跨国公司的税收筹划
加入WTO使我国经济进一步与世界经济融合，国内企业必将走出国门，组建越来越多的跨国公司，参与全球经济竞争。税收作为影响企业竞争力的重要因素之一，在当今跨国投资和经营中备受关注。国外企业大都有着强烈的税收筹划意识，已形成了在财务决策活动中税收筹划先行的习惯性做法。
然而，目前国内企业的税收筹划意识还相当淡薄，要想在激烈的国际竞争中立于不败之地，加强税收筹划是我国跨国公司财务管理的紧迫课题之一。
一、跨国公司税收筹划的特性
跨国公司税收筹划是指跨国纳税人利用各国税法差异，通过对跨国筹资、投资、收益分配等财务活动进行合理的事先规划和安排，以减少或消除其对政府的纳税义务。
跨国公司税收筹划具有以下特性：
1．目的性。跨国公司税收筹划的最终目的是在国际经营中实现税负最低、跨国公司整体利益最大化。围绕这一目的，不同企业或同一企业在不同时期的具体目标可能有所不同，有所侧重。这些具体目标通常包括：①减轻税负。通过对跨国公司在各个国家的税收筹划来降低整体税负。②延期纳税。通过对跨国公司纳税时间的筹划，延缓纳税，以获得税款的时间价值。③降低纳税成本。跨国公司为履行纳税义务，必然会发生相应的纳税成本，如税款计算成本、税收筹划成本等。降低纳税成本，可相应增加税收筹划收益。④实现涉税零风险。保证账目清晰。纳税及时足额，恰当履行纳税义务，可以避免与各国税务机关发生税务纠纷而受处罚，从而规避税务风险。
2．合法性。合法性是跨国公司税收筹划最基本的特性。各国税法是各国政府明确纳税人权利和义务的法律准绳，跨国公司作为纳税义务人必须依法纳税。跨国公司税收筹划是在遵守各国税法的前提下，利用各国税法差异作出纳税方案选择，以避免法定纳税义务之外的任何纳税成本的发生，从而保护自身利益的一种财务决策手段。
如果偏离了合法性，就可能演变为避税或偷逃税，跨国公司将面临涉税风险，可能被有关政府制裁，遭受经济和名誉的双重损失。
3．综合性。跨国公司下属公司所在各国的税收环境各异，每个公司内部涉税的各生产经营环节、各公司之间的税负、各税种的税基均有不同程度的关联。跨国公司一方面税负的减少可能带来另一方面税负的增加；近期税负的减少可能使远期税负增加；整体税负的下降可能导致其他方面的负面影响。因此，跨国公司的税收筹划必须综合考虑各下属公司、各生产经营环节、各个时期的涉税事项，并结合企业的发展目标、经营方向、社会形象等方面，进行全方位、多层次的整体运筹和安排，才能筹划出能增加跨国公司整体和长远利益的纳税方案。
4．专业性。跨国公司税收筹划的综合性，决定了它是一项高智能的筹划活动。
这对税收筹划人员提出了相当高的专业要求：其一，要深入了解各个国家的税法及国情，并能充分预计其税法变动趋势；其二，要熟悉各国的财务会计制度及其与税法关系；其三，要掌握各公司生产经营状况及其涉税事项；其四，要熟悉各公司之间的税务联系及各税基间的相互关系。另外，随着跨国公司数量和规模的扩大、国际税收环境日趋复杂、各国税法日益呈现复杂性和频变性，单靠跨国公司自己进行税收筹划已显得力不从心，并且税收筹划成本也十分高昂。事实上，跨国公司可将税收筹划工作委托给各国从事税务代理、咨询及筹划业务的专业人员和专业机构去做，这样既可以降低税收筹划成本，也可以获得更好的税收筹划方案。
5．超前性。企业的纳税义务通常是在应税行为发生之后才履行的，具有滞后性。
但税收筹划不是在应税行为发生之后设法减轻税负，而是在跨国筹资、投资时运用财务预测、分析等方法进行事先筹划，即对公司的应税经济行为事先进行规划、设计和安排，测算比较不同经济行为下的税负并择优，具有超前性。
二、跨国公司税收筹划的途径
（一）跨国公司税收筹划的客观基础
国际间税收待遇的差异，是跨国公司税收筹划的客观基础。这些差异主要有：
1．税收管辖权差异。各国对本国税收管辖权的规定有所不同，有的按属地主义原则确定，即仅对纳税人来源于本国境内的各种应税收入纳税；有的按属人主义原则确定，即对纳税人境内境外的各种应税收入均征税；还有的国家按属地主义与属人主义相结合的原则确定税收管辖权。
2．税种税率差异。各国的国情不同，所设税种的种类、名称不尽相同，同一税种的税率也高低不一。例如：美国的税种就名目繁多，相比之下，我国的税种要少得多；有的国家对个人收入设置综合税种，有的则按个人劳务收入、股利收入、资本利得收入等分别设置税种；有的虽然税种名称相同，但征税对象和计税方法有很大差别；
有的国家采用比例税率，有的采用超额累进税率；有的国家企业所得税税率高达50％以上，有的则低于30％。这些差异使得各个国家税负轻重不一，这也正是跨国公司税收筹划的主要切入点。
3．税基差异。由于各国规定的税收减免和优惠各不相同，即使同一税种的征税对象相同，税基高低也不同，因此同种收入的纳税人在不同国家的税负并不相同。
4．避免国际重复纳税上的差异。为了促进国际经济贸易的发展，各国都采取了一些措施避免或消除国际重复征税。有的采用免税法，使国外所得免于征税；有的采用扣除法，将国外已纳税所得从应税所得中扣除；有的采用抵免法，将国外已纳税额从应纳税额中扣除。由此造成税负抵免的差异。
5．国际避税地。是指为了吸引外资，以免征某些税收或压低税率的办法，为国外投资者提供纳税优惠条件的国家或地区。其税负由此远低于其他国家和地区。此外，各国税法不可避免地存在覆盖面上的空白点，衔接上的间隙处和掌握尺度上的模糊界限等，都为跨国公司的税收筹划提供了机会。
（二）跨国公司税收筹划途径
跨国公司税收筹划主要是通过对投资国家的选择、投资组织形式的选择、应税收入的转移等途径来降低税负的。具体方式有：
经营亏损抵免 双重征税 股利汇回 东道国家与其他 国家签定的
组织形式 母(总)公司盈利 的可能性 征收预提税 税收优惠协议
子公司 不能 有 征收 可享受
分公司 能 无 不征收 不可享受
1．将公司居所设在低税国或避税地以降低税负。需注意的是，各国确定公司居所的标准也有差异，如许多欧洲国家认为公司实施控制和管理的主要地点是公司居所，而美国认为公司注册地为公司居所。因此，即使在高税国有投资经营行为，有时也可通过公司居所避免来降低税负。
2．选择适当的投资组织形式来降低税负。跨国直接投资的组织形式有分公司和子公司两种，分公司隶属于总公司，不是独立法人；子公司是依照当地法律注册登记成立的法人。两种组织形式在纳税上的主要差异如表一所示。
跨国公司需要根据各国的具体情况，比较两种组织形式的税负加以选择。
3．转移应税收入来降低税负。跨国公司内部或多或少地存在各种交易和联系，利用这种内部交易可将高税国的一部分应税收入转移到低税国，实现总体税负下降。
如通过转移定价来转移利润而降低企业所得税；通过调节贷款利率转移利息收入而降低利息所得税；通过利润分配方式转移股利收入而降低股利所得税等。
4．通过信托投资或其他受托协议来降低税负。通过国外信托投资公司投资而不是直接投资，获得的投资收益可隐藏在信托投资公司名下，这样，只需向信托投资公司支付较低的费用，即可避免这部分投资收益向居住国政府纳税。
5．避免成为常设机构来降低税负。许多国家对非居民公司的“常设机构”的利润课税，在短期跨国经营活动中，尽量不要成为东道国的“常设机构”，则可避免向东道国纳税。目前国际上判断“常设机构”的主要依据是：对于在东道国从事建筑、安装工程的外国公司，以其经营活动是否为暂时（联合国建议的时间界限为6个月）为依据；对于在东道国从事其他经营活动的公司，以其是否是一个法人为准。
6．通过于公司积累利润延期纳税。一些国家规定，国外子公司在没有汇回股利之前，母公司不必为这笔股利缴纳所得税。
然而，目前国内企业的税收筹划意识还相当淡薄，要想在激烈的国际竞争中立于不败之地，加强税收筹划是我国跨国公司财务管理的紧迫课题之一。
一、跨国公司税收筹划的特性
跨国公司税收筹划是指跨国纳税人利用各国税法差异，通过对跨国筹资、投资、收益分配等财务活动进行合理的事先规划和安排，以减少或消除其对政府的纳税义务。
跨国公司税收筹划具有以下特性：
1．目的性。跨国公司税收筹划的最终目的是在国际经营中实现税负最低、跨国公司整体利益最大化。围绕这一目的，不同企业或同一企业在不同时期的具体目标可能有所不同，有所侧重。这些具体目标通常包括：①减轻税负。通过对跨国公司在各个国家的税收筹划来降低整体税负。②延期纳税。通过对跨国公司纳税时间的筹划，延缓纳税，以获得税款的时间价值。③降低纳税成本。跨国公司为履行纳税义务，必然会发生相应的纳税成本，如税款计算成本、税收筹划成本等。降低纳税成本，可相应增加税收筹划收益。④实现涉税零风险。保证账目清晰。纳税及时足额，恰当履行纳税义务，可以避免与各国税务机关发生税务纠纷而受处罚，从而规避税务风险。
2．合法性。合法性是跨国公司税收筹划最基本的特性。各国税法是各国政府明确纳税人权利和义务的法律准绳，跨国公司作为纳税义务人必须依法纳税。跨国公司税收筹划是在遵守各国税法的前提下，利用各国税法差异作出纳税方案选择，以避免法定纳税义务之外的任何纳税成本的发生，从而保护自身利益的一种财务决策手段。
如果偏离了合法性，就可能演变为避税或偷逃税，跨国公司将面临涉税风险，可能被有关政府制裁，遭受经济和名誉的双重损失。
3．综合性。跨国公司下属公司所在各国的税收环境各异，每个公司内部涉税的各生产经营环节、各公司之间的税负、各税种的税基均有不同程度的关联。跨国公司一方面税负的减少可能带来另一方面税负的增加；近期税负的减少可能使远期税负增加；整体税负的下降可能导致其他方面的负面影响。因此，跨国公司的税收筹划必须综合考虑各下属公司、各生产经营环节、各个时期的涉税事项，并结合企业的发展目标、经营方向、社会形象等方面，进行全方位、多层次的整体运筹和安排，才能筹划出能增加跨国公司整体和长远利益的纳税方案。
4．专业性。跨国公司税收筹划的综合性，决定了它是一项高智能的筹划活动。
这对税收筹划人员提出了相当高的专业要求：其一，要深入了解各个国家的税法及国情，并能充分预计其税法变动趋势；其二，要熟悉各国的财务会计制度及其与税法关系；其三，要掌握各公司生产经营状况及其涉税事项；其四，要熟悉各公司之间的税务联系及各税基间的相互关系。另外，随着跨国公司数量和规模的扩大、国际税收环境日趋复杂、各国税法日益呈现复杂性和频变性，单靠跨国公司自己进行税收筹划已显得力不从心，并且税收筹划成本也十分高昂。事实上，跨国公司可将税收筹划工作委托给各国从事税务代理、咨询及筹划业务的专业人员和专业机构去做，这样既可以降低税收筹划成本，也可以获得更好的税收筹划方案。
5．超前性。企业的纳税义务通常是在应税行为发生之后才履行的，具有滞后性。
但税收筹划不是在应税行为发生之后设法减轻税负，而是在跨国筹资、投资时运用财务预测、分析等方法进行事先筹划，即对公司的应税经济行为事先进行规划、设计和安排，测算比较不同经济行为下的税负并择优，具有超前性。
二、跨国公司税收筹划的途径
（一）跨国公司税收筹划的客观基础
国际间税收待遇的差异，是跨国公司税收筹划的客观基础。这些差异主要有：
1．税收管辖权差异。各国对本国税收管辖权的规定有所不同，有的按属地主义原则确定，即仅对纳税人来源于本国境内的各种应税收入纳税；有的按属人主义原则确定，即对纳税人境内境外的各种应税收入均征税；还有的国家按属地主义与属人主义相结合的原则确定税收管辖权。
2．税种税率差异。各国的国情不同，所设税种的种类、名称不尽相同，同一税种的税率也高低不一。例如：美国的税种就名目繁多，相比之下，我国的税种要少得多；有的国家对个人收入设置综合税种，有的则按个人劳务收入、股利收入、资本利得收入等分别设置税种；有的虽然税种名称相同，但征税对象和计税方法有很大差别；
有的国家采用比例税率，有的采用超额累进税率；有的国家企业所得税税率高达50％以上，有的则低于30％。这些差异使得各个国家税负轻重不一，这也正是跨国公司税收筹划的主要切入点。
3．税基差异。由于各国规定的税收减免和优惠各不相同，即使同一税种的征税对象相同，税基高低也不同，因此同种收入的纳税人在不同国家的税负并不相同。
4．避免国际重复纳税上的差异。为了促进国际经济贸易的发展，各国都采取了一些措施避免或消除国际重复征税。有的采用免税法，使国外所得免于征税；有的采用扣除法，将国外已纳税所得从应税所得中扣除；有的采用抵免法，将国外已纳税额从应纳税额中扣除。由此造成税负抵免的差异。
5．国际避税地。是指为了吸引外资，以免征某些税收或压低税率的办法，为国外投资者提供纳税优惠条件的国家或地区。其税负由此远低于其他国家和地区。此外，各国税法不可避免地存在覆盖面上的空白点，衔接上的间隙处和掌握尺度上的模糊界限等，都为跨国公司的税收筹划提供了机会。
（二）跨国公司税收筹划途径
跨国公司税收筹划主要是通过对投资国家的选择、投资组织形式的选择、应税收入的转移等途径来降低税负的。具体方式有：
经营亏损抵免 双重征税 股利汇回 东道国家与其他 国家签定的
组织形式 母(总)公司盈利 的可能性 征收预提税 税收优惠协议
子公司 不能 有 征收 可享受
分公司 能 无 不征收 不可享受
1．将公司居所设在低税国或避税地以降低税负。需注意的是，各国确定公司居所的标准也有差异，如许多欧洲国家认为公司实施控制和管理的主要地点是公司居所，而美国认为公司注册地为公司居所。因此，即使在高税国有投资经营行为，有时也可通过公司居所避免来降低税负。
2．选择适当的投资组织形式来降低税负。跨国直接投资的组织形式有分公司和子公司两种，分公司隶属于总公司，不是独立法人；子公司是依照当地法律注册登记成立的法人。两种组织形式在纳税上的主要差异如表一所示。
跨国公司需要根据各国的具体情况，比较两种组织形式的税负加以选择。
3．转移应税收入来降低税负。跨国公司内部或多或少地存在各种交易和联系，利用这种内部交易可将高税国的一部分应税收入转移到低税国，实现总体税负下降。
如通过转移定价来转移利润而降低企业所得税；通过调节贷款利率转移利息收入而降低利息所得税；通过利润分配方式转移股利收入而降低股利所得税等。
4．通过信托投资或其他受托协议来降低税负。通过国外信托投资公司投资而不是直接投资，获得的投资收益可隐藏在信托投资公司名下，这样，只需向信托投资公司支付较低的费用，即可避免这部分投资收益向居住国政府纳税。
5．避免成为常设机构来降低税负。许多国家对非居民公司的“常设机构”的利润课税，在短期跨国经营活动中，尽量不要成为东道国的“常设机构”，则可避免向东道国纳税。目前国际上判断“常设机构”的主要依据是：对于在东道国从事建筑、安装工程的外国公司，以其经营活动是否为暂时（联合国建议的时间界限为6个月）为依据；对于在东道国从事其他经营活动的公司，以其是否是一个法人为准。
6．通过于公司积累利润延期纳税。一些国家规定，国外子公司在没有汇回股利之前，母公司不必为这笔股利缴纳所得税。
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