增值税会计——增值税概述（十七）
6.物资回收公司购入废旧物资及免税产品用料进项税额的会计处理。
按新规定，生产企业增值税一般纳税人若从废旧物资回收单位购入所需材料，可据物资回收单位开具的普通发票（税务机关监制）上注明的金额，按10％计算抵扣进项税额。企业从其他企业购入生产免税产品的原材料，其进项税额不得抵扣。
[例29] 某生产企业8月份从经营废旧物资回收单位购入废旧物资，普通发票写明金额为8500元，当月企业直接收购废旧物资1200元；当月从另一生产企业购入生产免税产品所需原料，专用发票注明价款20000元，增值税额3400元。作会计分录如下：
从废旧物资回收单位购入废旧物资时：
借：物资采购 7650
应交税金--应交增值税（进项税额） 850
贷：银行存款 8500
直接收购废旧物资时：
借：物资采购 1200
贷：现金 1200
购入生产免税产品的原料时：
借：物资采购 23400
贷：应付账款等 23400
委托加工商品、联营投入商品、接受捐赠商品以及商业企业小规模纳税人进项税额的会计处理，与工业企业进项税额的会计处理基本相同，不再叙述。
五、进项税额转出的会计处理
企业购进的货物（包括商品、原材料、包装物、免税农业特产品等）发生非正常损失及改变用途等原因，其进项税额不能从销项税额中扣除。由于这些货物的增值税税额在其购进时已作为进项税额从当期的销项税额中作了扣除，因此，应将其从进项税额中转出，或将其视同销项税额，从本期的进项税额中抵减，借记有关成本、费用、损失等账户，贷记“应交税金--应交增值税（进项税额转出）”。另外，按我国现行出口退税政策规定，进项税额与出口退税额的差额，也应作“进项税额转出”的会计处理（见本书第七章）。
（一）购进货物改变用途转出进项税额的会计处理
为生产、销售购进的货物，企业支付的增值税已计入“进项税额”，若该货物购进后被用于免税项目、非应税项目、集体福利、个人消费（不开具发票，只填开出库单），应将其负担的增值税从“进项税额”中转出，随同货物成本记入有关账户。这类业务同在购入时就已明确自用不同，若购入时就确认用于免税项目、非应税项目、集体福利、个人消费，应将其发票上注明的增值税税额，计入购进货物及接受劳务的成本，不计入“进项税额”。这类业务与“视同销售”也不相同。视同销售是指经过自己加工的、委托加工的货物用于上述目的，或者未经加工货物对外投资和赠送的（开具发票），因而应计入“销项税额”。
[例30] 某企业8月份购进生产经营用钢材112吨，3500元／吨，增值税专用发票上注明：价款392000元，税额66640元（392000×17％），已通过银行支付，货物已验收入库。9月份，本企业基建需要从仓库中领用上月购入钢材28吨。作会计分录如下：
借：在建工程 114660
贷：原材料--钢材 98000
应交税金--应交增值税（进项税额转出）16660
[例31] 某商品批发企业将原购进的抽油烟机100台，作为福利发给职工，该商品进价200元／台，办公室领用原作为库存商品的不需安装的空调机10台，进价3000元／台。作会计分录如下：
借：应付福利费 23400
固定资产 35100
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）8500
库存商品--抽油烟机 20000
--空调机 30000
[例32] 1994年1月1日以前批准成立的某中外合资工业企业，在核算出口产品成本时，发现采购的30000元原材料已缴纳增值税，并列入“进项税额”账户上，应予冲账。
作会计分录如下：
借：本年利润 30000
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）30000
（二）用于免税项目的进项税额转出的会计处理
企业购进的货物，如果既用于应税项目，又用于免税项目，而进项税额又不能单独核算时，月末应按免税项目销售额与应税免税项目销售额合计之比计算免税项目不予抵扣的进项税额，然后作“进项税额转出”的会计处理。如果企业生产的产品全部是免税项目，其购进货物的进项税额应计入采购成本，因而就不存在进项税额转出的问题。
[例33] 某塑料制品厂生产农用薄膜和塑料餐具产品，前者属免税产品，后者正常计税。4月份，该厂购入聚氯乙烯原料一批，增值税专用发票列明：价款265000元，税额45050元（265000×17％），已付款并验收入库；购进包装物、低值易耗品，增值税专用发票列明：价款24000元，税额4080元（24000×17％），已付款并验收入库；当月支付电费5820元，进项税额989.40元（5820×17％）。4月份全厂销售产品销售额806000元，其中农用薄膜销售额526000元。作会计分录如下：
先计算当月全部进项税额：
45050＋4080＋989.40＝50119.40（元）
再计算当月不得抵扣的进项税额：
50119.40×526000／806000＝32708.19（元）
最后计算当月准予抵扣的进项税额：
50119.40－32708.19＝17411.20（元）
企业兼营免税项目，发生上述各类进项税额时，已全部借记“应交税金--应交增值税（进项税额）”，即已进行了税款抵扣；月末，按上述计算，将不准抵扣的进项税额算出后，应作“进项税额转出”的会计处理。
借：主营业务成本（农用薄膜） 32708.19
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）32708.19
（三）非正常损失货物进项税额转出的会计处理
购进货物发生非正常损失后，不可能再出售，其税负也就不能再往下转嫁。因此，税法规定对发生损失的企业（作为应税货物的最终消费者）应征收该货物的增值税。由于进货时支付的增值税税额已记入“进项税额”并抵扣了企业“销项税额”，发生损失后要将其转出，不能抵扣应纳税额，由企业负担该项税负，即转作待处理财产损失的增值税，应与遭受损失的存货成本一起处理。
由于非正常损失的购进货物和非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务的进项税额，一般都已在以前的纳税期作了抵扣。发生损失后，一般很难核实所损失的货物是在过去何时购进的。其原始进价和进项税额也无法准确核定。因此，应按货物的实际成本计算不得抵扣的进项税额。由于损失的在产品、产成品中耗用外购货物或应税劳务的实际成本，还需要参照企业近期的成本资料加以计算。
企业应根据税法的规定，正确界定非正常损失与正常损失。正常损失额确认后，可计入“管理费用”或“营业费用”，不作“进项税额”转出。
1.意外损失进项税额转出的会计处理。
[例34] 某企业本月发生火灾，烧毁库存外购彩电10台，账面售价成本40000元，
进销差率为20％。不得抵扣的进项税额为5440元[40000×（1－20％）×17％]。作会计
分录如下：
借：待处理财产损溢 45440
贷：库存商品 40000
应交税金--应交增值税（进项税额转出）5440
借：商品进销差价 8000
贷：待处理财产损溢 8000
[例35] 某企业因仓库保管不善，5月份被盗窃洗衣机4台，实际成本为2000元。该月，该企业生产洗衣机的总成本为100000元，其中外购货物和应税劳务成本为60000元，不得抵扣的进项税额为204元（2000×60000／100000×17％）。作会计分录如下：
借：待处理财产损溢 2204
贷：产成品 2000
应交税金--应交增值税（进项税额转出）204
2.购进货物短缺进项税额转出的会计处理。
[例36] 某采用进价核算的商业企业从外地永明公司购进A商品4000公斤，增值税专用发票上列明：价款80000元，税额13600元。接到银行转来的托收承付结算凭证及有关凭证，经审核无误，如数以银行存款支付，商品尚未运到。作会计分录如下：
借：物资采购 80000
应交税金--应交增值税（进项税额） 13600
贷：银行存款 93600
商品验收入库时，实收3000公斤，短缺1000公斤，原因待查。作会计分录如下：
借：库存商品 60000
待处理财产损溢 23400
贷：物资采购--永明公司 80000
应交税金--应交增值税（进项税额转出）3400
上例短缺1000公斤，经查属于对方单位少发，现收到对方单位补发来的商品。作会计分录如下：
借：库存商品 20000
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）3400（红字）
待处理财产损溢 23400
[例37] 某采用售价核算的商品流通企业，从外地太光公司购进B商品200件，进价30元／件，增值税专用发票上列明：价款6000元，税额1020元（6000×17％）。接到银行转来的托收承付结算凭证及有关凭证，经审核无误，如数以银行存款支付。商品尚未运到，对方代垫运杂费600元，其中运费发票金额500元。作会计分录如下：
借：物资采购--太光公司 6565
应交税金--应交增值税（进项税额） 1055
贷：银行存款 7620
商品验收入库时实收数量180件，短缺20件，原因待查。该商品含税零售价50元／件。作会计分录如下；
借：库存商品 9000
待处理财产损溢 702
贷：物资采购--太光公司 6550
应交税金--应交增值税（进项税额转出）102
商品进销差价 3050
上例短缺20件，经查属于对方单位少发，经双方协商作退货处理，到主管税务机关开具“证明单”送交销货方。待收到销货方转来的红字增值税专用发票时，作会计分录如下：
借：应收账款 702
应交税金--应交增值税（进项税额） 102（红字）
贷：待处理财产损溢 702
应交税金--应交增值税（进项税额转出）102（红字）
按新规定，生产企业增值税一般纳税人若从废旧物资回收单位购入所需材料，可据物资回收单位开具的普通发票（税务机关监制）上注明的金额，按10％计算抵扣进项税额。企业从其他企业购入生产免税产品的原材料，其进项税额不得抵扣。
[例29] 某生产企业8月份从经营废旧物资回收单位购入废旧物资，普通发票写明金额为8500元，当月企业直接收购废旧物资1200元；当月从另一生产企业购入生产免税产品所需原料，专用发票注明价款20000元，增值税额3400元。作会计分录如下：
从废旧物资回收单位购入废旧物资时：
借：物资采购 7650
应交税金--应交增值税（进项税额） 850
贷：银行存款 8500
直接收购废旧物资时：
借：物资采购 1200
贷：现金 1200
购入生产免税产品的原料时：
借：物资采购 23400
贷：应付账款等 23400
委托加工商品、联营投入商品、接受捐赠商品以及商业企业小规模纳税人进项税额的会计处理，与工业企业进项税额的会计处理基本相同，不再叙述。
五、进项税额转出的会计处理
企业购进的货物（包括商品、原材料、包装物、免税农业特产品等）发生非正常损失及改变用途等原因，其进项税额不能从销项税额中扣除。由于这些货物的增值税税额在其购进时已作为进项税额从当期的销项税额中作了扣除，因此，应将其从进项税额中转出，或将其视同销项税额，从本期的进项税额中抵减，借记有关成本、费用、损失等账户，贷记“应交税金--应交增值税（进项税额转出）”。另外，按我国现行出口退税政策规定，进项税额与出口退税额的差额，也应作“进项税额转出”的会计处理（见本书第七章）。
（一）购进货物改变用途转出进项税额的会计处理
为生产、销售购进的货物，企业支付的增值税已计入“进项税额”，若该货物购进后被用于免税项目、非应税项目、集体福利、个人消费（不开具发票，只填开出库单），应将其负担的增值税从“进项税额”中转出，随同货物成本记入有关账户。这类业务同在购入时就已明确自用不同，若购入时就确认用于免税项目、非应税项目、集体福利、个人消费，应将其发票上注明的增值税税额，计入购进货物及接受劳务的成本，不计入“进项税额”。这类业务与“视同销售”也不相同。视同销售是指经过自己加工的、委托加工的货物用于上述目的，或者未经加工货物对外投资和赠送的（开具发票），因而应计入“销项税额”。
[例30] 某企业8月份购进生产经营用钢材112吨，3500元／吨，增值税专用发票上注明：价款392000元，税额66640元（392000×17％），已通过银行支付，货物已验收入库。9月份，本企业基建需要从仓库中领用上月购入钢材28吨。作会计分录如下：
借：在建工程 114660
贷：原材料--钢材 98000
应交税金--应交增值税（进项税额转出）16660
[例31] 某商品批发企业将原购进的抽油烟机100台，作为福利发给职工，该商品进价200元／台，办公室领用原作为库存商品的不需安装的空调机10台，进价3000元／台。作会计分录如下：
借：应付福利费 23400
固定资产 35100
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）8500
库存商品--抽油烟机 20000
--空调机 30000
[例32] 1994年1月1日以前批准成立的某中外合资工业企业，在核算出口产品成本时，发现采购的30000元原材料已缴纳增值税，并列入“进项税额”账户上，应予冲账。
作会计分录如下：
借：本年利润 30000
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）30000
（二）用于免税项目的进项税额转出的会计处理
企业购进的货物，如果既用于应税项目，又用于免税项目，而进项税额又不能单独核算时，月末应按免税项目销售额与应税免税项目销售额合计之比计算免税项目不予抵扣的进项税额，然后作“进项税额转出”的会计处理。如果企业生产的产品全部是免税项目，其购进货物的进项税额应计入采购成本，因而就不存在进项税额转出的问题。
[例33] 某塑料制品厂生产农用薄膜和塑料餐具产品，前者属免税产品，后者正常计税。4月份，该厂购入聚氯乙烯原料一批，增值税专用发票列明：价款265000元，税额45050元（265000×17％），已付款并验收入库；购进包装物、低值易耗品，增值税专用发票列明：价款24000元，税额4080元（24000×17％），已付款并验收入库；当月支付电费5820元，进项税额989.40元（5820×17％）。4月份全厂销售产品销售额806000元，其中农用薄膜销售额526000元。作会计分录如下：
先计算当月全部进项税额：
45050＋4080＋989.40＝50119.40（元）
再计算当月不得抵扣的进项税额：
50119.40×526000／806000＝32708.19（元）
最后计算当月准予抵扣的进项税额：
50119.40－32708.19＝17411.20（元）
企业兼营免税项目，发生上述各类进项税额时，已全部借记“应交税金--应交增值税（进项税额）”，即已进行了税款抵扣；月末，按上述计算，将不准抵扣的进项税额算出后，应作“进项税额转出”的会计处理。
借：主营业务成本（农用薄膜） 32708.19
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）32708.19
（三）非正常损失货物进项税额转出的会计处理
购进货物发生非正常损失后，不可能再出售，其税负也就不能再往下转嫁。因此，税法规定对发生损失的企业（作为应税货物的最终消费者）应征收该货物的增值税。由于进货时支付的增值税税额已记入“进项税额”并抵扣了企业“销项税额”，发生损失后要将其转出，不能抵扣应纳税额，由企业负担该项税负，即转作待处理财产损失的增值税，应与遭受损失的存货成本一起处理。
由于非正常损失的购进货物和非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务的进项税额，一般都已在以前的纳税期作了抵扣。发生损失后，一般很难核实所损失的货物是在过去何时购进的。其原始进价和进项税额也无法准确核定。因此，应按货物的实际成本计算不得抵扣的进项税额。由于损失的在产品、产成品中耗用外购货物或应税劳务的实际成本，还需要参照企业近期的成本资料加以计算。
企业应根据税法的规定，正确界定非正常损失与正常损失。正常损失额确认后，可计入“管理费用”或“营业费用”，不作“进项税额”转出。
1.意外损失进项税额转出的会计处理。
[例34] 某企业本月发生火灾，烧毁库存外购彩电10台，账面售价成本40000元，
进销差率为20％。不得抵扣的进项税额为5440元[40000×（1－20％）×17％]。作会计
分录如下：
借：待处理财产损溢 45440
贷：库存商品 40000
应交税金--应交增值税（进项税额转出）5440
借：商品进销差价 8000
贷：待处理财产损溢 8000
[例35] 某企业因仓库保管不善，5月份被盗窃洗衣机4台，实际成本为2000元。该月，该企业生产洗衣机的总成本为100000元，其中外购货物和应税劳务成本为60000元，不得抵扣的进项税额为204元（2000×60000／100000×17％）。作会计分录如下：
借：待处理财产损溢 2204
贷：产成品 2000
应交税金--应交增值税（进项税额转出）204
2.购进货物短缺进项税额转出的会计处理。
[例36] 某采用进价核算的商业企业从外地永明公司购进A商品4000公斤，增值税专用发票上列明：价款80000元，税额13600元。接到银行转来的托收承付结算凭证及有关凭证，经审核无误，如数以银行存款支付，商品尚未运到。作会计分录如下：
借：物资采购 80000
应交税金--应交增值税（进项税额） 13600
贷：银行存款 93600
商品验收入库时，实收3000公斤，短缺1000公斤，原因待查。作会计分录如下：
借：库存商品 60000
待处理财产损溢 23400
贷：物资采购--永明公司 80000
应交税金--应交增值税（进项税额转出）3400
上例短缺1000公斤，经查属于对方单位少发，现收到对方单位补发来的商品。作会计分录如下：
借：库存商品 20000
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）3400（红字）
待处理财产损溢 23400
[例37] 某采用售价核算的商品流通企业，从外地太光公司购进B商品200件，进价30元／件，增值税专用发票上列明：价款6000元，税额1020元（6000×17％）。接到银行转来的托收承付结算凭证及有关凭证，经审核无误，如数以银行存款支付。商品尚未运到，对方代垫运杂费600元，其中运费发票金额500元。作会计分录如下：
借：物资采购--太光公司 6565
应交税金--应交增值税（进项税额） 1055
贷：银行存款 7620
商品验收入库时实收数量180件，短缺20件，原因待查。该商品含税零售价50元／件。作会计分录如下；
借：库存商品 9000
待处理财产损溢 702
贷：物资采购--太光公司 6550
应交税金--应交增值税（进项税额转出）102
商品进销差价 3050
上例短缺20件，经查属于对方单位少发，经双方协商作退货处理，到主管税务机关开具“证明单”送交销货方。待收到销货方转来的红字增值税专用发票时，作会计分录如下：
借：应收账款 702
应交税金--应交增值税（进项税额） 102（红字）
贷：待处理财产损溢 702
应交税金--应交增值税（进项税额转出）102（红字）
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