国际税收筹划——欧洲联盟的税务合作

　　随着世界经济的全球化，跨国经济活动引发的国际税收问题越来越多。税务机关一方面要尽力使纳税人避免双重征税，另一方面，税务机关又要打击纳税人的偷漏税活动。为此，世界各国的税务机关采取了一些积极措施，但由于受到纳税信息掌握程度的限制，税务机关处理问题的难度较大。许多国家规定，跨国公司有对税务机关提供海外纳税情况的义务，主要包括纳税人提供纳税活动资料并承担解释，尤其应提供有效纳税证据。但是由于种种原因，跨国公司提供情况的真实性令人怀疑，因此，各国应当与其他国家开展税务合作，欧盟一些国家在这方面已迈出了坚实的一步。

　　一、双边协议程序

　　根据欧盟蒙代尔会议有关条款的精神，以德国为代表的一些欧盟国家达成了双边协议程序。它使税务机关可以通过一种建立在非正式基础上的直接程序解决国际税收问题。双边协议程序允许与税法条款相违背的纳税活动在单个案例中加以调整。双边协议程序还可以划分税种，补充相关法律实体，防止因税法体系不健全而造成的不当现象。双边协议程序在许多事务中实施的结果其实是一种折衷的办法，它既有利于实施国双方，在一定程度上也有利于纳税公司。因此，双边协议程序可以看作是一种解决国际税收问题的有效手段。跨国公司在签约国面临双重税收时，可以运用双边协议程序来维护自己的利益。

　　双边协议程序也存在很大弊端，其运用要花费大量时间。纳税人希望有一种快捷的处理方式来消除与税法基本原则相违背的双重税收问题。此外，它和缔约国的某些法律体系及有关税收政策相抵触，使之在执行过程中面临许多难题。为了保护本国纳税人的利益，尤其是为了遵守税收政策秘密，一些国家一般不愿意为得益于他国纳税人而公开这些秘密，这使扩大双边协议程序的实施功效遇到不少困难，如税务机关本身的缺陷，其他相关组织、程序和交易活动交流方面反映出来的差异等。

　　针对这些弊端，国际财政协会（1FA）在国际财政会议上，针对国际间非互惠经济活动中税式支出在国际间的分配问题，做了一项综合报告，提出了一些建议：（1）通过立法手段尽量使双边协议程序的处理时间缩短；（2）双边协议程序对所调整的双重税收条款的解释应高于各国法律的解释；（3）应当通过国家法律的形式赋予双边协议程序行政力量；（4）签订双边协议程序的国家在处理没有适用税收政策的事务时，也可以把争端提交给仲裁机关。1990年7月23日，欧盟在关于双重税负减免与跨国公司利益调整会议上，一致达成了一项受法律保护的公约，并定于1995年1月1日生效。这项公约的签订以更大的压力迫使成员国达成新的协议，但同时也为它们不履行双边协议程序提供了借口。因此，公约实际上未能在改善双边协议程序方面发挥积极作用。1995年的《交易价格指导》再次提及了上述问题。由于双边协议程序建议方面没有明显进步，它所存在的缺陷对于国际税务合作有效开展的制约作用越来越明显。随着世界经济一体化的发展，跨国公司经营业务的扩张趋势必然导致越来越多的国际税收问题，这就要求一个内容更全面的双边协议程序出现。

　　二、受法律约束的税前信息协议

　　税前信息协议主要是指签约国在对跨国公司进行征税时，相互提供有关交易价格与公司经营现状的信息，以便为制止偷漏税或避免出现双重征税问题提供有效证据。

　　这种协议由美国首先提出，被许多国家的税务机关所采用，其中代表性国家有加拿大、墨西哥、澳大利亚，欧盟一些国家也采用了这种协议。税前信息协议经常被看作是兼容法律条款的有用措施，其好处在于能够避免双重协议程序因信息不足导致的运用不当，最大程度地减少国际税收问题的发生，而且还可以缩短税务机关的工作时间。此外，由于税前信息协议的实施由许多专家操纵，因而处理结果一般比较令人满意。在一般性条款不能使用的问题上，税前信息协议能够充分发挥其作用。

　　税前信息协议的实施也遇到一定困难，主要表现在：由于受一些国家的法律制约，尤其是关于交易价格信息受法律保护的规定限制，使许多国际税务稽核合作中的税前信息，往往因为被耽搁而成为事后信息；另外，税前信息协议的运用也因经济利益问题受到一些人为阻碍。从税前信息协议发展的角度看，各国的首要任务是消除人为阻碍，使合作伙伴确实感受到合作的好处。同时，税务机关要向纳税人说明，如果不采用事前信息协议，他们难以免除纳税人的双重税负，只有完成这些工作，事前信息协议才能发挥其应有的作用。但是，即使做到了这些，在复杂的涉及交易价格的税收事务中，纳税人必须提交的纳税信息和税前信息协议，也很难成为一种解决问题的通用措施。

　　三、仲裁协议程序

　　过去，欧盟一些国家的跨国公司和税务机关，在遇到国际税收问题没有合适的国际税务协议可运用时，通常要靠国际仲裁机关来解决。现在，在某些问题上，税务机关仍然需要仲裁机关来解决。根据德国税收政策的精神，税务机关在处理双重税务问题时，应当与仲裁机关合作。这在德国和美国、法国、瑞典签订并且已经生效的一些协议中已经达成了共识。但并不是所有的国际税收问题皆可通过国际仲裁机关解决。

　　由于仲裁法和许多国家的法律条款有出入，它的实施会导致一国用法律措施解决问题的权利丧失，因而受到了一定程度的抵制。另外，仲裁机关作出的决定必须以具体原因为依据，同时，这些决定和原因必须公开，这与保证税收秘密的有关协议相违背。

　　现有的一些解决措施如果能得到确切的执行，对于大多数国际税收问题而言，这已经足够了。但是，如果参与双方不同意这些措施处理的结果，则这些措施就毫无用处。这就需要各国共同努力，制定一些新的解决问题的措施和办法。对于现有双边协议程序不能解决的问题，仅靠税前信息协议以及一个依据个别国家意愿建立的仲裁协议程序是不够的，这需要一个按参与各方都有义务去履行的原则建立的仲裁协议程序。