企业产生经营中流转税税收筹划

　　一、税收筹划的概念及现实意义

　　税收作为企业生产经营活动的支出项目，无论怎样公正合理，都是纳税人直接经济利益的一种损失，当纳税人面临沉重的税务负担，而现行的税收政策在短时间内又未做调整的情况下，纳税人既不能选择逃税的违法行为，也不能消极对待，压缩经济规模，这样会被市场经济大环境所淘汰，正确的态度是进行税收筹划，降低企业税务成本，使企业在激烈的市场竞争中立于不败之地。税收筹划是指通过对税收业务进行筹划，制做一套完整的纳税操作方案，从而达到节税的目的。

　　税收筹划在内容上应包括三个方面，一是采用合法手段进行的税收筹划；二是用经济手段，特别是价格手段进行的税收转嫁筹划，三是归整纳税人账目，即根据税法规定，整理合法账目，按税率不同项目分离开进行明细核算，做到核算准确真实，从而避免会计核算不准确不符合税法要求而增加的涉税风险，实现涉税零风险。

　　这种以节税、避税、转嫁料现涉税零风险为代表的纳税筹划有其可行性，不同税种间的税负差异，不同税种间计征依据、计征方法、税率、减免税规定等各不相同，使得企业经营行为差异下，纳税人的税负差异也很大，企业的经营行为可由企业自主调整控制，企业的经营行为根据税法相关规定进行统筹安排，为纳税筹划提供了可行性。

　　二、我国税收筹划现状

　　随着国内市场经济体制的健全完善，国内企业对外扩大市场份额争取销售力量，对内加强管理，降低管理成本做了大量工作。在内部管理成本降低程度受限时，相当部分大型企业集团意识到税收成本是成本管理重点内容之一，也意识到在实际工作中税收成本管理上也存在较大问题。

　　一是部分企业在纳税筹划时未能把握尺度，触犯了税法规定，企业的避税行为被税务机关认定为逃税行为，受到严厉惩罚；二是部分企业甚至以伪造会计凭证账簿形式等违法行为逃避税收。综合来讲表现税收筹划中对现行税法理解不足；对企业经营状况了解不足；两者结合不合理；方法措施不合理等。这些筹划忽视了纳税筹划的合法性的特点，违背了纳税筹划必须是在遵守税收法律规定的前提下进行，是不可取的。

　　三、税收筹划的方式及其重点内容

　　我国税制体系分流转税、所得税、财产税、行为税，其中流转税收入占整个收收入的50%以上，也说明流转税是我国税制的主要税种；从税负分析，以工业为例，流转税负达到收入的3%以上，而所得税负在0.3 %以上，其他税种税负率更低，所以，对纳税人而言，流转税负相对其他税种的税负负担重得多。因此流转税筹划是税收筹划的重点内容。本文从税收筹划的合法性，考虑筹划的可操作性出发，根据企业经营流程特点，谈企业流通环节中的税收筹划（即不考虑企业组织成立等外部条件），即流转税筹划。

　　四、不同税种间的筹划

　　根据税法规定，如果纳税人发生销售行为应纳增值税，而如果是服务性行为则应交营业税。可见在流通环节中，因企业提供服务内容不同，企业适用税种就有不同，可能导致企业税负不一样，所以，不同经营内容、经营方式的企业在流通环节的税收筹划，应以选择确定税种为开始，而税种的确定，也为整个筹划定下方向。（不考虑教育费及城建税）

　　（一）、增值税和营业税

　　增值税和营业税是企业在流通环节中必然税种，企业的销售行为应纳增值税的，服务行为是应纳税营业税，而且这两个税种是不重叠的，经营行为的应纳流转税税种在二者中必居其一。企业如果不是增值税纳税人，必然就是营业税纳税人。所以，从税法解度看，这两个税种的唯一决策是必须的面临的问题。

　　由于增值税是以企业实现的净增加值为征税对象，企业商品附加值越高，应交纳金就越多，相应的单位销售收入税负就越高；而营业税是以企业实现营业总额为计税对象，计税依据包含了商品成本部分，单位收入的税负不变发生变化，（即营业税率为比例税率，）其次，我国现行增值税的税率为17%、13%、6、%4四档税率，而企业营业税率为5%或3%（娱乐业的幅度税率20%以下）二者之间在税率方面有较大差距。可见，两个税种虽是同通环节下互不重复的税种，但是二者在征税原理、计税依据，计税方法、征税税率等方面的不同，使企业的同一经营行为在这两种状态下，可能税负不同。所以，企业从降低税负出发，使企业应对流通领域中的这两种税种进行选择筹划。

　　从税法相关规定看，由于企业的主营内容是相对稳定的，对国家的应纳税义务也应肯定的，企业应是没有不纳税的选择权的，但是实际经营过程中，企业的经营方式是复杂的，其市场性更使其灵活，具有变动性、变异性，经营经营行为不可能简单、绝对能按税法规定划为销售行为和服务行为，大多经营行为是销售服务两种方式混合，在税法上称为混合销售行为。

　　相关税法规定：如果企业一项目经营行为可能涉及两种税时，应按企业的性质来判断确定如可应税，如果企业是从事生产批发或零售、或者年生产批发零售收入超过总收入50%，就以该行为的总额上交增值税，反之，如果企业不符合上述条件，就以其全额上交营业税。所以，企业的实际经营方式及经营内容可能会同时兼有增值税、营业税应税行为，而在税法规定中，是以企业性质来决定经营行为的税种，因此，如果从改变企业性质，及经营形式来适应税法相关规定，对这两个税种的选择也是可行的。

　　应如何确定两个税种之间进行选择的界限？我认为，可从以下两方面考虑：

　　1、企业主体经营性质是销售行为，即增值税纳税人时：

　　增值税单就是每一商品增加值的税负，当增值税率超过其经营行为适用的营业税率时，就说明，按增值税纳税，将比按营业税纳税税负高，高出税负是二者税率之差。

　　例如，在企业送货销售形式下，增值税纳税企业应以全额交纳增值税，如果企业增值税率为17%，而送货服务按营业税交通运输目税率为3%，二者的税率之差就是送货服务分别在增值税纳税人和营业税纳税人资格的税率差，即为17%÷（1+17）-3%=11.53.可见，因纳税人资格的不一样，税收负担是不一样的。

　　如果企业在与客户签订销货合同时，就将运输服务交一个从事交通运输单位，则运输费收入交税税率可从17%的增值税降为3%的营业税，在实际运用中还应考虑运输实体相应的所得税筹划及增加的其他管理成本。

　　由此可见，当企业增值税负高于该业务的营业税率时，增值税纳税人可将销售业务分离出服务内容收入，设立相关的营业纳税人来完成这部份业务，可节约的税金与收入比例=增值税率÷（1+增值税率）一营业税率；当增值税率低于服务业务的营业税率时，就应继续按增值税方式纳税，如果业务分离，反会增加税负。（不考虑增值税为负数）

　　2、若企业主体经营性质是服务行为，即为营业税纳税人时：

　　根据增值税一般纳税人与小规模纳税人计税方法不同，所以按分离后的增值税资格是一般纳税人或小规模纳税人，可分成两种情况。

　　（1）如果对销售部分按增值税小规模纳税人计算：

　　在销售对象大多为消费者时，购货方并不需要增值税专用发票时，或销售量有一定限制时，即增值税人资格可能为小规模纳税人时，按征收率的方式计算税金，这时增值税征收率为4%，或6%，例如一大型娱乐厅，营业税娱乐业税率为20%，如烟酒食品的销售价格为100元，如果这部销售按营业税纳税为100X20%=20元，如果销售独方核算，按商业小规模纳税人4%计算，应上交增值税100÷（1+4%）×4%=3.85元。

　　此时，企业可将销售业务独列，交独立核算销售企业来经营，即改变纳税义务人为增值税纳税人，可达到减少税金的目的，此时，节约的税金=营业税率一增值税征收率÷（1+增值税征收率）。上例娱乐业中，可在娱乐区单独设立小型购物商区，购物区销售独方核算商贸企业按增值税申报纳税。

　　（2）如果销售部分按一般纳税人资格考虑：

　　增值税=销项税一进项税，按产品的法定增值部份进行计税，即以收入扣除企业外购可抵扣税成本的增值额计算。营业税是按销售总额计算，而不抵扣外购成本部分，所以当销售额及销售增值未超过一定限度时，选择增值税纳税方式税负将小于营业税纳税方式，同时由于增值税率为17%或13%，远比一般营业税率高，同一元增值收入中，增值税上交税比例会高于营业税，所以，当增值额超过一定的界限时，选择营业税方式反而可节纳税金。例如：一产品销售收入为100元，企业主营业务营业额税率为3%，增值税税率为17%，如果外购可抵扣成本为90元时，增值税应上交（100-90）÷1.17×17%=1.45，营业税上交100×3%=3元，可见，增值税纳税方式可减少1.55元税金。

　　上例中，若外购可抵扣成本为50元时，增值税应交（100-50）÷1.17×17%=7.26元，而营业税销售额为100元，税负仍然为3元，此时增值税税负高于营业税负7.26-3=4.26元。

　　可见，销售业务的外购可抵扣成本高低直接影响增值税负的高低，而营业税税负是确定的，此时，可由销售业务的可抵扣外购成本收入比例指标来判断，进行企业的税种选择，即在销售业务为增值税一般纳税人时，可用外购可抵扣成本与收入比例来确定选择增值税营业税的临界点。

　　假设营业税负=增值税负，即营业税税率×收入，（收入一外购可抵扣成本）÷（1+增值税率）×增值税率可得出，外购可抵扣成本与收入比例=1-营业税率×（1+增值税率）÷增值税率，是企业营业税负与增值税负的临界值。当企业实际可抵扣成本比例高于临界值时，按营业税方式纳税将高于按增值税方式纳税。此时，可将销售业务独立按增值税方式计税，可节约税金与收入比例=营业税率-（1-外购可抵扣成本与收入比例）÷（1+增值税率）×增值税率；反之，如果当企业实际可抵扣成本比例的低于临界值时，应按营业税方式计税比增值税方式节约税金。

　　因此，根据企业性质，企业经营活动的情况，对企业经营行为进行税种方面选择，再对企业性质，经营方式等方面重组，可减少企业税收。

　　（二）增值税和消费税

　　消费税的特点是在产品生产完毕，进入流通的第一环节征收的税种，是对生产企业征收的税，其征税范围是由国家明列税目确定的，征税是以计征增值税的销售额为依据，正是由于这一特点，给消费税的筹划留下空间。

　　首先，明确产品是否属于消费税税目列示产品，其次，由于消费税的计税依据是以计征增值税的销售额为依据，所以，在企业生产完毕进入流通市场的第一销售环节，将销售价格合理降低，也就降低了消费税的计税基础。

　　需要注意的是，在转移产品的销售到销售公司时，对产品的定价，应合理、合法，固为关联企业间产品定价是有相应税法约束规定的。