个人所得税纳税筹划——工资、薪金所得的纳税筹划（2）
工资、薪金收入不均衡时的筹划
由于我国个人所得税对工资、薪金所得采用的是九级超额累进税率，随着应纳税所得额的增加，其适用的税率也随着攀升，因此某个时期的收入越多，其相应的个人所得税税收比重就越大。如果某个纳税义务人的工资、薪金类收入极不平均，相对于工资、薪金收入非常平均的纳税义务人而言，其纳税的比重就大得多。这个时候，对工资、薪金类所得的筹划就显得特别重要了。
根据国家税务总局国税发［1996］206号文件《关于在中国境内有住所的个人取得奖金征税问题的通知》规定，对于在中国境内有住所的个人一次取得数月奖金或年终加薪、劳动分红，可以单独作为一个月的工资、薪金所得计算纳税。由于对于每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述奖金不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税额。如果纳税人取得奖金当月的工资、薪金所得不足800元，可将奖金收入减除“当月工资与800元的差额”后的余额作为应纳税所得额，并据以计算应纳税款。
如果该项奖金所得一次性发放，由于其数额相对较大，将使用较高税率。这时，如果采取分摊筹划法，就可以节省不少税款。例如，某纳税人1999年12月份取得工资、薪金2000元，当月又一次性获得公司的年终奖金9000元，那么，按照规定，其应纳个人所得税款计算过程如下：工资部分应纳税额＝（2000-800）元×10％-25元＝95元，奖金部分应纳税额＝9000元×20％-375元＝1425元，12月该纳税人共应纳税1520元（95元＋1425元），1、2月份该纳税人还应缴纳95元×2＝190元的个人所得税，这样该纳税人三个月共应纳税1520元＋190元＝1710元。
如果该纳税人和公司老板商议，将年终奖金分三次下发，即12月、1月、2月每月平均发放3000元，12月的3000元可以作为奖金发放，1、2月份的奖金可以作为工资一块儿发放，这样，该纳税人三个月的纳税情况计算如下：12月的工资应纳税额为95元，12月的奖金应纳税额为3000元×15％－125＝325元，1、2月各应纳税额为（2000＋3000－800）元×15％－125元＝505元，则三个月共应纳税1430元（95＋325＋505×2）。通过上述计算可以知道，第二种发放奖金的方法可以使纳税人少缴纳税款280元。
《个人所得税法》第9条第2款规定：特定行业的工资、薪金所得应纳的税款，可以实行按年计算、分月预缴的方式计征。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下简称《个人所得税法实施条例》）第38条的规定，这些行业包括采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业以及财政部确定的其他行业。因此，这此行业的纳税人可以利用这项政策使税负合理化。
但是，在实际生活中，并不仅是这些行业的工资起伏比较大，纳税人在其他行业如遇到每月工资变化幅度较大的情况，就可以借鉴该项政策的做法，即将每月收入平均分摊，这样就可以少缴税款，获得一定的经济利益。
例如，某纳税人为一广告公司职员，该公司实行效益工资制，每月的工资额按照基本工资加提成的方式发放。在1999纳税年度里，该纳税人的每月工资情况如下（按月份先后顺序排列）：3500元，1000元，3500元，700元，4000元，900元，800元，3200元，2800元，1200元，4500元，6300元。
该纳税人全年的纳税情况计算如下：1月应纳税额＝（3500－800）元×15％－125＝280元，2月应纳税额＝（1000－800）元×5％＝10元……该纳税人全年应纳税额为（280＋10＋280＋0＋355＋5＋0＋235＋175＋20＋430＋725）元＝2515元。
如果该纳税人和广告公司达成一项协议，由广告公司根据以往年度该职工的业绩，估算其月平均工资、薪金水平，确定每月支付标准，到年底再根据其实际情况进行核算，则可使该纳税人节省大笔税款。比如，根据测算，1998年度该纳税人的工资、薪金所得为每月2600元，则广告公司在1999纳税年度可以每月平均发放26 00元，到年底再结清余额，发放其他应支付的3800元。这时，广告公司实际支付工资额与上一种支付方法相同，但纳税人的年纳税额却发生了巨大的变化，具体为1月至11月的应纳税额＝［（2600－800）×10％－25］元×11＝1 705元，12月应纳税额＝（3800－800）元×15％－125元＝325元，该纳税人全年应纳税额为2030元（1705元＋325元），相对于上一种工资发放方法而言，可以少缴纳税款485元（2515元－2030元）。
为了照顾某些受季节或产量等方面因素影响的特定行业，如采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业以及财政部确定的其他行业，对于其职工工资、薪金收入波动幅度较大的情况，给予特殊的政策。对于这些特定行业的职工取得的工资、薪金所得可以实行按年计算、分月预缴的方式征收，即凡是月份达到纳税标准的，均按规定预缴个人所得税，待到年度终了后30日内按年计算，多退少补。
由于这一筹划方法的计算基本上和上一种相同，对于这些行业的筹划计算这里不再赘述。但纳税人应当注意的是，在一个纳税年度结束后的30天内必须到税务机关申请该项权利，否则可能会被税务机关认为放弃这项权利。
目前，在建立现代企业制度过程中，一些地方和企业对企业经营者实行年薪制的工资支付方式，即企业经营者平时按规定领取基本工资收入，年度终了时，根据其经营业绩的考核结果再确定其效益工资。
对于实行年薪制的企业经营者取得的工资、薪金所得应缴纳的个人所得税，可以实行按年计算、分月预缴的方式计征，即企业经营者按月领取的基本工资收入，按照一般的工资、薪金所得的计算方法，扣除800元的费用后（乘以）适用税率并预缴，到年度终了后，合并其全年的总收人（包括基本工资和效益工资），再按12个月平均进行计算实际应该缴纳的个人所得税，多退少补。用公式表示为：
应纳税额＝［（全年基本收入和效益收入／12－费用扣除标准）×适用税率－速算扣除数］×12
4.通过福利手段减少名义工资的筹划在现实生活中，每个人都向往高薪，因为它是地位的象征，是自己实力的体现。
工资收入的增加，可以给个人带来一系列有益的变化，使个人的生活水平相应提高。
但是，由于我国对工资、薪金适用的是九级超额累进税率，因而工资数额的提高，也意味着上缴税款的比重增加。怎样使自己的工资实际水平保持不变，同时又使所承担的税收款项最小化，是纳税人所共同关心的问题。
一般可行的做法是和企业领导人进行商议，改变自己的工资支付方法，即由企业提供一些必要的福利，相应地减少自己的工资，并使改变后的工资实际水平和以前保持一致。
但这里要注意，根据《个人所得税法实施条例》的规定，个人取得应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。所得为实物时，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，由主管税务机关参照当地的市场价格核定应纳税所得额。
有些企业给符合一定条件的雇员购买住房、汽车等个人消费品，所购房屋的产权证和汽车发票均填写雇员姓名，并商定该雇员在企业工作达到一定年限或满足其他条件后，该住房、汽车的所有权完全归雇员所有。对于这种情况，个人应缴纳个人所得税。因此企业在进行该项筹划时应注意到这一点。
还有一点值得注意的是，企业以现金形式发给个人的住房补贴、医疗补助费，应全额计入领取人的当期工资、薪金收入计征个人所得税。但对外籍人员个人以实报实销形式取得的住房补贴，暂免征收个人所得税。
如果单位除支付工资、薪金外，不管职工的住房，则职工在领取了工资以后，还得自己花钱购买住房或租房居住，这样实际上能留存下来的收入大为降低。但这时如果由企业提供住房条件，相应减少职工的收入，则可以节省职工的部分税收。长期累积下去，其数目也很可观。
企业所得税法规定，企业在计算应缴企业所得税款时，可以扣除相当于计税工资总额14％的职工福利费，即这部分费用支出可以免税。在这个限度内，企业应最大限度地保障职工的福利，而且可以根据单位福利水平的高低确定职工的相应工资、薪金收入。通过这些方法，企业可以节省职工的部分个人所得税款。
对于企业支付给职工的工资、薪金所得，职工个人应缴纳个人所得税，对于支付超过计税工资的部分，企业也不允许在税前扣除。一般而言，企业支付超过个人所得税免征额的部分，企业应缴纳企业所得税，个人也应缴纳个人所得税，这对于现实生活中大多数的工资、薪金所得都适用，因为一般的工资都在这之上。对于这部分工资，根据职工的要求，改为提供福利设施，则职工的实际工资水平不会降低，又可以节省职工的部分税收，同时也不会增加企业的税收负担。一般可行的做法有以下几种；
（1）企业提供交通设施。对于离单位比较远的职工来说，其上、下班都要花费一定的交通费，而且由于不同地方的交通条件不一样，交通的便利与否很可能会影响职工的正常上、下班。同样，职工外出也会遇到同样的问题。这时，企业可以通过一定的规划，提供免费的接送服务，或者将单位的车租给职工用，再相应地从职工的工资中扣除部分予以调整。这样，职工由于名义工资额减少，可以少缴部分税款，同时单位由于统一用车，提高了车辆的使用效率，也在一定程度上减少了部分开支。当然，这种做法有可能造成一定的浪费，但企业可以采取一定的措施加以解决，比如每人每月规定一个使用里程限额，超过部分按市场价计算。但这里要注意的是，有些企业职工所进行的工作，需要大量的办公设施及用品，这些可以由企业提供，也可以由职工自己购买。比如，在家上班的广告设计人员所需的计算机，或电影工作者的摄影机等。
如果这些设备由职工自己购买，则职工会提出加薪的要求，但是这部分加薪有一部分要作为税收上缴，这样的实际效果肯定比由企业直接提供差。同企业提供交通设施一样，企业提供部分办公设施及用品可以采用包干制。
（2）企业提供免费餐饮。企业提供这种服务的时候可能会遇到诸如个人口味不一，饮食习惯不同等问题，如果企业不具备这种条件，可以考虑在其他企业内搭餐或在适当的时候给职工发放误餐补助。
但这里应该注意的是，国家对误餐补助有一定的规定，并非凡是误餐补助都会免税。根据财税发［1995］82号文件的规定，不征税的误餐补助是指按财政部门的规定，个人因公在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按特定的标准领取的误餐补助。其他以各种误餐补助的名义发给职工的补贴、津贴，应并入当月工资、薪金所得计征个人所得税。
（3）企业提供有关住房的其他设施和设备。企业可以根据职工的要求，定制一定数额的家具、家用设备，用较低的价格租给职工，同时调整职工的工资额。企业也可以为职工提供一定的公共设施，比如电话、水、电、暖气等。这些设备即使企业不提供，职工自己也会花钱配置的，但由企业提供不仅会大大地降低成本，而且通过减少职工名义收入，又可以规避一部分税款。
（4）企业提供医疗福利。提供医疗福利也会涉及到浪费的问题，单位可以考虑实行限额报销制。
企业也可以给职工提供培训机会和给其子女的教育提供奖学金、助学金等方面的保障。
一个企业要想发展，就不能忽视对其职工的培训，对比企业可以成立自己的培训中心，可以委托其他培训中心进行培训，也可以采取由职工自己选择、单位统一管理支出的方式。企业在对职工进行培训时，可以给职工提高工资，由职工自行安排，也可以完全由企业提供，这两种方法对企业而言，是一样的效果，但显然是后者更有利于职工的节税。
企业还可以为职工子女成立教育基金，为职工子女提供奖学金、助学金等教育上的保障。这些方面的支出由企业统一核算，按实际开支数目从职工的工资、薪金所得中以一定的比例扣除。
经调整过的职工工资实际水平不变，甚至有所提高，但由于名义所得降低，其应纳税额将大大降低。
当然，还有其他一些方法可以节税，比如，由企业提供假期旅游津贴等，限于篇幅，就不再赘述了。在日常生活中，由于税法是会随着时间的推移而不断变化的，有些方法在一定时期是合法的，但在另一时期可能就属于违法行为，因而纳税人如果想做好个人所得税的筹划工作，应该经常注意税法的变化，以免被税务机关认定为偷税而处以重罚，得不偿失。
由于我国个人所得税对工资、薪金所得采用的是九级超额累进税率，随着应纳税所得额的增加，其适用的税率也随着攀升，因此某个时期的收入越多，其相应的个人所得税税收比重就越大。如果某个纳税义务人的工资、薪金类收入极不平均，相对于工资、薪金收入非常平均的纳税义务人而言，其纳税的比重就大得多。这个时候，对工资、薪金类所得的筹划就显得特别重要了。
根据国家税务总局国税发［1996］206号文件《关于在中国境内有住所的个人取得奖金征税问题的通知》规定，对于在中国境内有住所的个人一次取得数月奖金或年终加薪、劳动分红，可以单独作为一个月的工资、薪金所得计算纳税。由于对于每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述奖金不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税额。如果纳税人取得奖金当月的工资、薪金所得不足800元，可将奖金收入减除“当月工资与800元的差额”后的余额作为应纳税所得额，并据以计算应纳税款。
如果该项奖金所得一次性发放，由于其数额相对较大，将使用较高税率。这时，如果采取分摊筹划法，就可以节省不少税款。例如，某纳税人1999年12月份取得工资、薪金2000元，当月又一次性获得公司的年终奖金9000元，那么，按照规定，其应纳个人所得税款计算过程如下：工资部分应纳税额＝（2000-800）元×10％-25元＝95元，奖金部分应纳税额＝9000元×20％-375元＝1425元，12月该纳税人共应纳税1520元（95元＋1425元），1、2月份该纳税人还应缴纳95元×2＝190元的个人所得税，这样该纳税人三个月共应纳税1520元＋190元＝1710元。
如果该纳税人和公司老板商议，将年终奖金分三次下发，即12月、1月、2月每月平均发放3000元，12月的3000元可以作为奖金发放，1、2月份的奖金可以作为工资一块儿发放，这样，该纳税人三个月的纳税情况计算如下：12月的工资应纳税额为95元，12月的奖金应纳税额为3000元×15％－125＝325元，1、2月各应纳税额为（2000＋3000－800）元×15％－125元＝505元，则三个月共应纳税1430元（95＋325＋505×2）。通过上述计算可以知道，第二种发放奖金的方法可以使纳税人少缴纳税款280元。
《个人所得税法》第9条第2款规定：特定行业的工资、薪金所得应纳的税款，可以实行按年计算、分月预缴的方式计征。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下简称《个人所得税法实施条例》）第38条的规定，这些行业包括采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业以及财政部确定的其他行业。因此，这此行业的纳税人可以利用这项政策使税负合理化。
但是，在实际生活中，并不仅是这些行业的工资起伏比较大，纳税人在其他行业如遇到每月工资变化幅度较大的情况，就可以借鉴该项政策的做法，即将每月收入平均分摊，这样就可以少缴税款，获得一定的经济利益。
例如，某纳税人为一广告公司职员，该公司实行效益工资制，每月的工资额按照基本工资加提成的方式发放。在1999纳税年度里，该纳税人的每月工资情况如下（按月份先后顺序排列）：3500元，1000元，3500元，700元，4000元，900元，800元，3200元，2800元，1200元，4500元，6300元。
该纳税人全年的纳税情况计算如下：1月应纳税额＝（3500－800）元×15％－125＝280元，2月应纳税额＝（1000－800）元×5％＝10元……该纳税人全年应纳税额为（280＋10＋280＋0＋355＋5＋0＋235＋175＋20＋430＋725）元＝2515元。
如果该纳税人和广告公司达成一项协议，由广告公司根据以往年度该职工的业绩，估算其月平均工资、薪金水平，确定每月支付标准，到年底再根据其实际情况进行核算，则可使该纳税人节省大笔税款。比如，根据测算，1998年度该纳税人的工资、薪金所得为每月2600元，则广告公司在1999纳税年度可以每月平均发放26 00元，到年底再结清余额，发放其他应支付的3800元。这时，广告公司实际支付工资额与上一种支付方法相同，但纳税人的年纳税额却发生了巨大的变化，具体为1月至11月的应纳税额＝［（2600－800）×10％－25］元×11＝1 705元，12月应纳税额＝（3800－800）元×15％－125元＝325元，该纳税人全年应纳税额为2030元（1705元＋325元），相对于上一种工资发放方法而言，可以少缴纳税款485元（2515元－2030元）。
为了照顾某些受季节或产量等方面因素影响的特定行业，如采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业以及财政部确定的其他行业，对于其职工工资、薪金收入波动幅度较大的情况，给予特殊的政策。对于这些特定行业的职工取得的工资、薪金所得可以实行按年计算、分月预缴的方式征收，即凡是月份达到纳税标准的，均按规定预缴个人所得税，待到年度终了后30日内按年计算，多退少补。
由于这一筹划方法的计算基本上和上一种相同，对于这些行业的筹划计算这里不再赘述。但纳税人应当注意的是，在一个纳税年度结束后的30天内必须到税务机关申请该项权利，否则可能会被税务机关认为放弃这项权利。
目前，在建立现代企业制度过程中，一些地方和企业对企业经营者实行年薪制的工资支付方式，即企业经营者平时按规定领取基本工资收入，年度终了时，根据其经营业绩的考核结果再确定其效益工资。
对于实行年薪制的企业经营者取得的工资、薪金所得应缴纳的个人所得税，可以实行按年计算、分月预缴的方式计征，即企业经营者按月领取的基本工资收入，按照一般的工资、薪金所得的计算方法，扣除800元的费用后（乘以）适用税率并预缴，到年度终了后，合并其全年的总收人（包括基本工资和效益工资），再按12个月平均进行计算实际应该缴纳的个人所得税，多退少补。用公式表示为：
应纳税额＝［（全年基本收入和效益收入／12－费用扣除标准）×适用税率－速算扣除数］×12
4.通过福利手段减少名义工资的筹划在现实生活中，每个人都向往高薪，因为它是地位的象征，是自己实力的体现。
工资收入的增加，可以给个人带来一系列有益的变化，使个人的生活水平相应提高。
但是，由于我国对工资、薪金适用的是九级超额累进税率，因而工资数额的提高，也意味着上缴税款的比重增加。怎样使自己的工资实际水平保持不变，同时又使所承担的税收款项最小化，是纳税人所共同关心的问题。
一般可行的做法是和企业领导人进行商议，改变自己的工资支付方法，即由企业提供一些必要的福利，相应地减少自己的工资，并使改变后的工资实际水平和以前保持一致。
但这里要注意，根据《个人所得税法实施条例》的规定，个人取得应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。所得为实物时，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，由主管税务机关参照当地的市场价格核定应纳税所得额。
有些企业给符合一定条件的雇员购买住房、汽车等个人消费品，所购房屋的产权证和汽车发票均填写雇员姓名，并商定该雇员在企业工作达到一定年限或满足其他条件后，该住房、汽车的所有权完全归雇员所有。对于这种情况，个人应缴纳个人所得税。因此企业在进行该项筹划时应注意到这一点。
还有一点值得注意的是，企业以现金形式发给个人的住房补贴、医疗补助费，应全额计入领取人的当期工资、薪金收入计征个人所得税。但对外籍人员个人以实报实销形式取得的住房补贴，暂免征收个人所得税。
如果单位除支付工资、薪金外，不管职工的住房，则职工在领取了工资以后，还得自己花钱购买住房或租房居住，这样实际上能留存下来的收入大为降低。但这时如果由企业提供住房条件，相应减少职工的收入，则可以节省职工的部分税收。长期累积下去，其数目也很可观。
企业所得税法规定，企业在计算应缴企业所得税款时，可以扣除相当于计税工资总额14％的职工福利费，即这部分费用支出可以免税。在这个限度内，企业应最大限度地保障职工的福利，而且可以根据单位福利水平的高低确定职工的相应工资、薪金收入。通过这些方法，企业可以节省职工的部分个人所得税款。
对于企业支付给职工的工资、薪金所得，职工个人应缴纳个人所得税，对于支付超过计税工资的部分，企业也不允许在税前扣除。一般而言，企业支付超过个人所得税免征额的部分，企业应缴纳企业所得税，个人也应缴纳个人所得税，这对于现实生活中大多数的工资、薪金所得都适用，因为一般的工资都在这之上。对于这部分工资，根据职工的要求，改为提供福利设施，则职工的实际工资水平不会降低，又可以节省职工的部分税收，同时也不会增加企业的税收负担。一般可行的做法有以下几种；
（1）企业提供交通设施。对于离单位比较远的职工来说，其上、下班都要花费一定的交通费，而且由于不同地方的交通条件不一样，交通的便利与否很可能会影响职工的正常上、下班。同样，职工外出也会遇到同样的问题。这时，企业可以通过一定的规划，提供免费的接送服务，或者将单位的车租给职工用，再相应地从职工的工资中扣除部分予以调整。这样，职工由于名义工资额减少，可以少缴部分税款，同时单位由于统一用车，提高了车辆的使用效率，也在一定程度上减少了部分开支。当然，这种做法有可能造成一定的浪费，但企业可以采取一定的措施加以解决，比如每人每月规定一个使用里程限额，超过部分按市场价计算。但这里要注意的是，有些企业职工所进行的工作，需要大量的办公设施及用品，这些可以由企业提供，也可以由职工自己购买。比如，在家上班的广告设计人员所需的计算机，或电影工作者的摄影机等。
如果这些设备由职工自己购买，则职工会提出加薪的要求，但是这部分加薪有一部分要作为税收上缴，这样的实际效果肯定比由企业直接提供差。同企业提供交通设施一样，企业提供部分办公设施及用品可以采用包干制。
（2）企业提供免费餐饮。企业提供这种服务的时候可能会遇到诸如个人口味不一，饮食习惯不同等问题，如果企业不具备这种条件，可以考虑在其他企业内搭餐或在适当的时候给职工发放误餐补助。
但这里应该注意的是，国家对误餐补助有一定的规定，并非凡是误餐补助都会免税。根据财税发［1995］82号文件的规定，不征税的误餐补助是指按财政部门的规定，个人因公在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按特定的标准领取的误餐补助。其他以各种误餐补助的名义发给职工的补贴、津贴，应并入当月工资、薪金所得计征个人所得税。
（3）企业提供有关住房的其他设施和设备。企业可以根据职工的要求，定制一定数额的家具、家用设备，用较低的价格租给职工，同时调整职工的工资额。企业也可以为职工提供一定的公共设施，比如电话、水、电、暖气等。这些设备即使企业不提供，职工自己也会花钱配置的，但由企业提供不仅会大大地降低成本，而且通过减少职工名义收入，又可以规避一部分税款。
（4）企业提供医疗福利。提供医疗福利也会涉及到浪费的问题，单位可以考虑实行限额报销制。
企业也可以给职工提供培训机会和给其子女的教育提供奖学金、助学金等方面的保障。
一个企业要想发展，就不能忽视对其职工的培训，对比企业可以成立自己的培训中心，可以委托其他培训中心进行培训，也可以采取由职工自己选择、单位统一管理支出的方式。企业在对职工进行培训时，可以给职工提高工资，由职工自行安排，也可以完全由企业提供，这两种方法对企业而言，是一样的效果，但显然是后者更有利于职工的节税。
企业还可以为职工子女成立教育基金，为职工子女提供奖学金、助学金等教育上的保障。这些方面的支出由企业统一核算，按实际开支数目从职工的工资、薪金所得中以一定的比例扣除。
经调整过的职工工资实际水平不变，甚至有所提高，但由于名义所得降低，其应纳税额将大大降低。
当然，还有其他一些方法可以节税，比如，由企业提供假期旅游津贴等，限于篇幅，就不再赘述了。在日常生活中，由于税法是会随着时间的推移而不断变化的，有些方法在一定时期是合法的，但在另一时期可能就属于违法行为，因而纳税人如果想做好个人所得税的筹划工作，应该经常注意税法的变化，以免被税务机关认定为偷税而处以重罚，得不偿失。
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