增值税会计——增值税概述（十五）
（二）商品零售企业进项税额的会计处理
商品零售企业在商品验收入库时，以商品的售价（含税）金额，借记“库存商品”，以商品的进价（不含税）金额，贷记“物资采购”，以商品含税零售价大于不含税进价的差额，贷记“商品进销差价”。“商品进销差价”账户，是商品零售企业用来核算商品售价（含税）与进价（不含税）之间的差额（毛利＋销项税额）的专门账户。借方反映取得商品进价大于零售价的差额，月终分摊的商品进销差价和库存商品售价调整时调低售价的差额；贷方反映取得商品零售价大于进价的差额和库存商品售价调整时调高售价的差额；贷方余额反映库存商品进价小于售价的差额，借方余额则反映库存商品进价大于售价的差额，余额一般在贷方。
1.购进商品进项税额的会计处理。
零售企业购进商品、进项税额的确认及会计处理，只是库存商品实行售价金额核算，其会计处理有所不同，其他均与批发企业基本相同。
[例23] 某零售商业企业向本市无线电厂购入VCD150台，1000元／台，增值税专用发票上注明：价款150000元，税额25500元（150000×17％）。作会计分录如下：
企业付款时：
借：物资采购--××无线电厂 150000
应交税金--应交增值税（进项税额） 25500
贷：银行存款 175500
商品验收入库（设每台VCD含税售价1560元）时：
借：库存商品--××VCD 234000
贷：物资采购--××无线电厂 150000
商品进销差价 84000
例中的“库存商品”账户，是根据商品零售企业按售价金额核算和实物负责制的传统作法而设计的。如果库存商品按不含税售价计入，就会造成柜台价签上的标价与库存价格不符，使实物负责人的责任不清，也违背了按售价金额核算和实物负责制的本意，造成各柜组月末清点库存的麻烦。因此，对于按售价核算的各柜组，购进商品结转商品采购成本时，必须按含税销售价格计算库存商品，将税额计入商品进销差价，通过差价金额来抵减库存金额，最终使库存商品进价金额不含税。
当然，上述会计处理方法也有其局限性，即“商品进销差价”并不是真正的进价与销价的差价。这样，就不便于分析商品的差价率（毛利率）。为此，也可以采用以下会计处理方法：
（1）库存商品、商品进销差价均不含税。
仍以上例，第一笔会计分录不变，第二笔会计分录如下：
每台VCD不含税售价＝1560／（1＋17％）＝1333（元）
借：库存商品--××VCD 199950
贷：物资采购 150000
商品进销差价 49950
（2）在“商品进销差价”账户下，设“毛利”、“销项税额”两个二级账户。
仍以上例，第一笔会计分录不变，第二笔会计分录如下：
借：库存商品--××VCD 234000
贷：物资采购 150000
商品进销差价--毛利 49950
--销项税额 34050
（3）在“库存商品”账户下，增设“销项税额”明细账。
仍以上例，第一笔会计分录不变，第二笔会计分录如下：
借：库存商品 234000
贷：物资采购 150000
商品进销差价 49950
库存商品--销项税额 34050
上述各种会计处理方法各有利弊，企业在不违反现行有关法规的前提下，可以选择其中之一或创造更好的处理方法。
[例24] 某商业企业向外地某酒厂购入白酒100箱，106元／箱，价款10600元，税额1802元；发生运杂费690元，其中运费发票金额600元，准予抵扣进项税额42元，每箱含税零售价162元，采用商业汇票方式结算货款。作会计分录如下：
（1）先开出商业承兑汇票，后商品验收入库。
开出商业承兑汇票承付货款时：
借：物资采购--××酒厂 10600
应交税金--应交增值税（进项税额） 1802
贷：应付票据 12402
商品运到支付运杂费时：
借：营业费用 648
应交税金--应交增值税（进项税额） 42
贷：银行存款 690
商品验收入库时：
含税售价＝162×100＝16200
借：库存商品--白酒 16200
贷：物资采购--××酒厂 10600
商品进销差价 5600
（2）商品先验收入库，后开出商业承兑汇票。
商品先验收入库时（月终未收到发票，未开出商业承兑汇票，按暂估进货价100元／箱入账）：
借：库存商品--白酒 16200
贷：应付账款 10000
商品进销差价 6200
下月初对上述分录用红字冲回：
借：库存商品--白酒 16200（红字）
贷：应付账款 10000（红字）
商品进销差价 6200（红字）
开出商业承兑汇票时的会计分录同前。
企业采购商品，如购货未付款，即使商品已经验收入库，其增值税专用发票上注明的进项税额也不得抵扣。为了正确反映进项税额的发生及抵扣过程，企业可以增设“待扣税金--增值税”账户，其会计处理方法与工业企业、批发商业企业基本相同。
2.购进商品溢余、短缺进项税额的会计处理。
商业企业购进商品，验收入库时，如发现实收数量与应收数量不符，应查明原因，针对不同原因进行相应的会计处理。其会计处理方法可参照本节关于进项税额转出的会计处理。
3.进货退出进项税额的会计处理。
进货退出是指商品已验收入库并支付货款，事后发现商品质量、规格等问题，经与供贷方协商同意，将商品退回供货方。发生进货退出业务，应由业务部门填红字进货单并向当地主管税务机关取得证明单，然后将红字进货单和证明单各一联送交销货方，作为销货方开具红字增值税专用发票的合法依据。
[例25] 某商业企业在拆包整理商品时，发现上月购入的乙商品有2箱不符规格，经与供货方协商，同意退回商品，进价1000元／箱。作会计分录如下：
财会部门收到红字进货单时：
采用进价核算的企业：
借：库存商品--乙商品 2000（红字）
贷：应收账款 2000（红字）
采用售价核算的企业（含税零售价1500元／箱）：
借：库存商品--乙商品 3000（红字）
贷：应收账款 2000（红字）
商品进销差价 1000（红字）
收到供货单位开来的红字增值税专用发票和退货款时：
借：银行存款 2340
应交税金--应交增值税（进项税额） 340（红字）
贷：应收账款 2000
上述会计分录，如果都用蓝字填制也可以，即借记“银行存款”，贷记“应交税金”、“应收账款”。但在登账时，“应交税金”、“应收账款”应用红字记入借方发生额。
商品零售企业在商品验收入库时，以商品的售价（含税）金额，借记“库存商品”，以商品的进价（不含税）金额，贷记“物资采购”，以商品含税零售价大于不含税进价的差额，贷记“商品进销差价”。“商品进销差价”账户，是商品零售企业用来核算商品售价（含税）与进价（不含税）之间的差额（毛利＋销项税额）的专门账户。借方反映取得商品进价大于零售价的差额，月终分摊的商品进销差价和库存商品售价调整时调低售价的差额；贷方反映取得商品零售价大于进价的差额和库存商品售价调整时调高售价的差额；贷方余额反映库存商品进价小于售价的差额，借方余额则反映库存商品进价大于售价的差额，余额一般在贷方。
1.购进商品进项税额的会计处理。
零售企业购进商品、进项税额的确认及会计处理，只是库存商品实行售价金额核算，其会计处理有所不同，其他均与批发企业基本相同。
[例23] 某零售商业企业向本市无线电厂购入VCD150台，1000元／台，增值税专用发票上注明：价款150000元，税额25500元（150000×17％）。作会计分录如下：
企业付款时：
借：物资采购--××无线电厂 150000
应交税金--应交增值税（进项税额） 25500
贷：银行存款 175500
商品验收入库（设每台VCD含税售价1560元）时：
借：库存商品--××VCD 234000
贷：物资采购--××无线电厂 150000
商品进销差价 84000
例中的“库存商品”账户，是根据商品零售企业按售价金额核算和实物负责制的传统作法而设计的。如果库存商品按不含税售价计入，就会造成柜台价签上的标价与库存价格不符，使实物负责人的责任不清，也违背了按售价金额核算和实物负责制的本意，造成各柜组月末清点库存的麻烦。因此，对于按售价核算的各柜组，购进商品结转商品采购成本时，必须按含税销售价格计算库存商品，将税额计入商品进销差价，通过差价金额来抵减库存金额，最终使库存商品进价金额不含税。
当然，上述会计处理方法也有其局限性，即“商品进销差价”并不是真正的进价与销价的差价。这样，就不便于分析商品的差价率（毛利率）。为此，也可以采用以下会计处理方法：
（1）库存商品、商品进销差价均不含税。
仍以上例，第一笔会计分录不变，第二笔会计分录如下：
每台VCD不含税售价＝1560／（1＋17％）＝1333（元）
借：库存商品--××VCD 199950
贷：物资采购 150000
商品进销差价 49950
（2）在“商品进销差价”账户下，设“毛利”、“销项税额”两个二级账户。
仍以上例，第一笔会计分录不变，第二笔会计分录如下：
借：库存商品--××VCD 234000
贷：物资采购 150000
商品进销差价--毛利 49950
--销项税额 34050
（3）在“库存商品”账户下，增设“销项税额”明细账。
仍以上例，第一笔会计分录不变，第二笔会计分录如下：
借：库存商品 234000
贷：物资采购 150000
商品进销差价 49950
库存商品--销项税额 34050
上述各种会计处理方法各有利弊，企业在不违反现行有关法规的前提下，可以选择其中之一或创造更好的处理方法。
[例24] 某商业企业向外地某酒厂购入白酒100箱，106元／箱，价款10600元，税额1802元；发生运杂费690元，其中运费发票金额600元，准予抵扣进项税额42元，每箱含税零售价162元，采用商业汇票方式结算货款。作会计分录如下：
（1）先开出商业承兑汇票，后商品验收入库。
开出商业承兑汇票承付货款时：
借：物资采购--××酒厂 10600
应交税金--应交增值税（进项税额） 1802
贷：应付票据 12402
商品运到支付运杂费时：
借：营业费用 648
应交税金--应交增值税（进项税额） 42
贷：银行存款 690
商品验收入库时：
含税售价＝162×100＝16200
借：库存商品--白酒 16200
贷：物资采购--××酒厂 10600
商品进销差价 5600
（2）商品先验收入库，后开出商业承兑汇票。
商品先验收入库时（月终未收到发票，未开出商业承兑汇票，按暂估进货价100元／箱入账）：
借：库存商品--白酒 16200
贷：应付账款 10000
商品进销差价 6200
下月初对上述分录用红字冲回：
借：库存商品--白酒 16200（红字）
贷：应付账款 10000（红字）
商品进销差价 6200（红字）
开出商业承兑汇票时的会计分录同前。
企业采购商品，如购货未付款，即使商品已经验收入库，其增值税专用发票上注明的进项税额也不得抵扣。为了正确反映进项税额的发生及抵扣过程，企业可以增设“待扣税金--增值税”账户，其会计处理方法与工业企业、批发商业企业基本相同。
2.购进商品溢余、短缺进项税额的会计处理。
商业企业购进商品，验收入库时，如发现实收数量与应收数量不符，应查明原因，针对不同原因进行相应的会计处理。其会计处理方法可参照本节关于进项税额转出的会计处理。
3.进货退出进项税额的会计处理。
进货退出是指商品已验收入库并支付货款，事后发现商品质量、规格等问题，经与供贷方协商同意，将商品退回供货方。发生进货退出业务，应由业务部门填红字进货单并向当地主管税务机关取得证明单，然后将红字进货单和证明单各一联送交销货方，作为销货方开具红字增值税专用发票的合法依据。
[例25] 某商业企业在拆包整理商品时，发现上月购入的乙商品有2箱不符规格，经与供货方协商，同意退回商品，进价1000元／箱。作会计分录如下：
财会部门收到红字进货单时：
采用进价核算的企业：
借：库存商品--乙商品 2000（红字）
贷：应收账款 2000（红字）
采用售价核算的企业（含税零售价1500元／箱）：
借：库存商品--乙商品 3000（红字）
贷：应收账款 2000（红字）
商品进销差价 1000（红字）
收到供货单位开来的红字增值税专用发票和退货款时：
借：银行存款 2340
应交税金--应交增值税（进项税额） 340（红字）
贷：应收账款 2000
上述会计分录，如果都用蓝字填制也可以，即借记“银行存款”，贷记“应交税金”、“应收账款”。但在登账时，“应交税金”、“应收账款”应用红字记入借方发生额。
上一篇：增值税会计——增值税概述（十四）
下一篇：增值税会计——增值税概述（十六）
推荐阅读