改变企业经营方式　寻求消费税节税方案

　　消费税是在增值税的基础上对税法列举的消费品征收的一种税，在经济生活中起着特殊的调节作用，所以征收的刚性比较强。但是，如果对消费税有关政策进行具体研究，我们就可以发现，通过一些具体的经营方式的变化，也可以影响税收负担。

　　自产自销消费税高于委托加工《消费税暂行条例》规定：“委托加工的应税消费品由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。”《消费税暂行条例实施细则》规定：“委托加工的应税消费品收回后直接出售的，不再征收消费税。”

　　根据这个规定，作为消费税的纳税人，就可以在委托加工方式和自行加工生产方式之间作出选择。我国《消费税暂行条例》对消费税的具体计算方法和缴纳方式也作了具体的规定。研究这些规定，我们不难发现各条款之间的弹性。这些规定提示我们可以通过不同生产方式的选择而降低税收负担。

　　比如，地处某市郊区的长江酿酒厂接到一笔生产100吨粮食白酒的业务，合同议定销售价格1000万元。酒厂如何组织这笔业务的生产？

　　该厂的负责人知道在不同的生产运作方式下财务成果也不同，于是请税务师事务所的税务专家小李为其进行筹划。税务专家小李根据白酒生产过程以及税负变化特点分析了不同生产方式下税负情况，提出两个操作方案供企业决策者决策。

　　方案一，由委托加工环节直接加工成定型产品收回后直接销售。

　　长江酿酒厂将酿酒原料交给另一白酒生产企业A厂，由A厂完成所有的制作程序，即长江酿酒厂从A厂收回的产品就是指定的某品牌粮食白酒，协议加工费为220万元。产品运回后以合同协议价格直接销售。

　　当长江酿酒厂收回委托加工产品时，向A厂支付加工费，同时支付由其代扣代缴的消费税。应纳消费税为：（250+220）÷（1－25%）×25%+10×2×0.5=166.67（万元）。

　　方案二，由长江酿酒厂自己完成该品牌的粮食白酒的生产制作过程。

　　假设由长江酿酒厂自己生产该酒，其发生的生产成本恰好等于委托A厂的加工费，即为220万元。该厂应纳消费税为：1000×25%+10×2×0.5=260（万元）。

　　通过计算，我们可以发现，该笔业务由长江酿酒厂自行生产要比委托加工多支付消费税93.33万元。

　　委托加工收回自己缴税高于代扣代缴有的纳税人在委托加工环节不愿意由受托方代收代缴税款，希望将加工后的应税消费品收回后在销售时一并缴税，更有甚者收回销售后也不缴税。其实，以税收筹划的眼光来看，这种做法是非常错误的。

　　税法规定：对委托加工应税消费品，受托方未按规定代扣代缴税款，并经委托方所在地国税机关发现的，则应由委托方所在国税机关对委托方补征税款，受托方国税机关不得重复征税。如果在检查时，收回的应税消费品已经直接销售的，按销售额计税；收回的应税消费品尚未销售或不能直接销售的（如收回后用于连续生产等），按组成计税价格计税。组成计税价格的计算公式为：组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1－消费税税率）。

　　通过对这个规定进行分析以后，我们可以发现：由于委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的计税依据不同，委托加工时如果受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，计税依据为组成计税价格或同类产品销售价格。而如果在受托方未代扣代缴消费税的情况下委托方将加工消费品收回销售的，在通常情况下，委托方要以高于加工成本的价格售出以求盈利，对这个环节补缴消费税，税法规定是以销售价格作为计税依据。这样做的结果怎么样呢？我们仍以上例来分析。

　　如果由A厂代收代缴，则当长江酿酒厂收回委托加工产品时，向A厂支付加工费，同时按组成计税价格[（材料成本+加工费）/（1－消费税税率）]由其代扣代缴的消费税。应纳消费税166.67万元。

　　如果长江酿酒厂在收回委托加工白酒时A厂未代扣代缴消费税，长江酿酒厂将白酒收回后直接按1000万元的价格销售，则长江酿酒厂就应以1000万元作为计税依据计算缴纳消费税为：1000×25%+10×2×0.5=260（万元）。

　　两者比较我们不难发现，该笔业务由长江酿酒厂将委托加工产品收回销售后缴税要比委托方代收代缴税款多支付消费税93.33万元。

　　筹划点评利用不同的生产方式，可以产生不同的税收结果。产生这种结果的原因是：在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的流转增值率大，消费税的计税依据大，其应纳消费税多。由于委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的计税依据不同，委托加工时如果受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，计税依据为组成计税价格或同类产品销售价格，其消费税税负低。因此，企业可根据这个结果，结合企业的实际情况确定应税消费品的加工方式。

　　而如果在受托方未代扣代缴消费税的情况下委托方将加工消费品收回销售的，在通常情况下，委托方要以高于加工成本的价格售出以求盈利，对这个环节补缴消费税，税法规定是以销售价格作为计税依据。因此，作为委托加工企业而言，应该主要要求受托企业代扣代缴消费税才是上乘的选择。