跨国公司税务筹划——跨国公司税务筹划概述
一、跨国税务筹划的概念
跨国税务筹划是指跨国纳税主体（包括公司和个人）所制定的一项法律所允许的使全球税收负担最小化的计划，从而实现对外经济活动的所有管辖区的总所得最大化的经济行为。具体地讲，就是跨国纳税人在国际税收的大环境下，利用各国税收法规的差异和国际税收协定的不足，寻找合法的方法来减轻税收负担，实现其税收总支出最小化。这些税收包括跨国纳税人经营活动的所有所在国的当地税收，以及本国的所得税。
1.所谓跨国公司法人是指集团的公司内部结构体系。这种结构体系包括总持股公司和分布在与母公司非同一税收管辖区内的其他国家中的子公司、分公司、代表处等。当然，建立跨国集团的主要目的是在经济国际化的条件下，实现生产过程、销售和管理的最优化，成本费用的最小化和利润的最大化，从而巩固跨国公司在国际市场中的地位。但是，在构建跨国公司内部结构的策划过程中，经营活动中的税收问题不能被置于最后的地位。公司国际税务筹划的目标恰恰是实现跨国公司内部结构的最优化。从而使公司的总利润达到最大化。
跨国公司税务筹划的主要原理是建立灵活的公司内部结构，并在这个结构的范围内开展下列一些使税收最小化的业务活动：
（1）利润的再分配（profit diversion），指将跨国公司的全球利润安置到税收水平相对较低的国家去；（2）减少利润（profit ex-traction），指将部分费用和股息、利息、特许权使用费的付款归入跨国公司内部低税国居民公司的财务收益之中。
跨国公司税务筹划的客体是跨国公司的利润。为了使集团的全球利润最大化，必须使跨国公司经营活动所面临的主要税收最小化。这些税收包括直接税和间接税。其中，直接税包括：（1）所得税，指公司所得税，以股息、利息和特许权使用费为形式的利润分配税（预提所得税），以及出售不动产和有价证券的资本利得税（capital gains tax）（应税的资本利得一般都以售价和原购入价的差额为计算依据）；（2）财产税，指资本税、财富税（不动产、土地）；（3）社会保障税及其他直接税。间接税包括：（1）增值税和消费税；（2）关税及其附加税；（3）交易税，指销售税、不动产交易税、股票交易税等。
2.跨国个人税务筹划，是指所有非公司形式的各类经营组织以及自然人和合伙企业，在合法的前提下，利用国家间的税制差别，达到税收总负担最小化，从而实现所得总额的最大化的经济行为。
跨国个人税务筹划的主体是所有非公司形式的各类经营组织以及自然人和合伙企业。非公司形式的经营组织主要包括个体所有企业。跨国公司的某些分支部门如果是以合伙企业形式登记注册的，而合伙企业中的某个合伙人是外国公司，这样的分支部门也可以采用跨国个人税务筹划方法。
跨国个人税务筹划的客体是个人在所有不同管辖区内所获得的全部所得。这些所得可能会面临如下一些直接税和间接税。其中，直接税包括：（1）个人所得税（这里的所得包括某纳税人全部的收入，其中也有股息、利息、稿酬、特许权使用费、动产与不动产的资本利得、受赠等）；（2）财产税，指资本税、动产税和不动产税；（3）社会保障税；（4）遗产税和赠与税。间接税包括：（1）增值税和消费税；（2）交易税，指对不动产、有价证券的交易征收的税；（3）关税和其他与进出口相关的税收。
跨国个人税务筹划的主要目标是以自然人税收总负担的最小化，来实现所得总额的最大化。跨国个人通过税务筹划所能带来的利益主要表现在两个方面：第一，使产生于外国税收管辖区内的所得达到最大化；第二，可避免国际双重征税所带来的沉重的税收负担。为了达到这两个目的，可充分利用税收抵免、税收免除，以及国际税收协定所提供的各种优惠条件。
资本总是从那些高税国流向税收环境良好、低税率的国家是一种客观存在，因为，如果在其他管辖区内个人所得及其业务活动所承担的税收较低，那么必然会产生一种将个人的资本转移到低税的国家和地区去的可能性。如果掌握了跨国个人税务筹划的方法和技巧，对于那些居住在自己的国籍国和居住国的自然人而言，即使他们不从事走出国门的对外经济活动，仍然能为自己获得税收利益。
二、跨国税务筹划产生原因
利润最大化是每一个从事国际投资的跨国纳税主体所共同追求的目标。少纳税多获利，已成为实现这一目标的一个重要方面。国家间税制差别及税收征管困难等为跨国纳税主体税务筹划提供了条件，也使跨国税务筹划成为较国内税务筹划更普遍、更复杂的社会经济现象。
（一）跨国公司税务筹划产生的主要原因
1.各国税制结构的差别。
就各国税制体系的总体结构而言，多数国家基本上都实现了以所得课税为主体税种的税制格局，但如加以比较就会发现，各国所得税结构有很大的不同。如有的国家公司所得税、个人所得税、财产税、资本利得税并举，且征管范围、手续严格。而有的国家则基本上不开征财产税和资本利得税，即便开征，税负也微不可感。在个人所得税申报征收过程中，有的国家未用综合征收制，而有的国家则采用分类征收制，即使是相同名称的税种，如个人所得税或公司所得税，其具体内涵和外延也都存在不同之处。
2.各国税收管辖权的差别。
税收管辖权是一国在税收领域内行使具有法律效力的管理权力。它可分别按属人、属地原则及属人兼属地原则建立。按属人原则建立的税收管辖权，有两种类型：一是居民管辖权，是指征收国对其境内所有居民的全部所得行使征税权力；二是公民管辖权（亦称国籍管辖权），是指征收国对具有本国国籍的公民在世界各地取得的收入行使征税权力，而不考虑其是否在国内。按属地原则建立的税收管辖权，称为地域管辖权，地域管辖权按照本国主权所辖的地域范围确立。除美国实行三权并行外，世界各国一般是以一种管辖权为主，以另一种管辖权为辅，也有单一行使一种管辖权的（即地域管辖权）。各国行使税收管辖权不同，导致各国征税依据不同，从而使得纳税人在某国负有纳税义务而在另一国可能就没有纳税义务。这样，跨国公司税务筹划成为可能。
3.各国税基范围的差别。
由于国际税务筹划主要涉及所得税，所以仍以所得税为例。所得税的税基是应税所得，各国对其各种扣除项目的规定存在较大差异。在税率一定的条件下，税基的大小决定着税负的高低。因此，它也是跨国纳税人进行税务筹划时所考虑的主要因素，课税范围和方式的差别。
绝大多数国家对法人或自然人的所得课税，但对财产转让课税的国家就很少，对同一种税，税目的多少、税负的高低也因国而异。
4.各国的税率的差别。
税率是世界各国税收制度中差别最大的一个要素，是国际税务筹划所考虑的重要因素之一。一般说来，各国税收制度大多采用两种税率制度，即比例税率和累进税率。
如同样是对所得额征税，有的国家采用比例税率征收，而有的国家采用累进税率征收。
即使实行同一税率制，各国结合本国国情，具体规定也干差万别。如，现行公司所得税，黎巴嫩为10％的比例税率，巴西是25％的比例税率，加拿大的税率则为38％，德国竞高达45％；而美国、安曼、沙特阿拉伯又分别是不同级别的超额累进税率。值得指出的是，引发纳税人进行税务筹划的税率，不是一般意义上的平均税率，而是边际税率，所谓边际税率是指对新增加的每一元应税所得所适用的税率。当边际税率达到或者超过所得额的50％这一均衡点时，就意味着纳税人新增收入的大部分被国家拿走，于是纳税人产生逆反心理，通过种种办法减轻税收负担。
5.税收优惠措施的差别。
出于各种经济或政治目的，各国在税收上实行一些优惠政策。尤其是发展中国家，发展经济迫切需要大量资金。为了吸引更多的国际投资，时常有新的减免税收方案出台。由于纳税扣除和减免的存在，使实际税率大大低于名义税率，造成了不少使纳税人减轻和消除税负的良机。
6.避免国际双重征税方法的差别。
两个或两个以上的国家，对跨国纳税人的同一项跨国所得进行重复课税，就是国际双重征税。为了避免这一现象，各国采取了各种方法，其中豁免法会给规避税负带来机会。
7.征收管理水平的差别。
虽然各国在税收征管方面一般都有法可依，但在有法必依、执法必严和违法必究等方面依然存有很大的不同。有的国家税收管理水平极为低下，使本国法规如一纸空文。这样，不仅合法的税务筹划，连非法的逃税也层出不穷。加之，各国税收情报交换不力（特别是征管水平差异大的国家之间），更给税务筹划提供了客观条件。
（二）跨国税务筹划的诱导因素
1.通货膨胀。
通货膨胀是全球性的经济问题。虽然现在已很少出现奔马式的通货膨胀，但通货膨胀多少会对跨国纳税人造成影响。通货膨胀在税收方面对政府还是有利的。如果政府不对收入或资本价格进行调整的话，通货膨胀造成的名义收入增加会把纳税人推向更高的层次，政府不必有任何新的举措，就可自动通过累进所得税率结构，悄悄从国民收入真实所得中取走愈来愈大的份额。这就是所谓“档次爬升”；在所得税制下，通货膨胀使一般物价水平大幅上涨，如免征额不变，必然导致扣除额实际减少，这就是“纳税扣除不足”。通货膨胀造成的档次爬升和扣除不足，给跨国税务筹划以强烈的刺激。
2.技术进步。
它的诱导作用像一把双刃剑：一方面，“二战”以来科学技术有了长足的发展，纳税人可以利用交通运输、通讯、高科技等进行税务筹划，成为受益天平偏向的一方；另一方面，电子技术特别是计算机的飞速进步，又大大地扩增了各国税务机关情报交换范围，使其在国际税收事务中耳聪目明，给规避税负设置障碍。
3.国际竞争。
国际市场具有涉及范围广、成交数量大、发展速度快、商品劳务种类多等显著特点，为跨国企业运作增添了活力。但国际市场变幻莫测，经营环境复杂多变却又是不争的事实。因此，跨国企业面临着更为复杂、尖锐的竞争，税负轻重是影响他们竞争成败的重要因素。
4.法制因素。
一些非税收方面的法律，对跨国税务筹划也产生一定影响。例如，移民法、公司法、商法、票据法、证券投资法、信托法以及银行保密习惯、信管条款等，都是值得深思熟虑的筹划因素。
5.社会经济生活进步。
社会经济生活的进步，促使纳税人的法制观念大范围地增强了。纳税人深入透彻地学法、知法，不仅为了守法，更为了用法。在不违反法律的情况下，安排自己的财务活动，正是税收法制观念深入人心的结果。从这一点说，税务筹划的产生正是社会经济生活进步的表现。
跨国税务筹划是指跨国纳税主体（包括公司和个人）所制定的一项法律所允许的使全球税收负担最小化的计划，从而实现对外经济活动的所有管辖区的总所得最大化的经济行为。具体地讲，就是跨国纳税人在国际税收的大环境下，利用各国税收法规的差异和国际税收协定的不足，寻找合法的方法来减轻税收负担，实现其税收总支出最小化。这些税收包括跨国纳税人经营活动的所有所在国的当地税收，以及本国的所得税。
1.所谓跨国公司法人是指集团的公司内部结构体系。这种结构体系包括总持股公司和分布在与母公司非同一税收管辖区内的其他国家中的子公司、分公司、代表处等。当然，建立跨国集团的主要目的是在经济国际化的条件下，实现生产过程、销售和管理的最优化，成本费用的最小化和利润的最大化，从而巩固跨国公司在国际市场中的地位。但是，在构建跨国公司内部结构的策划过程中，经营活动中的税收问题不能被置于最后的地位。公司国际税务筹划的目标恰恰是实现跨国公司内部结构的最优化。从而使公司的总利润达到最大化。
跨国公司税务筹划的主要原理是建立灵活的公司内部结构，并在这个结构的范围内开展下列一些使税收最小化的业务活动：
（1）利润的再分配（profit diversion），指将跨国公司的全球利润安置到税收水平相对较低的国家去；（2）减少利润（profit ex-traction），指将部分费用和股息、利息、特许权使用费的付款归入跨国公司内部低税国居民公司的财务收益之中。
跨国公司税务筹划的客体是跨国公司的利润。为了使集团的全球利润最大化，必须使跨国公司经营活动所面临的主要税收最小化。这些税收包括直接税和间接税。其中，直接税包括：（1）所得税，指公司所得税，以股息、利息和特许权使用费为形式的利润分配税（预提所得税），以及出售不动产和有价证券的资本利得税（capital gains tax）（应税的资本利得一般都以售价和原购入价的差额为计算依据）；（2）财产税，指资本税、财富税（不动产、土地）；（3）社会保障税及其他直接税。间接税包括：（1）增值税和消费税；（2）关税及其附加税；（3）交易税，指销售税、不动产交易税、股票交易税等。
2.跨国个人税务筹划，是指所有非公司形式的各类经营组织以及自然人和合伙企业，在合法的前提下，利用国家间的税制差别，达到税收总负担最小化，从而实现所得总额的最大化的经济行为。
跨国个人税务筹划的主体是所有非公司形式的各类经营组织以及自然人和合伙企业。非公司形式的经营组织主要包括个体所有企业。跨国公司的某些分支部门如果是以合伙企业形式登记注册的，而合伙企业中的某个合伙人是外国公司，这样的分支部门也可以采用跨国个人税务筹划方法。
跨国个人税务筹划的客体是个人在所有不同管辖区内所获得的全部所得。这些所得可能会面临如下一些直接税和间接税。其中，直接税包括：（1）个人所得税（这里的所得包括某纳税人全部的收入，其中也有股息、利息、稿酬、特许权使用费、动产与不动产的资本利得、受赠等）；（2）财产税，指资本税、动产税和不动产税；（3）社会保障税；（4）遗产税和赠与税。间接税包括：（1）增值税和消费税；（2）交易税，指对不动产、有价证券的交易征收的税；（3）关税和其他与进出口相关的税收。
跨国个人税务筹划的主要目标是以自然人税收总负担的最小化，来实现所得总额的最大化。跨国个人通过税务筹划所能带来的利益主要表现在两个方面：第一，使产生于外国税收管辖区内的所得达到最大化；第二，可避免国际双重征税所带来的沉重的税收负担。为了达到这两个目的，可充分利用税收抵免、税收免除，以及国际税收协定所提供的各种优惠条件。
资本总是从那些高税国流向税收环境良好、低税率的国家是一种客观存在，因为，如果在其他管辖区内个人所得及其业务活动所承担的税收较低，那么必然会产生一种将个人的资本转移到低税的国家和地区去的可能性。如果掌握了跨国个人税务筹划的方法和技巧，对于那些居住在自己的国籍国和居住国的自然人而言，即使他们不从事走出国门的对外经济活动，仍然能为自己获得税收利益。
二、跨国税务筹划产生原因
利润最大化是每一个从事国际投资的跨国纳税主体所共同追求的目标。少纳税多获利，已成为实现这一目标的一个重要方面。国家间税制差别及税收征管困难等为跨国纳税主体税务筹划提供了条件，也使跨国税务筹划成为较国内税务筹划更普遍、更复杂的社会经济现象。
（一）跨国公司税务筹划产生的主要原因
1.各国税制结构的差别。
就各国税制体系的总体结构而言，多数国家基本上都实现了以所得课税为主体税种的税制格局，但如加以比较就会发现，各国所得税结构有很大的不同。如有的国家公司所得税、个人所得税、财产税、资本利得税并举，且征管范围、手续严格。而有的国家则基本上不开征财产税和资本利得税，即便开征，税负也微不可感。在个人所得税申报征收过程中，有的国家未用综合征收制，而有的国家则采用分类征收制，即使是相同名称的税种，如个人所得税或公司所得税，其具体内涵和外延也都存在不同之处。
2.各国税收管辖权的差别。
税收管辖权是一国在税收领域内行使具有法律效力的管理权力。它可分别按属人、属地原则及属人兼属地原则建立。按属人原则建立的税收管辖权，有两种类型：一是居民管辖权，是指征收国对其境内所有居民的全部所得行使征税权力；二是公民管辖权（亦称国籍管辖权），是指征收国对具有本国国籍的公民在世界各地取得的收入行使征税权力，而不考虑其是否在国内。按属地原则建立的税收管辖权，称为地域管辖权，地域管辖权按照本国主权所辖的地域范围确立。除美国实行三权并行外，世界各国一般是以一种管辖权为主，以另一种管辖权为辅，也有单一行使一种管辖权的（即地域管辖权）。各国行使税收管辖权不同，导致各国征税依据不同，从而使得纳税人在某国负有纳税义务而在另一国可能就没有纳税义务。这样，跨国公司税务筹划成为可能。
3.各国税基范围的差别。
由于国际税务筹划主要涉及所得税，所以仍以所得税为例。所得税的税基是应税所得，各国对其各种扣除项目的规定存在较大差异。在税率一定的条件下，税基的大小决定着税负的高低。因此，它也是跨国纳税人进行税务筹划时所考虑的主要因素，课税范围和方式的差别。
绝大多数国家对法人或自然人的所得课税，但对财产转让课税的国家就很少，对同一种税，税目的多少、税负的高低也因国而异。
4.各国的税率的差别。
税率是世界各国税收制度中差别最大的一个要素，是国际税务筹划所考虑的重要因素之一。一般说来，各国税收制度大多采用两种税率制度，即比例税率和累进税率。
如同样是对所得额征税，有的国家采用比例税率征收，而有的国家采用累进税率征收。
即使实行同一税率制，各国结合本国国情，具体规定也干差万别。如，现行公司所得税，黎巴嫩为10％的比例税率，巴西是25％的比例税率，加拿大的税率则为38％，德国竞高达45％；而美国、安曼、沙特阿拉伯又分别是不同级别的超额累进税率。值得指出的是，引发纳税人进行税务筹划的税率，不是一般意义上的平均税率，而是边际税率，所谓边际税率是指对新增加的每一元应税所得所适用的税率。当边际税率达到或者超过所得额的50％这一均衡点时，就意味着纳税人新增收入的大部分被国家拿走，于是纳税人产生逆反心理，通过种种办法减轻税收负担。
5.税收优惠措施的差别。
出于各种经济或政治目的，各国在税收上实行一些优惠政策。尤其是发展中国家，发展经济迫切需要大量资金。为了吸引更多的国际投资，时常有新的减免税收方案出台。由于纳税扣除和减免的存在，使实际税率大大低于名义税率，造成了不少使纳税人减轻和消除税负的良机。
6.避免国际双重征税方法的差别。
两个或两个以上的国家，对跨国纳税人的同一项跨国所得进行重复课税，就是国际双重征税。为了避免这一现象，各国采取了各种方法，其中豁免法会给规避税负带来机会。
7.征收管理水平的差别。
虽然各国在税收征管方面一般都有法可依，但在有法必依、执法必严和违法必究等方面依然存有很大的不同。有的国家税收管理水平极为低下，使本国法规如一纸空文。这样，不仅合法的税务筹划，连非法的逃税也层出不穷。加之，各国税收情报交换不力（特别是征管水平差异大的国家之间），更给税务筹划提供了客观条件。
（二）跨国税务筹划的诱导因素
1.通货膨胀。
通货膨胀是全球性的经济问题。虽然现在已很少出现奔马式的通货膨胀，但通货膨胀多少会对跨国纳税人造成影响。通货膨胀在税收方面对政府还是有利的。如果政府不对收入或资本价格进行调整的话，通货膨胀造成的名义收入增加会把纳税人推向更高的层次，政府不必有任何新的举措，就可自动通过累进所得税率结构，悄悄从国民收入真实所得中取走愈来愈大的份额。这就是所谓“档次爬升”；在所得税制下，通货膨胀使一般物价水平大幅上涨，如免征额不变，必然导致扣除额实际减少，这就是“纳税扣除不足”。通货膨胀造成的档次爬升和扣除不足，给跨国税务筹划以强烈的刺激。
2.技术进步。
它的诱导作用像一把双刃剑：一方面，“二战”以来科学技术有了长足的发展，纳税人可以利用交通运输、通讯、高科技等进行税务筹划，成为受益天平偏向的一方；另一方面，电子技术特别是计算机的飞速进步，又大大地扩增了各国税务机关情报交换范围，使其在国际税收事务中耳聪目明，给规避税负设置障碍。
3.国际竞争。
国际市场具有涉及范围广、成交数量大、发展速度快、商品劳务种类多等显著特点，为跨国企业运作增添了活力。但国际市场变幻莫测，经营环境复杂多变却又是不争的事实。因此，跨国企业面临着更为复杂、尖锐的竞争，税负轻重是影响他们竞争成败的重要因素。
4.法制因素。
一些非税收方面的法律，对跨国税务筹划也产生一定影响。例如，移民法、公司法、商法、票据法、证券投资法、信托法以及银行保密习惯、信管条款等，都是值得深思熟虑的筹划因素。
5.社会经济生活进步。
社会经济生活的进步，促使纳税人的法制观念大范围地增强了。纳税人深入透彻地学法、知法，不仅为了守法，更为了用法。在不违反法律的情况下，安排自己的财务活动，正是税收法制观念深入人心的结果。从这一点说，税务筹划的产生正是社会经济生活进步的表现。
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