税收筹划的成因、实施途径与原则——实施税收筹划的原则（上）
一、市场法人主体实施税收筹划应遵循的原则
税收筹划是针对市场法人主体合理合法降低税收负担的实际需要而实施的。为达到这个目的，市场法人主体在具体操作时，必须遵循以下四个原则：
（一）不触犯税法的原则
税法不仅是处理征纳关系的法律规范，而且是征纳双方应该共同遵守的法律准绳。
纳税人要依法纳税，税务机关要依法征税。纳税人若违反税收法律的规定则会受到法律惩处，这是很正常的。然而，如果有几种纳税方案可供选择时，纳税人合法地选择缴纳低税负的决策，这也是无可非议的。因此，不触犯税法的原则是市场法人主体实施税收筹划时首先应遵守的最基本的原则，市场法人主体的税收筹划必须以合乎法律规定为前提。为此，市场法人主体应该做到以下几点：
首先，要全面了解各项税收法律规定，尤其要熟悉并研究各种税收法令制度，为自己的税收筹划活动构造一个安全的环境。
其次，要能正确区分合法与非法。区分合法与非法的标准有：
（1）动机检验。这一标准是对一个纳税人的经济活动和安排的法律特征或其他特征进行检验，看其主要或部分目的是否在于减少或完全逃避纳税义务。在实践中，这是很难单独行使的检验标准，因为动机蕴于纳税人头脑之中，没有办法直接判断，只能通过分析纳税人在经济事务上的处理是否正常、合理来间接判断。
（2）人为状态检验。这是在税收问题上借用的一个民法中的概念。如果可以发现立法机关具有一定范围内开征一种税的意图，而纳税人可能使用一种表现在遵守税收法规，而实质上与立法意图相悖的合法形式来达到自己的目的。在这种状况下，合法的形式背离了实际状况，那么这种处心积虑的合法形式称之为“人为状态”。根据这一标准可以表明纳税人希望命名税收法规的目的和意图落后，但把它作为一种独立的判断标准来使用还有很大困难。
（3）受益检验。从实际某种安排而减少的应纳税额或获得的其他税收上的好处构成了受益检验标准。在一项税收上的好处是一种特定交易的惟一结果与一项税收上的好处是某一交易的主要或仅是一部分之间，必须做出区别。受益检验标准的一个优点是其客观性，看起来简单明了，但在试图发现正确的因果关系上也会遇到困难。
（4）由规则来确定。运用具体成文的法律规定来进行检验，看其是否有逾矩行为。在特定的环境中，合法与否判定的权柄基本上落在税务机关手中，由他们去酌情处理。这种处理权的大小可能取决于或受制于税收法规中的特定标准。
（5）由排除法确定。这条标准的焦点集中在税收筹划的某些做法是普遍的还是不普遍的。如果一种筹划方法在大多数纳税人中盛行，出于这一缘故，这种方法为执法机关、财政部门、法院或其他有关方面所不容，这种行为就可能被确认为是不可接受，甚至会随着新的税收法规出现而成为非法。
最后，要保持账证的完整。税收筹划是否合法，必须通过纳税检查，而税务机关检查的依据就是市场法人主体的会计凭证和记录。若市场法人主体不能依法取得并保全会计凭证或记录不完整，税收筹划就有可能无效或打折扣。
（二）事前周密筹划的原则
税收筹划是一种经济规划，要做到长计划、短安排，周密地实施。在经济活动中，纳税人的纳税义务通常具有滞后性，这就从客观上为纳税人对纳税问题做出事前筹划安排提供了可能。另外，市场法人的经营、投资和理财活动是多种多样的。税收规定也具有较强的针对性。纳税人身份和课税对象的不同，税收待遇也就存在差别，这从另一个方面向纳税人展示了可供选择较低税负的机会。总之，市场法人主体实施税收筹划具有现实的可能性，但税收筹划的实施必须在纳税人纳税义务发生之前。这也是税收筹划的另一个重要特征——筹划性的具体要求和体现。如果市场法人主体的生产经营活动已经发生，纳税义务已经确定，市场法人主体为了减轻税负再去采用各种手段，即使能达到目的，也不是税收筹划。这也是税收筹划与偷税、避税的根本区别。
所以，市场法人主体要实施税收筹划，必须在投资、生产经营等经济行为发生前就着手安排。
坚持事先周密筹划的原则，不仅在于区别于偷税和逃税，而且还可以统筹兼顾，对市场法人主体的经济行为进行综合衡量，以做出科学正确的决策。
市场法人主体实施税收筹划，目的在于合理合法地减轻自己的税收负担。要减轻税收负担，必须在对市场法人主体的经营活动整体的权衡下加以考虑才能取得最大的收益。然而，所谓整体权衡主要指：
（1）同时兼顾相关各个税种。市场法人主体的任何一个经济活动，都会涉及多个税种的课征。如某人打算经营建筑房屋出售业务，其经营主体以何种形式为之（独资、合伙或公司组织）。在实施税收筹划，应将其经营活动全过程中应缴纳的所得税、投资方向调节税、营业税等相关税种之间的规定加以分析比较，选择其总税负最小者为其决策依据。
（2）全面考察相关年度的课税状况。因为所得税是按年课征，除少部分诸如亏损抵免的运用可以绝对地减少应纳税额外，更多的所得税税收筹划实施会影响其相关年度的数额。也就是说，今年所得数额减少，常会引起明年或以后年度应税所得的增加，亦即前后年度应税所得额常因不同的税收筹划策略而发生变动。因此，在实施税收筹划方案设计时，必须立足于市场法人主体经营的连续过程，将前后相关年度的课税情况，分别加以计算，全面衡量，才能实现税收筹划目标。
（3）应对经济活动参与各方税负状况加以考虑。交易方式不同，经济活动参与各方的税收负担就可能不尽相同；而当事人应负担的税负，又往往具有高度的转嫁性，以致影响交易各方的真实税收负担。因此，在实施税收筹划时，除了必须考虑本身直接应该负担的税负外，同时还应该兼顾交易对方的课税情况及其税负转嫁的可能性，从而采取相应对策。
总之，市场法人主体进行税收筹划时，必须从全局出发，把市场法人的所有经营活动作为一个动态的、与周围密切联系的整体来考虑，才能选择出最优的纳税方案。
孤立、片面地看问题，可能在这一环节能减轻税负，而在另一环节又因加重税负而将节税的好处予以抵消。而市场法人主体进行的这种整体考虑，全面权衡，又无一不是在市场法人主体的经营活动发生之前进行的。由此也可看出税收筹划事前进行的重要性。
（三）具体问题具体分析的原则
税收筹划的生命力在于它并不是僵硬的条款，而是有着极强的适应性。经济情况的纷繁复杂决定了税收筹划方法的变化多端。因此，市场法人主体在实施税收筹划时，既不能生搬硬套别人的做法，也不能停留在现有的模式上，而应根据客观条件的变化，因人、因地、因时的不同而分别采取不同的方法，才能使税收筹划有效进行。也就是说，市场法人主体实施税收筹划时，必须坚持实事求是，具体问题具体分析的原则，否则就会犯“张冠李戴”、“刻舟求剑”的错误。为此，市场法人主体应该做到：
（1）因人制宜。每个纳税人的经济状况不同，各自所考虑的因素也就不尽相同，因而各自应该采取不同的税收筹划策略。如同是缴纳营业税的两个企业，可能甲适用某些减免条款，而乙就不能适用。
（2）因地制宜。在不同国度或在不同课税规定地区内的纳税人，因其所适用的税收法律规定不同，其运用的税收筹划策略也就不尽相同。一个跨国企业与一个国内企业要实施税收筹划，肯定不能采用完全相同的税收筹划策略，原因就在于两者所适用的法律规定因涉及区域的不同而有所差别。即使是国内企业，在经济特区与经济开发区、在高新技术开发区与一般市区从事生产经营，也不应采用相同的税收筹划策略。
道理很简单：经营地不同，税收待遇有差别，其采用税收筹划策略也应随之改变。
（3）因时制宜。随着时间的推移，纳税人必须采取不同的税收筹划策略，这是因为客观条件随着时间的变化而发生着变化，与之相适应，税收筹划也要相应变化。
客观条件变化主要表现在：一是纳税人自身情况发生了变化，如外商投资企业投资于生产领域，根据税法规定可以享受“二免三减半”的优惠，即经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第1年和第2年免征企业所得税，第3—5年可享受减半征税，而以后年度就不再优惠，全额纳税；二是一国税法随着经济形势变化而发生变动或修正，如某企业去年享受某项特殊减免优惠，今年税法调整取消了该项优惠等等。这就要求纳税人随时地掌握所在地的会计、税收等相关政策法令变化情况及自身条件的变动，制定相应的税收筹划策略。
税收筹划是针对市场法人主体合理合法降低税收负担的实际需要而实施的。为达到这个目的，市场法人主体在具体操作时，必须遵循以下四个原则：
（一）不触犯税法的原则
税法不仅是处理征纳关系的法律规范，而且是征纳双方应该共同遵守的法律准绳。
纳税人要依法纳税，税务机关要依法征税。纳税人若违反税收法律的规定则会受到法律惩处，这是很正常的。然而，如果有几种纳税方案可供选择时，纳税人合法地选择缴纳低税负的决策，这也是无可非议的。因此，不触犯税法的原则是市场法人主体实施税收筹划时首先应遵守的最基本的原则，市场法人主体的税收筹划必须以合乎法律规定为前提。为此，市场法人主体应该做到以下几点：
首先，要全面了解各项税收法律规定，尤其要熟悉并研究各种税收法令制度，为自己的税收筹划活动构造一个安全的环境。
其次，要能正确区分合法与非法。区分合法与非法的标准有：
（1）动机检验。这一标准是对一个纳税人的经济活动和安排的法律特征或其他特征进行检验，看其主要或部分目的是否在于减少或完全逃避纳税义务。在实践中，这是很难单独行使的检验标准，因为动机蕴于纳税人头脑之中，没有办法直接判断，只能通过分析纳税人在经济事务上的处理是否正常、合理来间接判断。
（2）人为状态检验。这是在税收问题上借用的一个民法中的概念。如果可以发现立法机关具有一定范围内开征一种税的意图，而纳税人可能使用一种表现在遵守税收法规，而实质上与立法意图相悖的合法形式来达到自己的目的。在这种状况下，合法的形式背离了实际状况，那么这种处心积虑的合法形式称之为“人为状态”。根据这一标准可以表明纳税人希望命名税收法规的目的和意图落后，但把它作为一种独立的判断标准来使用还有很大困难。
（3）受益检验。从实际某种安排而减少的应纳税额或获得的其他税收上的好处构成了受益检验标准。在一项税收上的好处是一种特定交易的惟一结果与一项税收上的好处是某一交易的主要或仅是一部分之间，必须做出区别。受益检验标准的一个优点是其客观性，看起来简单明了，但在试图发现正确的因果关系上也会遇到困难。
（4）由规则来确定。运用具体成文的法律规定来进行检验，看其是否有逾矩行为。在特定的环境中，合法与否判定的权柄基本上落在税务机关手中，由他们去酌情处理。这种处理权的大小可能取决于或受制于税收法规中的特定标准。
（5）由排除法确定。这条标准的焦点集中在税收筹划的某些做法是普遍的还是不普遍的。如果一种筹划方法在大多数纳税人中盛行，出于这一缘故，这种方法为执法机关、财政部门、法院或其他有关方面所不容，这种行为就可能被确认为是不可接受，甚至会随着新的税收法规出现而成为非法。
最后，要保持账证的完整。税收筹划是否合法，必须通过纳税检查，而税务机关检查的依据就是市场法人主体的会计凭证和记录。若市场法人主体不能依法取得并保全会计凭证或记录不完整，税收筹划就有可能无效或打折扣。
（二）事前周密筹划的原则
税收筹划是一种经济规划，要做到长计划、短安排，周密地实施。在经济活动中，纳税人的纳税义务通常具有滞后性，这就从客观上为纳税人对纳税问题做出事前筹划安排提供了可能。另外，市场法人的经营、投资和理财活动是多种多样的。税收规定也具有较强的针对性。纳税人身份和课税对象的不同，税收待遇也就存在差别，这从另一个方面向纳税人展示了可供选择较低税负的机会。总之，市场法人主体实施税收筹划具有现实的可能性，但税收筹划的实施必须在纳税人纳税义务发生之前。这也是税收筹划的另一个重要特征——筹划性的具体要求和体现。如果市场法人主体的生产经营活动已经发生，纳税义务已经确定，市场法人主体为了减轻税负再去采用各种手段，即使能达到目的，也不是税收筹划。这也是税收筹划与偷税、避税的根本区别。
所以，市场法人主体要实施税收筹划，必须在投资、生产经营等经济行为发生前就着手安排。
坚持事先周密筹划的原则，不仅在于区别于偷税和逃税，而且还可以统筹兼顾，对市场法人主体的经济行为进行综合衡量，以做出科学正确的决策。
市场法人主体实施税收筹划，目的在于合理合法地减轻自己的税收负担。要减轻税收负担，必须在对市场法人主体的经营活动整体的权衡下加以考虑才能取得最大的收益。然而，所谓整体权衡主要指：
（1）同时兼顾相关各个税种。市场法人主体的任何一个经济活动，都会涉及多个税种的课征。如某人打算经营建筑房屋出售业务，其经营主体以何种形式为之（独资、合伙或公司组织）。在实施税收筹划，应将其经营活动全过程中应缴纳的所得税、投资方向调节税、营业税等相关税种之间的规定加以分析比较，选择其总税负最小者为其决策依据。
（2）全面考察相关年度的课税状况。因为所得税是按年课征，除少部分诸如亏损抵免的运用可以绝对地减少应纳税额外，更多的所得税税收筹划实施会影响其相关年度的数额。也就是说，今年所得数额减少，常会引起明年或以后年度应税所得的增加，亦即前后年度应税所得额常因不同的税收筹划策略而发生变动。因此，在实施税收筹划方案设计时，必须立足于市场法人主体经营的连续过程，将前后相关年度的课税情况，分别加以计算，全面衡量，才能实现税收筹划目标。
（3）应对经济活动参与各方税负状况加以考虑。交易方式不同，经济活动参与各方的税收负担就可能不尽相同；而当事人应负担的税负，又往往具有高度的转嫁性，以致影响交易各方的真实税收负担。因此，在实施税收筹划时，除了必须考虑本身直接应该负担的税负外，同时还应该兼顾交易对方的课税情况及其税负转嫁的可能性，从而采取相应对策。
总之，市场法人主体进行税收筹划时，必须从全局出发，把市场法人的所有经营活动作为一个动态的、与周围密切联系的整体来考虑，才能选择出最优的纳税方案。
孤立、片面地看问题，可能在这一环节能减轻税负，而在另一环节又因加重税负而将节税的好处予以抵消。而市场法人主体进行的这种整体考虑，全面权衡，又无一不是在市场法人主体的经营活动发生之前进行的。由此也可看出税收筹划事前进行的重要性。
（三）具体问题具体分析的原则
税收筹划的生命力在于它并不是僵硬的条款，而是有着极强的适应性。经济情况的纷繁复杂决定了税收筹划方法的变化多端。因此，市场法人主体在实施税收筹划时，既不能生搬硬套别人的做法，也不能停留在现有的模式上，而应根据客观条件的变化，因人、因地、因时的不同而分别采取不同的方法，才能使税收筹划有效进行。也就是说，市场法人主体实施税收筹划时，必须坚持实事求是，具体问题具体分析的原则，否则就会犯“张冠李戴”、“刻舟求剑”的错误。为此，市场法人主体应该做到：
（1）因人制宜。每个纳税人的经济状况不同，各自所考虑的因素也就不尽相同，因而各自应该采取不同的税收筹划策略。如同是缴纳营业税的两个企业，可能甲适用某些减免条款，而乙就不能适用。
（2）因地制宜。在不同国度或在不同课税规定地区内的纳税人，因其所适用的税收法律规定不同，其运用的税收筹划策略也就不尽相同。一个跨国企业与一个国内企业要实施税收筹划，肯定不能采用完全相同的税收筹划策略，原因就在于两者所适用的法律规定因涉及区域的不同而有所差别。即使是国内企业，在经济特区与经济开发区、在高新技术开发区与一般市区从事生产经营，也不应采用相同的税收筹划策略。
道理很简单：经营地不同，税收待遇有差别，其采用税收筹划策略也应随之改变。
（3）因时制宜。随着时间的推移，纳税人必须采取不同的税收筹划策略，这是因为客观条件随着时间的变化而发生着变化，与之相适应，税收筹划也要相应变化。
客观条件变化主要表现在：一是纳税人自身情况发生了变化，如外商投资企业投资于生产领域，根据税法规定可以享受“二免三减半”的优惠，即经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第1年和第2年免征企业所得税，第3—5年可享受减半征税，而以后年度就不再优惠，全额纳税；二是一国税法随着经济形势变化而发生变动或修正，如某企业去年享受某项特殊减免优惠，今年税法调整取消了该项优惠等等。这就要求纳税人随时地掌握所在地的会计、税收等相关政策法令变化情况及自身条件的变动，制定相应的税收筹划策略。
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