如何进行土地增值税纳税筹划

　　土地增值税从1994年1月1日开始实施以来，一直被业内看作是对房地产企业收益影响最大的税种之一。2006年12月28日，国家税务总局发布了《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，明确从2007年2月1日起，房地产企业土地增值税的交纳将由先前的“预征制”转为“清算制”。可以预见，对房地产企业来说，进行有效的土地增值税税收筹划，势必成为当前及今后企业发展中的重要课题。

　　我国土地增值税是按照纳税人转让房地产所取得的增值额和四级超率累进税率计算征收，即增值额未超过扣除项目金额（基本等于项目成本）50％的部分，税率为30％；超过扣除项目金额50％、末超过100％的部分，税率为40％；超过扣除项目金额100％、未超过200％的部分，税率为50％；增值额超过扣除项目金额200％的部分，税率为60％。但是同时，国家也相继制定出台了一系列配套管理措施和相应的税收优惠政策，纳税人如果能充分运用有关政策规定，利用好这些优惠政策进行合理筹划，可以达到降低土地增值税税收成本、进一步提高投资效益的目的。在此，笔者为大家提供几个土地增值税筹划技巧。

　　一、巧用特殊扣除项目规定进行税收筹划

　　《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》规定，“财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的百分之五以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的百分之十以内计算扣除。

　　上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。“这里所说的”（一）“为取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。这里的”（二）“为开发土地和新建房及配套设施的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

　　据此，若企业主要依靠负债筹资，利息费用占的比例较大，应提供金融机构贷款证明，将利息费计入房地产开发费用。反之，若主要依靠权益资本筹资，则可利用另外一种方法。

　　例1：甲房地产公司2005年3月开发一处房地产，为取得土地使用权支付1000万元，为开发土地和新建房及配套设施花费1200万元，财务费用中可以按转让房地产项目计算分摊利息的利息支出为200万元，不超过商业银行同类同期贷款利率。

　　对于是否提供金融机构证明，公司财务人员通过核算发现，如果不提供金融机构证明，则该公司所能扣除费用的最高额为：（1000+1200）×10％=220（万元）；如果提供金融机构证明，该公司所能扣除费用的最高额为：200+（1000+1200）×5%=310（万元）。可见，在这种情况下，公司提供金融机构证明是有利的选择。

　　例2：甲房地产公司2005年8月开发另一处房地产，为取得土地使用权支付1000万元，为开发土地和新建房及配套设施花费1200万元，财务费用中可以按转让房地产项目计算分摊利息的利息支出为80万元，不超过商业银行同类同期贷款利率。现在需要公司决定是否提供金融机构证明。同例1一样，如果不提供金融机构证明，则该公司所能扣除费用的最高额为：（1000+1200）×10％=220（万元）；如果提供金融机构证明，该公司所能扣除费用的最高额为：80+（1000+1200）×5%=190（万元）。

　　可见，在这种情况下，公司不提供金融机构证明是有利的选择。企业判断是否提供金融机构证明，关键在于看所发生的能够扣除的利息支出占税法规定的开发成本的比例。推算可知，如果超过5％，则提供证明比较有利；如果没有超过5％，则不提供证明比较有利。要注意的是，相关文件规定，房地产开发企业办理土地增值税清算时计算与清算项目有关的扣除项目金额，应根据土地增值税暂行条例第六条及其实施细则第七条的规定执行。除另有规定外，扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及与转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。即筹划企业应注意提供有关合法有效凭证。

　　二、采取分散有关经营收入的方法进行税收筹划

　　房地产销售所负担的税收主要是土地增值税和营业税，而土地增值税的征收实行超率累进税率，即房地产的增值率越高，所适用的税率也越高。因此，如果有可能分解房地产销售的价格，从而降低房地产的增值率，则房地产销售所承担的土地增值税就可以大大降低。

　　由于很多房地产在出售时已经进行了简单装修，因此，可以从简单装修上做文章，将其作为单独的业务独立核算，这样就可以通过两次销售房地产进行税收筹划。

　　例3：某房地产公司出售一栋房屋，房屋总售价为1000万元，该房屋进行了简单装修并安装了简单必备设施。根据相关税法的规定，该房地产开发业务允许扣除的费用为400万元，增值额为600万元。该房地产公司应该缴纳土地增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加以及企业所得税。土地增值率为：600／400×100％=150％。

　　根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》的规定，增值额超过扣除项目金额100％，未超过200％的，土地增值税税额=增值额×50%-扣除项目金额×15％。因此，应当缴纳土地增值税：600×50％-400×15％=240（万元）。应该缴纳营业税：1000×5％=50（万元）。应当缴纳城市维护建设税和教育费附加：50×10％=5（万元）。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为：1000-400-240-50-5=305（万元）。

　　如果进行税收筹划，将该房屋的出售分为两个合同，即第一个合同为房屋出售合同，不包括装修费用，房屋出售价格为700万元，允许扣除的成本为300万元；第二个合同为房屋装修合同，装修费用300万元，允许扣除的成本为100万元。则土地增值率为：400／300×100％=133％。应该缴纳土地增值税：400×50％-300×15％=155（万元）；营业税：700×5％=35（万元）；城市维护建设税和教育费附加：35×10％=3.5（万元）。装修收入应当缴纳营业税：300×3％=9（万元），城市维护建设税和教育费附加：9×10％=0.9（万元）。

　　不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为：700-300-155-35-3.5+300-100-9-0.9=396.6（万元）。经过税收筹划，企业可减轻税收负担91.6（396.6-305）万元。

　　三、通过增加扣除项目金额进行税收筹划

　　土地增值税是房地产开发的主要成本之一，而土地增值税在建造的普通标准住宅增值率不超过20%的情况下可以免征。因此，企业可以通过增加扣除项目使得房地产的增值率不超过20％，从而享受免税待遇。

　　例4：某房地产公司开发一栋普通标准住宅，房屋售价为1000万元，按照税法规定可扣除费用为800万元。增值额为200万元，增值率为：200／800×100％=25％，该房地产公司需要缴纳土地增值税：200×30％=60（万元），营业税：1000×5％=50（万元）；城市维护建设税和教育费附加：50×10％=5（万元）。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为：1000-800-60-50-5=85（万元）。

　　如果该房地产公司进行税收筹划，将该房屋进行简单装修，费用为200万元，房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元，增值额为200万元，增值率为：200／1000×100％=20％。不需要缴纳土地增值税。该房地产公司需要缴纳营业税：1200×5％=60（万元）；城市维护建设税和教育费附加：60×10％：6（万元）。

　　如不考虑企业所得税，则该房地产公司的利润为：1200-1000-60-6=134（万元）。比筹划前增加利润49（134-85）万元。