申报为起征点之下，以合理税收筹划。税法中的减免税照顾也诱发众多市场法人主体争取取得这种优惠，千方百计使自己也符合减免税条件。总之，各种税收优惠只要一开口，就必然有漏洞可钻，特别是在执法不严的情况下更是如此。
2.因其他经济选择性条款而引发的税收差别待遇。
在实际经济生活中，市场法人主体除了会遇到大量的税制选择性条款外，还有其他一些非经济性选择条款。这些条款的运用的初衷，并不一定都缘于税收的考虑，而是为了进一步促进改革开放，与国际惯例接轨，为创造开放有效的市场体系提供必要的条件。然而，条款选择不同，其运用的结果确实会带来不同的税收待遇。这种税收待遇并非一成不变的。例如，为了加速市场法人主体投资回收，促进市场法人主体技术进步，我国便在借举国际惯例的基础上，允许市场法人主体依据实际状况选择固定资产折旧方法。在多的折旧方法中，很难绝对判断哪种方法对市场法人主体绝对有利。
但可以肯定的是，选用平均折旧法和加速折旧法对市场法人主体的经济影响是不同的，由此给市场法人主体的税收待遇也不尽相同。这种选择性条款的存在给市场法人主体带来不同的税收待遇，但这种税收差别待遇并非是一目了然的，需要经济主体因应时势的变化，经过计算比较才可以做出最有利的选择。
3.决策方案的不同而引发的税收差别待遇。
市场法人主体的经济活动受诸多因素的影响，考虑侧重点不同，市场法人主体同一经济行为可以有若干个行动方案。可能单纯从账面看，甲方案现金流量高于乙方案，但考虑税收及其他因素后，乙方案的税后收益高于甲方案。市场法人主体的这种决策依据，不是因为税制规定的差异，也不是因为经济政策中选择条款的运用。它是综合权衡各种行为影响因素后，在众多方案中选择最有利于自己的决策方案而为之。市场法人主体行为选择不同面带来不同税收待遇的现象也是大量存在的。
正是因为各种经济行为的税收差别待遇的存在，才为市场法人主体广泛从事税收筹划提供了现实的基础和途径。
三、市场法人主体的经营活动周而复始地进行以及对利润最大化的追求使税收筹划变为现实
如前所述，市场法人主体从事生产经营的根本动力在于对利润最大化的追求。然而，就市场法人主体来说，尽管税负怎样公平、正当合理，都是市场法人主体的直接经济利益的损失，都是对市场法人主体劳动成果的一种社会占有，因而市场法人主体都会千方百计通过一定的方式和手段达到少纳税和不纳税的目的。据美国联邦收入局对1034个企业到税收优惠地区从事经营活动愿望所做的调查显示，有934个企业表示愿意到税收优惠地区去处理他们的生产经营活动，且原因主要是税负轻，纳税额少。同样，我国对一部分国有企业、集体企业、个体经营者所做的调查表明，有7 8％的企业有到经济特区、开发区及税收优惠地区从事生产经营活动的愿望和要求，主要原因也是税负轻，纳税额较少。我们知道，价格＝成本＋利润＋税收，在价格和成本不变的前提下，利润和税收就是一对此消彼增的关系。因而无论是法人还是自然人，也不管税收是怎样的公正合理，都意味着市场法人主体直接经济利益的一种损失。
在利益的驱动下，使得一些市场法人主体除了在成本和费用上做文章外，也打税收的主意，以达到利益最大化。然而，正如前面所分析的，在众多减轻税收负担的途径中，惟有税收筹划是合法合理的。于是，税收筹划便成为市场法人主体减轻税收负担，实现利润最大化目标的理想选择。
如同收益与风险并存的道理一样，税收压力与税收利益也是并存的。一般地说，如果市场法人主体的业务范围越广，公司组织越复杂，经营决策可选择机会越多，缴纳税种越多、金额越大，那么税收筹划的空间越广阔，获取税收利益的潜力也越大。
从这一点上看，税收筹划的门固然对所有市场法人主体敞开，但税收筹划的机遇却不尽等同。仅就税收的因素而言，税收筹划的范围要受到税种差别和税制差别的制约。
然而，从总体上把握，实施税收筹划，对市场法人主体生产经营及理财活动的全部过程进行筹划与安排，会给市场法人主体带来一定的经济利益却是事实。
一、税收调节经济职能的发挥需要市场法人主体的回应，市场法人主体进行税收筹划正是税收调节经济职能发挥效应的体现
社会主义市场经济体制的建立，客观要求国家对社会经济的管理由传统的直接管理向间接调控转换，即由原来的行政命令、指令性计划的管理转变为通过运用经济杠杆对国民经济实施宏观调控。所谓经济杠杆，是政府用物质利益去诱导经济生活和社会生活，以达到一定目的的手段，也就是给予有利或不利的条件，鼓励或限制生产、分配、流通、消费及其他社会经济生活。经济杠杆主要掌握在国家手中，并成为政府用物质利益去诱导社会再生产和宏观经济活动，使之符合资源配置、优化产业结构和生产力合理布局要求的工具，而税收正是国家直接掌握的最主要的经济杠杆。税收杠杆具有调节范围广泛性、调节方式灵活性、调节措施强制性等独特的优点，是行政手段、法律手段、经济手段的统一体。税收杠杆较之其他经济杠杆，往往具有最终的决定作用。
国家在具体运用税收杠杆时，主要是根据国家的方针政策，按照具体的调节对象制定合理的税收制度，在规定税收调节领域的前提下，采取变动税制要素的方法，发挥其职能作用：
（1）通过合理设计税种、税目，明确各税种调节的具体范围，即通过税种、税目的设计，解决税收调节的广度，并随客观经济情况的变化适当地进行增减。
（2）通过合理设计各个税种的税率，明确各税种调节的数量界限，即通过税率的设计解决税收调节的深度，这是体现国家税收政策的中心环节。
（3）在税率既定的前提下，通过实施税收减免或加成征税，灵活地适应复杂多变的经济状况。我国地域辽阔、经济状况差异甚大，完全按照整齐划一的办法征税，必然会出现税负畸轻畸重的状况，对经济产生不良的影响。因而要对个别情况需要实施特殊调节。税收优惠和加成加倍征税正是实施特殊调节的重要措施。而税收调节经济职能的发挥需要市场法人主体的响应。市场法人主体进行税收筹划正是税收调节经济职能发挥效用的体现。
二、不同经济行为的税收差别待遇为税收筹划提供了操作的可能
在市场经济条件下，企业公司作为经济组织，为了在激烈的竞争中占据优势，总在不断进行投资、生产经营等方向的决策。摆在决策者面前的各种经济活动方案因经济生活的复杂多样而有所不同。况且，由于国家政策导向的不同，每种经济活动方案都面临着不同的税收待遇。这种不同经济活动方案的税收差别待遇主要产生于以下几个方面：
1.税制规定的差异带来的税收差别待遇。
由于国家目标的多重性和经济生活的复杂性，各国或各地区普遍实行的是复合税制，即同时征两个以上税种的税制，它从各个方向选择征税对象、设置税种、确定征税办法，使其有不同特点、作用的各个税种同时并存，相互补充，协调配合，组成一个有机的整体，因而不可避免地出现了种种税制差异：（1）多个税种并存，不同税种适用不同的纳税人、征税对象、税率、纳税环节、纳税期限、减免规定等；（2）各种经济组织和个人因从事生产经营投资的不同，而分别适用不同的税种；（3）即使一些经济组织和个人适用相同的税种，也因从业地点、生产销售产品性质、企业组织形式及盈利规模的不同，而适用不同的税率、减免优惠等。
我国目前实行的是复合税制，因税制规定不同而带来的税收差别待遇最易为纳税人了解掌握并恰当加以运用，以获得减轻或免除税收负担。当纳税人处于不同经济发展水平下，税法依据不同经济状况而规定不同的税收待遇时，可以通过一定方法把税收优惠经济开发区、开放区域外的投资以及有关经济活动变成税收优惠区内的投资或经营活动；当国家对不同行业、部门所定的不同税收待遇，市场法人主体处于两种或两种以上行业、部门之间，他就会选择有利于自己的税收规定决策纳税，等等。
同时，任何税法都不可能是尽善尽美的，税法上的缺陷与漏洞使市场法人主体实施税收筹划的愿望有可能通过对税法不足之处的利用得以实现。
（1）纳税人定义上的可变通性。任何一种税都要对其特定的纳税人给予法律的界定。这种界定理论上包括的对象和实际包括的对象的差别，正是缘于纳税人的变通性。特定的纳税人缴纳特定的税收，若能设法证明不使自己成为该税的纳税人，即可达到税收筹划的效应。
（2）征税对象金额上的可调整性。在既定税率前提下，征税对象金额越小，税额也就越小，市场法人主体税负也就越轻。因而市场法人主体想方设法尽量调整征税对象金额，使其税基变小，也可达到税收筹划的效应。
（3）税率上的差别性。税制中不同税种有不同税率，同一税种不同税目也有不同税率，“一税一率”和“一目一率”上的差别性，为市场法人主体实施税收筹划提供了客观条件。
（4）起征点与各种减免税存在诱发税收筹划。起征点是指税法规定开始征税的数额起点。征税对象未达到起征点的不征税。由此派生由市场法人主体尽可能把自己的征税对象金额申报为起征点之下，以合理税收筹划。税法中的减免税照顾也诱发众多市场法人主体争取取得这种优惠，千方百计使自己也符合减免税条件。总之，各种税收优惠只要一开口，就必然有漏洞可钻，特别是在执法不严的情况下更是如此。
2.因其他经济选择性条款而引发的税收差别待遇。
在实际经济生活中，市场法人主体除了会遇到大量的税制选择性条款外，还有其他一些非经济性选择条款。这些条款的运用的初衷，并不一定都缘于税收的考虑，而是为了进一步促进改革开放，与国际惯例接轨，为创造开放有效的市场体系提供必要的条件。然而，条款选择不同，其运用的结果确实会带来不同的税收待遇。这种税收待遇并非一成不变的。例如，为了加速市场法人主体投资回收，促进市场法人主体技术进步，我国便在借举国际惯例的基础上，允许市场法人主体依据实际状况选择固定资产折旧方法。在多的折旧方法中，很难绝对判断哪种方法对市场法人主体绝对有利。
但可以肯定的是，选用平均折旧法和加速折旧法对市场法人主体的经济影响是不同的，由此给市场法人主体的税收待遇也不尽相同。这种选择性条款的存在给市场法人主体带来不同的税收待遇，但这种税收差别待遇并非是一目了然的，需要经济主体因应时势的变化，经过计算比较才可以做出最有利的选择。
3.决策方案的不同而引发的税收差别待遇。
市场法人主体的经济活动受诸多因素的影响，考虑侧重点不同，市场法人主体同一经济行为可以有若干个行动方案。可能单纯从账面看，甲方案现金流量高于乙方案，但考虑税收及其他因素后，乙方案的税后收益高于甲方案。市场法人主体的这种决策依据，不是因为税制规定的差异，也不是因为经济政策中选择条款的运用。它是综合权衡各种行为影响因素后，在众多方案中选择最有利于自己的决策方案而为之。市场法人主体行为选择不同面带来不同税收待遇的现象也是大量存在的。
正是因为各种经济行为的税收差别待遇的存在，才为市场法人主体广泛从事税收筹划提供了现实的基础和途径。
三、市场法人主体的经营活动周而复始地进行以及对利润最大化的追求使税收筹划变为现实
如前所述，市场法人主体从事生产经营的根本动力在于对利润最大化的追求。然而，就市场法人主体来说，尽管税负怎样公平、正当合理，都是市场法人主体的直接经济利益的损失，都是对市场法人主体劳动成果的一种社会占有，因而市场法人主体都会千方百计通过一定的方式和手段达到少纳税和不纳税的目的。据美国联邦收入局对1034个企业到税收优惠地区从事经营活动愿望所做的调查显示，有934个企业表示愿意到税收优惠地区去处理他们的生产经营活动，且原因主要是税负轻，纳税额少。同样，我国对一部分国有企业、集体企业、个体经营者所做的调查表明，有7 8％的企业有到经济特区、开发区及税收优惠地区从事生产经营活动的愿望和要求，主要原因也是税负轻，纳税额较少。我们知道，价格＝成本＋利润＋税收，在价格和成本不变的前提下，利润和税收就是一对此消彼增的关系。因而无论是法人还是自然人，也不管税收是怎样的公正合理，都意味着市场法人主体直接经济利益的一种损失。
在利益的驱动下，使得一些市场法人主体除了在成本和费用上做文章外，也打税收的主意，以达到利益最大化。然而，正如前面所分析的，在众多减轻税收负担的途径中，惟有税收筹划是合法合理的。于是，税收筹划便成为市场法人主体减轻税收负担，实现利润最大化目标的理想选择。
如同收益与风险并存的道理一样，税收压力与税收利益也是并存的。一般地说，如果市场法人主体的业务范围越广，公司组织越复杂，经营决策可选择机会越多，缴纳税种越多、金额越大，那么税收筹划的空间越广阔，获取税收利益的潜力也越大。
从这一点上看，税收筹划的门固然对所有市场法人主体敞开，但税收筹划的机遇却不尽等同。仅就税收的因素而言，税收筹划的范围要受到税种差别和税制差别的制约。
然而，从总体上把握，实施税收筹划，对市场法人主体生产经营及理财活动的全部过程进行筹划与安排，会给市场法人主体带来一定的经济利益却是事实。
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