增值税的合理筹划——企业分立的增值税筹划
企业分立是指一个企业依照法律的规定，将部分或全部业务分离出去，分化成两个或两个以上新企业的法律行为。它或者是原企业解散而成立两个或两个以上的新企业，或者是原企业将部分子公司、部门、产品生产线、资产等剥离出来，组成一个或几个新公司，而原企业在法律上仍然存在。企业分立是企业产权重组的一种重要类型。
企业分立的动因很多，提高管理效率、提高资源利用效率、突出企业的主营业务等，都是企业分立的动因，获取税收方面的利益也是企业分立的一个动因。企业分立中的税收利益主要体现在两个方面：
（1）在流转税中，一些特定产品是免税的，或者适用税率较低，这类产品在税收核算上有一些特殊要求，而企业往往由于种种原因不能满足这些核算要求而丧失了税收上的一些利益。如果将这些特定产品的生产部门分立为独立的企业，也许会获得流转税免税或税负降低的好处。
（2）当企业所得税采用累进税率时，通过分立可以使原本适用高税率的企业，分化成两个或者两个以上适用低税率的企业，从而降低企业的总体税负。从流转税方面来看，各税种减免税的特定项目都有一定的筹划空间。
例如，《中华人民共和国增值税暂行条例》规定：农业生产者销售的自产农业产品、避孕药品和用具、古旧图书、由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品等8种货物免征增值税。相应的，用于这些免税项目的购进货物或应税劳务的增值税进项税额不能从销项税额中抵扣。如果纳税人既经营免税项目的产品，又经营应税项目的产品，就必须准确划分不得抵扣的增值税进项税额。如果不能准确划分，按下列公式计算不得抵扣的增值税进项税额：
不得抵扣的增值税进项税额＝当月全部增值税进项税额×（当月免税项目销售额＋非应税项目营业额）÷（当月全部销售额＋营业额）。
[案例]
舒美特（天津）实业发展有限公司为增值税一般纳税人，除经营增值税应税项目的产品外，还兼营免税项目的产品。那么，舒美特（天津）实业发展有限公司是否应将生产免税产品的车间，单独分立为一个独立法人的企业，以实现节税的目的？
舒美特（天津）实业发展有限公司2002年7月应税产品和免税产品
资科如下： RMB万元
类别 品名 净销售收入额 可抵扣比例 不可抵扣比例 进项税额
免税产品 避孕药品用具 200 - 20％ -
应税产品 其他 800 80％ - -
合计 - 1000 80％ 20％ 80
[要求解答]
舒美特（天津）实业发展有限公司分立的条件。
[比较分析]
根据上表舒美特（天津）实业发展有限公司2002年7月应税产品和免税产品的数据及以上公式可以计算如下：
（1）合并经营时可抵扣的进项税额为：800000－800000×20％＝640000（元）
（2）设立一个独立企业生产避孕药品用具产品时：
①如果新企业中避孕药品用具产品的进项税为100000元，则新企业有100000元的进项税不能抵扣，但舒美特（天津）实业发展有限公司可以抵扣700000元（800000－100000）进项税。
由于此时的进项税大于合并经营时的640000元，可以多抵扣60000元，所以，此时分立经营较为有利；
②如果新企业中避孕药品用具产品的进项税为200000元，则新企业有200000的进项税不能抵扣，原舒美特（天津）实业发展有限公司可以抵扣的进项税变为600000元（800000－200000）。
此时，分立经营可抵扣的进项税小于合并经营，所以应选择合并经营。
[计算说明]
如果我们假设免税产品的进项税额占全部进项税额的比重为X，则其平衡点为：
800000×[（1－X）×100％]＝640000，即X＝20％
也就是说，免税产品的进项税额愈大时，其可抵扣的进项税额愈少，对合并经营者愈不利。本例中免税产品的进项税额占全部进项税额20％以下时，应采用合并经营法较为有利；反之，如果在20％以上时，则应分立一独立的专门公司经营免税产品更为有利。
[案例]
格满林（北京）制药有限公司主要生产抗菌类药物，也生产避孕药品。
2001年格满林（北京）制药有限公司抗菌类药物的销售收入为4000万元，避孕药品的销售收入为1000万元。全年购进货物的增值税进项税额为400万元。
[要求解答]
格满林（北京）制药有限公司是否要把避孕药品车间分离出来，单独设立一个制药厂呢？
[法律依据]
《中华人民共和国公司法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》。
[比较分析]
格满林（北京）制药有限公司是否单独设立一个制药厂，分析一下：
合并经营时可以抵扣的进项税额为：
400－400×1000÷5000＝320（万元）。
另外设立一个制药厂。
如果避孕药品的进项税额为50万元，则格满林（北京）制药有限公司可抵扣的增值税进项税额为400万元减去50万元，结果为350万元，大于合并经营时可抵扣的320万元，可多抵扣30万元。
此时分设另外一个制药厂对格满林（北京）制药有限公司有利。
如果避孕药品的增值税进项税额为100万元，则格满林（北京）制药有限公司可抵扣的进项税额为400万元减去100万元，结果为300万元，小于合并经营时可抵扣的320万元，则采用合并经营较为有利。
如果避孕药品的进项税额为80万元，则格满林（北京）制药有限公司可抵扣的进项税额为400万元减去80万元，结果为320万元，与合并经营时可抵扣的320万元相等，分立经营与合并经营在纳税上并无区别。
此时，免税产品的增值税进项税额占全部产品增值税进项税额的比例为80万元除以400万元，结果为20％，免税产品销售收入占全部产品销售收入的比例为100万元除以500万元，结果也为20％，因此，当免税产品的增值税进项税额占全部产品增值税进项税额的比例与免税产品销售收入占全部产品销售收入的比例相等时，分立经营与合并经营在税收上并无差别。
[筹划思路]
在以上计算的基础上，我们还可以把以上筹划思路一般化，即
全部进项税额×[（1－免税产品进项税额／全部进项税额）×100％]＝全部进项税额×可抵扣比例
移项，得平衡点为：
免税产品进项税额÷全部进项税额＝免税产品销售额÷全部销售额
当免税产品进项税额／全部进项税额＞免税产品销售额／全部销售额时，采用合并经营法较为有利；反之，免税产品进项税额÷全部进项税额＜免税产品销售额÷全部销售额时，应将免税产品的经营分立为一个新的公司，实现税收筹划。
企业分立并不能单纯地以追求税收利益为目的，还应综合考虑分立的成本和收益、市场、财务、经营等多个方面的因素，只有全面分析后，才能作出对企业最有利的选择。
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定，一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务（即营业税规定的各项劳务）称为混合销售行为。从事货物的生产、批发和零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税，而征收营业税。对于此类混合销售行为，可根据购买方是否要求取得增值税专用发票而进行相关税收筹划。下面以一从事建筑装饰材料销售，同时提供房屋装修服务的企业为例加以说明。
[案例]
特莫瓦特（苏州）建安有限公司在向客户销售建筑装饰材料的同时，还向购买者提供房屋装修服务，特莫瓦特（苏州）建安有限公司以销售建筑装饰材料为主业。
[要求解答]
按照上述规定，这属于混合销售行为，根据特莫瓦特（苏州）建安有限公司的财务经理判断，其销售的装饰材料和提供的劳务应统一缴纳增值税。针对特莫瓦特（苏州）建安有限公司的情况，我们可以根据客户是否要求取得增值税专用发票，进行相关税收筹划。
[法律依据]
《中华人民共和国公司法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》。
[筹划思路]
如果大量客户要求取得增值税专用发票，那么仍将上述行为作为混合销售行为缴纳增值税，以保证客户能够全额抵扣增值税进项税额，从而维持特莫瓦特（苏州）建安有限公司的客户不至减少。如果大量客户是最终消费者，并不要求取得增值税专用发票，就应采用相应税收筹划措施。
[操作方法]
由特莫瓦特（苏州）建安有限公司出资另行设立一新公司，专门提供营业税的应税劳务，与特莫瓦特（苏州）建安有限公司共同构成一条龙服务。这样，就将上述混合销售行为予以分解，建筑装饰材料销售仍由特莫瓦特（苏州）建安有限公司提供，可以照旧抵扣装饰材料的进项税额；而提供的装修劳务则相应由新公司提供，因劳务可供抵扣的进项税额很少，所以适用营业税的较低税负，可以实现节税。
采用此种操作方式，由于是向客户提供的是一条龙服务，且客户不要求取得增值税专用发票，不会对公司业务量产生不利影响。同时，当前房屋装修中，材料费与人工费的比例大体相当，通过税收筹划，将约50％的业务收入，由原来的适用增值税17％的税率降为适用营业税中建筑业税目3％的税率，其税负降低是非常明显的。
企业分立的动因很多，提高管理效率、提高资源利用效率、突出企业的主营业务等，都是企业分立的动因，获取税收方面的利益也是企业分立的一个动因。企业分立中的税收利益主要体现在两个方面：
（1）在流转税中，一些特定产品是免税的，或者适用税率较低，这类产品在税收核算上有一些特殊要求，而企业往往由于种种原因不能满足这些核算要求而丧失了税收上的一些利益。如果将这些特定产品的生产部门分立为独立的企业，也许会获得流转税免税或税负降低的好处。
（2）当企业所得税采用累进税率时，通过分立可以使原本适用高税率的企业，分化成两个或者两个以上适用低税率的企业，从而降低企业的总体税负。从流转税方面来看，各税种减免税的特定项目都有一定的筹划空间。
例如，《中华人民共和国增值税暂行条例》规定：农业生产者销售的自产农业产品、避孕药品和用具、古旧图书、由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品等8种货物免征增值税。相应的，用于这些免税项目的购进货物或应税劳务的增值税进项税额不能从销项税额中抵扣。如果纳税人既经营免税项目的产品，又经营应税项目的产品，就必须准确划分不得抵扣的增值税进项税额。如果不能准确划分，按下列公式计算不得抵扣的增值税进项税额：
不得抵扣的增值税进项税额＝当月全部增值税进项税额×（当月免税项目销售额＋非应税项目营业额）÷（当月全部销售额＋营业额）。
[案例]
舒美特（天津）实业发展有限公司为增值税一般纳税人，除经营增值税应税项目的产品外，还兼营免税项目的产品。那么，舒美特（天津）实业发展有限公司是否应将生产免税产品的车间，单独分立为一个独立法人的企业，以实现节税的目的？
舒美特（天津）实业发展有限公司2002年7月应税产品和免税产品
资科如下： RMB万元
类别 品名 净销售收入额 可抵扣比例 不可抵扣比例 进项税额
免税产品 避孕药品用具 200 - 20％ -
应税产品 其他 800 80％ - -
合计 - 1000 80％ 20％ 80
[要求解答]
舒美特（天津）实业发展有限公司分立的条件。
[比较分析]
根据上表舒美特（天津）实业发展有限公司2002年7月应税产品和免税产品的数据及以上公式可以计算如下：
（1）合并经营时可抵扣的进项税额为：800000－800000×20％＝640000（元）
（2）设立一个独立企业生产避孕药品用具产品时：
①如果新企业中避孕药品用具产品的进项税为100000元，则新企业有100000元的进项税不能抵扣，但舒美特（天津）实业发展有限公司可以抵扣700000元（800000－100000）进项税。
由于此时的进项税大于合并经营时的640000元，可以多抵扣60000元，所以，此时分立经营较为有利；
②如果新企业中避孕药品用具产品的进项税为200000元，则新企业有200000的进项税不能抵扣，原舒美特（天津）实业发展有限公司可以抵扣的进项税变为600000元（800000－200000）。
此时，分立经营可抵扣的进项税小于合并经营，所以应选择合并经营。
[计算说明]
如果我们假设免税产品的进项税额占全部进项税额的比重为X，则其平衡点为：
800000×[（1－X）×100％]＝640000，即X＝20％
也就是说，免税产品的进项税额愈大时，其可抵扣的进项税额愈少，对合并经营者愈不利。本例中免税产品的进项税额占全部进项税额20％以下时，应采用合并经营法较为有利；反之，如果在20％以上时，则应分立一独立的专门公司经营免税产品更为有利。
[案例]
格满林（北京）制药有限公司主要生产抗菌类药物，也生产避孕药品。
2001年格满林（北京）制药有限公司抗菌类药物的销售收入为4000万元，避孕药品的销售收入为1000万元。全年购进货物的增值税进项税额为400万元。
[要求解答]
格满林（北京）制药有限公司是否要把避孕药品车间分离出来，单独设立一个制药厂呢？
[法律依据]
《中华人民共和国公司法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》。
[比较分析]
格满林（北京）制药有限公司是否单独设立一个制药厂，分析一下：
合并经营时可以抵扣的进项税额为：
400－400×1000÷5000＝320（万元）。
另外设立一个制药厂。
如果避孕药品的进项税额为50万元，则格满林（北京）制药有限公司可抵扣的增值税进项税额为400万元减去50万元，结果为350万元，大于合并经营时可抵扣的320万元，可多抵扣30万元。
此时分设另外一个制药厂对格满林（北京）制药有限公司有利。
如果避孕药品的增值税进项税额为100万元，则格满林（北京）制药有限公司可抵扣的进项税额为400万元减去100万元，结果为300万元，小于合并经营时可抵扣的320万元，则采用合并经营较为有利。
如果避孕药品的进项税额为80万元，则格满林（北京）制药有限公司可抵扣的进项税额为400万元减去80万元，结果为320万元，与合并经营时可抵扣的320万元相等，分立经营与合并经营在纳税上并无区别。
此时，免税产品的增值税进项税额占全部产品增值税进项税额的比例为80万元除以400万元，结果为20％，免税产品销售收入占全部产品销售收入的比例为100万元除以500万元，结果也为20％，因此，当免税产品的增值税进项税额占全部产品增值税进项税额的比例与免税产品销售收入占全部产品销售收入的比例相等时，分立经营与合并经营在税收上并无差别。
[筹划思路]
在以上计算的基础上，我们还可以把以上筹划思路一般化，即
全部进项税额×[（1－免税产品进项税额／全部进项税额）×100％]＝全部进项税额×可抵扣比例
移项，得平衡点为：
免税产品进项税额÷全部进项税额＝免税产品销售额÷全部销售额
当免税产品进项税额／全部进项税额＞免税产品销售额／全部销售额时，采用合并经营法较为有利；反之，免税产品进项税额÷全部进项税额＜免税产品销售额÷全部销售额时，应将免税产品的经营分立为一个新的公司，实现税收筹划。
企业分立并不能单纯地以追求税收利益为目的，还应综合考虑分立的成本和收益、市场、财务、经营等多个方面的因素，只有全面分析后，才能作出对企业最有利的选择。
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定，一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务（即营业税规定的各项劳务）称为混合销售行为。从事货物的生产、批发和零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税，而征收营业税。对于此类混合销售行为，可根据购买方是否要求取得增值税专用发票而进行相关税收筹划。下面以一从事建筑装饰材料销售，同时提供房屋装修服务的企业为例加以说明。
[案例]
特莫瓦特（苏州）建安有限公司在向客户销售建筑装饰材料的同时，还向购买者提供房屋装修服务，特莫瓦特（苏州）建安有限公司以销售建筑装饰材料为主业。
[要求解答]
按照上述规定，这属于混合销售行为，根据特莫瓦特（苏州）建安有限公司的财务经理判断，其销售的装饰材料和提供的劳务应统一缴纳增值税。针对特莫瓦特（苏州）建安有限公司的情况，我们可以根据客户是否要求取得增值税专用发票，进行相关税收筹划。
[法律依据]
《中华人民共和国公司法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》。
[筹划思路]
如果大量客户要求取得增值税专用发票，那么仍将上述行为作为混合销售行为缴纳增值税，以保证客户能够全额抵扣增值税进项税额，从而维持特莫瓦特（苏州）建安有限公司的客户不至减少。如果大量客户是最终消费者，并不要求取得增值税专用发票，就应采用相应税收筹划措施。
[操作方法]
由特莫瓦特（苏州）建安有限公司出资另行设立一新公司，专门提供营业税的应税劳务，与特莫瓦特（苏州）建安有限公司共同构成一条龙服务。这样，就将上述混合销售行为予以分解，建筑装饰材料销售仍由特莫瓦特（苏州）建安有限公司提供，可以照旧抵扣装饰材料的进项税额；而提供的装修劳务则相应由新公司提供，因劳务可供抵扣的进项税额很少，所以适用营业税的较低税负，可以实现节税。
采用此种操作方式，由于是向客户提供的是一条龙服务，且客户不要求取得增值税专用发票，不会对公司业务量产生不利影响。同时，当前房屋装修中，材料费与人工费的比例大体相当，通过税收筹划，将约50％的业务收入，由原来的适用增值税17％的税率降为适用营业税中建筑业税目3％的税率，其税负降低是非常明显的。
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