增值税税收筹划（三）
六、采用兼营和混合销售的税收筹划
（一）兼营
兼营是企业经营范围多样性的反映，企业的主营业务确定以后，其他业务项目即为兼营业务。兼营主要包括两种：（1）税种相同，税率不同。例如供销系统的企业，一般既经营税率为17％的生活资料，又经营税率为13％的农业用生产资料等。（2）不同税种，不同税率。即企业在其经营活动中，既涉及增值税项目，又涉及营业税项目。例如，增值税纳税人在其从事应税货物或应税劳务的同时，还从事属于征收营业税的各项劳务等。
从事以上两种兼营行为的纳税人，应当分别核算：（1）兼营不同税率的货物或应税劳务，在取得收入后，应分别如实记账，并按其所适用的不同税率各自计算应纳税额。（2）兼营非应税劳务的，企业应分别核算应税货物或应税劳务和非应税劳务销售额，并对应税货物或应税劳务的销售收入按各自适用税率计算增值税；对非应税劳务的营业额，按其适用税率征收营业税。
分别核算即意味着税负的减轻，这是因为增值税暂行条例明确规定，纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，未分别核算的，从高适用税率，如本应按17％和13％的不同税率分别计税，未分别核算的则一律按17％的税率计算缴税。纳税人兼营非应税劳务的，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。营业税税率一般为3％～5％，远远低于增值税税率。因而若将营业额并入应税销售额中，必然会增大税负支出。
例6 明华钢材厂属增值税一般纳税人，5月份销售钢材180万元，同时又经营农机收入20万元。则该厂应纳税款：
（1）未分别核算：
应纳增值税＝（180＋20）／（1＋17％）×17％＝29.06（万元）
（2）分别核算：
应纳增值税＝180／（1＋17％）×17％＋20／（1＋13％）×13％＝28.46（万元）
分别核算可以为明华钢材厂减轻0.6万元（29.06－28.46）税负。
例7 华联商厦5月份共销售商品180万元，同时又经营风味小吃，收入为20万元，则该商厦应纳税款：
（1）未分别核算：
应纳增值税＝（180＋20）／（1＋17％）×17％＝29.06（万元）
（2）分别核算：
应纳增值税＝180／（1＋17％）×17％＝26.16（万元）
应纳营业税＝20×5％＝1（万元）
总体税负＝26.16＋1＝27.16（万元）
分别核算可以为华联商厦节省税款1.9万元（29.06－27.16）。
（二）混合销售的税收筹划
一项销售行为，如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，称为混合销售行为。应当指出的是：发生混合销售行为，涉及的货物和非应税劳务是直接为销售一批货物而做出的，两者之间是紧密相连的从属关系，它与一般既从事这种税的应税项目，又从事那种税的应税项目，两者之间却没有直接从属关系的兼营行为是完全不同的。
这就是说混合销售行为是不可能分别核算的。
根据税法规定，从事货物的生产与批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，则视为销售非应税劳务，不征收增值税，则只需缴纳营业税。“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50％，非应税劳务营业额不足50％。
例8 某大专院校于2001年11月转让一项新技术，取得转让收入160万元。其中：
技术资料收入100万元，样机收入60万元。
因为该项技术转让的主体是大专院校，而大专院校是事业单位，该院校取得的160万元混合销售收入只需按5％的税率缴纳营业税，不缴纳增值税。
例9 某木制品厂生产销售木制地板砖，并代为用户施工2000年10月，该厂承包了楚天歌舞厅的地板工程，工程总造价为20万元。其中：本厂提供的木制地板砖为12万元，施工费为8万元。工程完工后，该厂给楚天歌舞厅开具普通发票，并收回了货款（含施工费）。那么，该行为应纳增值税额为：
20／（1＋17％）×17％＝2.9（万元）
假如该厂2000年施工收入120万元，地板砖销售为100万元，则该混合销售行为不纳增值税。如果施工收入为100万元，地板砖销售收入为120万元，则一并缴纳增值税。
从事兼营业务又发生混合销售行为的纳税企业或企事业单位，若当年混合销售行为较多，金额较大，企业有必要增加非应税劳务销售额，并使之超过年总销售额的50％，就可以降低混合销售行为的税负，不纳增值税，从而增加企业利润。
从事货物的生产、批发或零售的企业与企业性单位发生混合销售行为，视同销售货物，征收增值税。
例10 明新化工厂为增值税一般纳税人，1月1日销售货物8万元，并利用自己的车队为购买方送去货物，运费为1600元。
此项业务应纳增值税额为：
（80000＋1600）／（1＋17％）×17％＝11856.42（元）
（一）兼营
兼营是企业经营范围多样性的反映，企业的主营业务确定以后，其他业务项目即为兼营业务。兼营主要包括两种：（1）税种相同，税率不同。例如供销系统的企业，一般既经营税率为17％的生活资料，又经营税率为13％的农业用生产资料等。（2）不同税种，不同税率。即企业在其经营活动中，既涉及增值税项目，又涉及营业税项目。例如，增值税纳税人在其从事应税货物或应税劳务的同时，还从事属于征收营业税的各项劳务等。
从事以上两种兼营行为的纳税人，应当分别核算：（1）兼营不同税率的货物或应税劳务，在取得收入后，应分别如实记账，并按其所适用的不同税率各自计算应纳税额。（2）兼营非应税劳务的，企业应分别核算应税货物或应税劳务和非应税劳务销售额，并对应税货物或应税劳务的销售收入按各自适用税率计算增值税；对非应税劳务的营业额，按其适用税率征收营业税。
分别核算即意味着税负的减轻，这是因为增值税暂行条例明确规定，纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，未分别核算的，从高适用税率，如本应按17％和13％的不同税率分别计税，未分别核算的则一律按17％的税率计算缴税。纳税人兼营非应税劳务的，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。营业税税率一般为3％～5％，远远低于增值税税率。因而若将营业额并入应税销售额中，必然会增大税负支出。
例6 明华钢材厂属增值税一般纳税人，5月份销售钢材180万元，同时又经营农机收入20万元。则该厂应纳税款：
（1）未分别核算：
应纳增值税＝（180＋20）／（1＋17％）×17％＝29.06（万元）
（2）分别核算：
应纳增值税＝180／（1＋17％）×17％＋20／（1＋13％）×13％＝28.46（万元）
分别核算可以为明华钢材厂减轻0.6万元（29.06－28.46）税负。
例7 华联商厦5月份共销售商品180万元，同时又经营风味小吃，收入为20万元，则该商厦应纳税款：
（1）未分别核算：
应纳增值税＝（180＋20）／（1＋17％）×17％＝29.06（万元）
（2）分别核算：
应纳增值税＝180／（1＋17％）×17％＝26.16（万元）
应纳营业税＝20×5％＝1（万元）
总体税负＝26.16＋1＝27.16（万元）
分别核算可以为华联商厦节省税款1.9万元（29.06－27.16）。
（二）混合销售的税收筹划
一项销售行为，如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，称为混合销售行为。应当指出的是：发生混合销售行为，涉及的货物和非应税劳务是直接为销售一批货物而做出的，两者之间是紧密相连的从属关系，它与一般既从事这种税的应税项目，又从事那种税的应税项目，两者之间却没有直接从属关系的兼营行为是完全不同的。
这就是说混合销售行为是不可能分别核算的。
根据税法规定，从事货物的生产与批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，则视为销售非应税劳务，不征收增值税，则只需缴纳营业税。“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50％，非应税劳务营业额不足50％。
例8 某大专院校于2001年11月转让一项新技术，取得转让收入160万元。其中：
技术资料收入100万元，样机收入60万元。
因为该项技术转让的主体是大专院校，而大专院校是事业单位，该院校取得的160万元混合销售收入只需按5％的税率缴纳营业税，不缴纳增值税。
例9 某木制品厂生产销售木制地板砖，并代为用户施工2000年10月，该厂承包了楚天歌舞厅的地板工程，工程总造价为20万元。其中：本厂提供的木制地板砖为12万元，施工费为8万元。工程完工后，该厂给楚天歌舞厅开具普通发票，并收回了货款（含施工费）。那么，该行为应纳增值税额为：
20／（1＋17％）×17％＝2.9（万元）
假如该厂2000年施工收入120万元，地板砖销售为100万元，则该混合销售行为不纳增值税。如果施工收入为100万元，地板砖销售收入为120万元，则一并缴纳增值税。
从事兼营业务又发生混合销售行为的纳税企业或企事业单位，若当年混合销售行为较多，金额较大，企业有必要增加非应税劳务销售额，并使之超过年总销售额的50％，就可以降低混合销售行为的税负，不纳增值税，从而增加企业利润。
从事货物的生产、批发或零售的企业与企业性单位发生混合销售行为，视同销售货物，征收增值税。
例10 明新化工厂为增值税一般纳税人，1月1日销售货物8万元，并利用自己的车队为购买方送去货物，运费为1600元。
此项业务应纳增值税额为：
（80000＋1600）／（1＋17％）×17％＝11856.42（元）
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