增值税会计--增值税销项税额的会计处理（五）
（五）包装物销售及没收押金的销项税额的会计处理
1.包装物销售的销项税额的会计处理。
（1）随同产品销售并单独计价的包装物。
按税法的规定，应作为销售计算缴纳增值税，借记“银行存款”、“应收账款”，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税金--应交增值税（销项税额）”。不单独计价时，作为产品销售，会计处理见前。
[例25] 天华厂销售给本市天众厂带包装物的丁产品600件，包装物单独计价，开出增值税专用发票列明：产品销售价款96000元，包装物销售价款10000元，增值税税额18020元，款未收到。作会计分录如下：
借：应收账款--天众厂 124020
贷：主营业务收入--丁产品 96000
其他业务收入--包装物销售 10000
应交税金--应交增值税（销项税额） 18020
（2）销售产品，包装物出租。
按税法规定，计税的销售额为纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。而按《增值税条例实施细则》第十二条规定：包装物租金属于价外费用，应缴纳增值税。
[例26] 天华厂采用银行汇票结算方式，销售给东平机械厂甲产品400件，400元／件，增值税税额为27200元（400×400×17％），包装物400个出租，承租期为两个月，共计租金4680元，一次收取包装物押金23400元，总计结算金额215280元（400×400＋27200＋4680＋23400）。作会计分录如下：
按税法规定，收取得包装物租金应计算的销售额，不包括向购买方收取的销项税额，应倒算销售额，计算应缴增值税。
包装物租金销售额＝4680／（1＋17％）＝4000（元）
包装物租金应计销项税额＝4000×17％＝680（元）
借：银行存款 215280
贷：主营业务收入 160000
其他业务收入 4000
应交税金--应交增值税（销项税额） 27880
其他应付款--存入保证金 23400
2.包装物押金的销项税额的会计处理。
按现行财务会计制度的规定，包装物押金可分为三大类：
（1）销售酒类产品而收取的押金。它又为两种情况：一是啤酒、黄酒，其计税要求、会计处理方法同第二类；二是其他酒类，对这类货物销售时收取的包装物押金，无论将来押金是否返回或按时返回，以及财务会计上如何核算，均应并入当期销售额计税。
（2）销售酒类产品之外的货物而收取的押金。当包装物逾期未收回时，没收押金，按适用税率计算销项税额。“逾期”以一年为限，收取押金超过一年时，无论是否退回，均应并入销售额计税。
（3）加收押金。它指包装物已随产品售出并已计税，但为了督促购方退回包装物，在销售产品时又加收一定数额的押金。待购方按时退回包装物时，除了如数退回加收的押金外，还应按一定比例退回收取的包装物价款；若逾期未退回包装物，则没收加收的包装物押金。“逾期”的含义同第二类，只是会计科目（账户）有所不同。
此类业务应注意三点：①收取包装物押金是含税的，没收时应将包装物押金还原为不含税价格，再并入其他业务收入征税；②没收包装物押金适用的税率是包装货物的适用税率，因为没收包装物押金的行为是延期提高了该包装货物的售价；③对没收包装物押金而计提消费税，应计入“其他业务支出”账户，而不能计入“主营业务税金及附加”，这符合会计核算的收入与支出配比原则。
[例27] 某企业销售A产品100件，成本价350元／件，售价500元／件，每件收取包装物押金93.60元，包装物成本价为70元／件。该产品是征收消费税产品，税率为10％。作会计分录如下：
销售产品时：
借：银行存款 67860
贷：主营业务收入-A产品 50000
应交税金--应交增值税（销项税额） 8500
其他应付款--存入保证金 9360
结转销售成本时：
借：主营业务成本-A产品 35000
贷：产成品-A产品 35000
计提消费税时：
借：主营业务税金及附加 5000
贷：应交税金--应交消费税 5000
逾期未退还包装物没收押金时：
借：其他应付款--存入保证金 9360
贷：其他业务收入 8000
应交税金--应交增值税（销项税额） 1360
结转包装物成本时：
借：其他业务支出 7000
贷：包装物--出租、出借包装物 7000
计提消费税时：
借：其他业务支出 800
贷：应交税金--应交消费税 800
[例28] 企业上年2月销售B产品，加收包装物押金2340元。今年4月，逾期没收押金时（设该产品消费税率10％、增值税率17％）。作会计分录如下：
借：其他应付款--存入保证金 2340
贷：营业外收入 1800
应交税金--应交增值税（销项税额） 340
--应交消费税 200
（六）销售自己使用过的固定资产的销项税额的会计处理
由于出售固定资产并不是企业的经营目的，出售收入及其收益不应列作经营收入及经营利润。按现行会计制度的规定，出售固定资产，使用“固定资产清理”账户，发生净损益作为“营业外收入”或“营业外支出”。
[例29] 某企业出售固定资产目录所列并已使用过的机床1台，原值30000元，已提折旧2000元，支付清理费用500元，售价34980元。作会计分录如下：
注销固定资产时：
借：固定资产清理 28000
累计折旧 2000
贷：固定资产 30000
支付清理费用时：
借：固定资产清理 500
贷：银行存款 500
收到价款时：
借：银行存款 34980
贷：固定资产清理 33000
应交税金--应交增值税（销项税额） 1980
结转固定资产清理后的净收益时：
借：固定资产清理 4500
贷：营业外收入 4500
如果企业出售房屋建筑物等固定资产，则应按营业税条例，缴纳5％的营业税，而不应该计算增值税。但营业税计税依据是出售房屋建筑的金额，不作任何扣除。
（七）抵胀货物销售的销项税额的会计处理
企业销售抵账货物行为不属于销售自己使用过的其他属于货物的固定资产。因此，应对其销售额，按简易办法即依照6％的征收率计算缴纳增值税。
[例30] 某厂生产汽车制动泵，无汽车经营权，但欠账方愿用1辆汽车抵顶欠款，该厂同意并收到该辆汽车。对方原欠款117000元，该辆汽车作价110000元，余欠7000元，对方以银行存款支付。该厂将收到的汽车销售出去，开普通发票，销售额为110000元。作会计分录如下：
当初售给对方汽车制动泵时：
借：应收账款--××汽车厂 117000
贷：主营业务收入 100000
应交税金--应交增值税（销项税额）17000
收到抵账汽车时：
借：产成品 110000
贷：应收账款--××汽车厂 110000
收到对方划转余欠货款时：
借：银行存款 7000
贷：应收账款--××汽车厂 7000
将该辆汽车售出（采用商业汇票结算）时：
借：应收票据 110000
贷：主营业务收入 103774
应交税金--应交增值税（销项税额）6226
（八）小规模纳税人销售货物的销项税额的会计处理
按我国现行增值税法的规定，小规模纳税人实行简易征收法，按不含税销售额与征收宰相乘，计算其应缴增值税，不实行税款抵扣办法。
[例31] 某工业企业属小规模纳税人，3月份产品销售收入10600元，货款尚未收到。受外单位委托代为加工产品一批，收取加工费15900元，以银行存款结算。作会计分录如下：
销售货款未收到时：
应纳增值税额＝10600÷（1＋6％）×6％＝600（元）
借：应收账款 10600
贷：主营业务收入 10000
应交税金--应交增值税 600
代外单位加工结算时：
借：银行存款 15900
贷：主营业务收入 15000
应交税金--应交增值税 900
月末缴纳增值税时：
借：应交税金--应交增值税 1500
贷：银行存款 1500
1.包装物销售的销项税额的会计处理。
（1）随同产品销售并单独计价的包装物。
按税法的规定，应作为销售计算缴纳增值税，借记“银行存款”、“应收账款”，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税金--应交增值税（销项税额）”。不单独计价时，作为产品销售，会计处理见前。
[例25] 天华厂销售给本市天众厂带包装物的丁产品600件，包装物单独计价，开出增值税专用发票列明：产品销售价款96000元，包装物销售价款10000元，增值税税额18020元，款未收到。作会计分录如下：
借：应收账款--天众厂 124020
贷：主营业务收入--丁产品 96000
其他业务收入--包装物销售 10000
应交税金--应交增值税（销项税额） 18020
（2）销售产品，包装物出租。
按税法规定，计税的销售额为纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。而按《增值税条例实施细则》第十二条规定：包装物租金属于价外费用，应缴纳增值税。
[例26] 天华厂采用银行汇票结算方式，销售给东平机械厂甲产品400件，400元／件，增值税税额为27200元（400×400×17％），包装物400个出租，承租期为两个月，共计租金4680元，一次收取包装物押金23400元，总计结算金额215280元（400×400＋27200＋4680＋23400）。作会计分录如下：
按税法规定，收取得包装物租金应计算的销售额，不包括向购买方收取的销项税额，应倒算销售额，计算应缴增值税。
包装物租金销售额＝4680／（1＋17％）＝4000（元）
包装物租金应计销项税额＝4000×17％＝680（元）
借：银行存款 215280
贷：主营业务收入 160000
其他业务收入 4000
应交税金--应交增值税（销项税额） 27880
其他应付款--存入保证金 23400
2.包装物押金的销项税额的会计处理。
按现行财务会计制度的规定，包装物押金可分为三大类：
（1）销售酒类产品而收取的押金。它又为两种情况：一是啤酒、黄酒，其计税要求、会计处理方法同第二类；二是其他酒类，对这类货物销售时收取的包装物押金，无论将来押金是否返回或按时返回，以及财务会计上如何核算，均应并入当期销售额计税。
（2）销售酒类产品之外的货物而收取的押金。当包装物逾期未收回时，没收押金，按适用税率计算销项税额。“逾期”以一年为限，收取押金超过一年时，无论是否退回，均应并入销售额计税。
（3）加收押金。它指包装物已随产品售出并已计税，但为了督促购方退回包装物，在销售产品时又加收一定数额的押金。待购方按时退回包装物时，除了如数退回加收的押金外，还应按一定比例退回收取的包装物价款；若逾期未退回包装物，则没收加收的包装物押金。“逾期”的含义同第二类，只是会计科目（账户）有所不同。
此类业务应注意三点：①收取包装物押金是含税的，没收时应将包装物押金还原为不含税价格，再并入其他业务收入征税；②没收包装物押金适用的税率是包装货物的适用税率，因为没收包装物押金的行为是延期提高了该包装货物的售价；③对没收包装物押金而计提消费税，应计入“其他业务支出”账户，而不能计入“主营业务税金及附加”，这符合会计核算的收入与支出配比原则。
[例27] 某企业销售A产品100件，成本价350元／件，售价500元／件，每件收取包装物押金93.60元，包装物成本价为70元／件。该产品是征收消费税产品，税率为10％。作会计分录如下：
销售产品时：
借：银行存款 67860
贷：主营业务收入-A产品 50000
应交税金--应交增值税（销项税额） 8500
其他应付款--存入保证金 9360
结转销售成本时：
借：主营业务成本-A产品 35000
贷：产成品-A产品 35000
计提消费税时：
借：主营业务税金及附加 5000
贷：应交税金--应交消费税 5000
逾期未退还包装物没收押金时：
借：其他应付款--存入保证金 9360
贷：其他业务收入 8000
应交税金--应交增值税（销项税额） 1360
结转包装物成本时：
借：其他业务支出 7000
贷：包装物--出租、出借包装物 7000
计提消费税时：
借：其他业务支出 800
贷：应交税金--应交消费税 800
[例28] 企业上年2月销售B产品，加收包装物押金2340元。今年4月，逾期没收押金时（设该产品消费税率10％、增值税率17％）。作会计分录如下：
借：其他应付款--存入保证金 2340
贷：营业外收入 1800
应交税金--应交增值税（销项税额） 340
--应交消费税 200
（六）销售自己使用过的固定资产的销项税额的会计处理
由于出售固定资产并不是企业的经营目的，出售收入及其收益不应列作经营收入及经营利润。按现行会计制度的规定，出售固定资产，使用“固定资产清理”账户，发生净损益作为“营业外收入”或“营业外支出”。
[例29] 某企业出售固定资产目录所列并已使用过的机床1台，原值30000元，已提折旧2000元，支付清理费用500元，售价34980元。作会计分录如下：
注销固定资产时：
借：固定资产清理 28000
累计折旧 2000
贷：固定资产 30000
支付清理费用时：
借：固定资产清理 500
贷：银行存款 500
收到价款时：
借：银行存款 34980
贷：固定资产清理 33000
应交税金--应交增值税（销项税额） 1980
结转固定资产清理后的净收益时：
借：固定资产清理 4500
贷：营业外收入 4500
如果企业出售房屋建筑物等固定资产，则应按营业税条例，缴纳5％的营业税，而不应该计算增值税。但营业税计税依据是出售房屋建筑的金额，不作任何扣除。
（七）抵胀货物销售的销项税额的会计处理
企业销售抵账货物行为不属于销售自己使用过的其他属于货物的固定资产。因此，应对其销售额，按简易办法即依照6％的征收率计算缴纳增值税。
[例30] 某厂生产汽车制动泵，无汽车经营权，但欠账方愿用1辆汽车抵顶欠款，该厂同意并收到该辆汽车。对方原欠款117000元，该辆汽车作价110000元，余欠7000元，对方以银行存款支付。该厂将收到的汽车销售出去，开普通发票，销售额为110000元。作会计分录如下：
当初售给对方汽车制动泵时：
借：应收账款--××汽车厂 117000
贷：主营业务收入 100000
应交税金--应交增值税（销项税额）17000
收到抵账汽车时：
借：产成品 110000
贷：应收账款--××汽车厂 110000
收到对方划转余欠货款时：
借：银行存款 7000
贷：应收账款--××汽车厂 7000
将该辆汽车售出（采用商业汇票结算）时：
借：应收票据 110000
贷：主营业务收入 103774
应交税金--应交增值税（销项税额）6226
（八）小规模纳税人销售货物的销项税额的会计处理
按我国现行增值税法的规定，小规模纳税人实行简易征收法，按不含税销售额与征收宰相乘，计算其应缴增值税，不实行税款抵扣办法。
[例31] 某工业企业属小规模纳税人，3月份产品销售收入10600元，货款尚未收到。受外单位委托代为加工产品一批，收取加工费15900元，以银行存款结算。作会计分录如下：
销售货款未收到时：
应纳增值税额＝10600÷（1＋6％）×6％＝600（元）
借：应收账款 10600
贷：主营业务收入 10000
应交税金--应交增值税 600
代外单位加工结算时：
借：银行存款 15900
贷：主营业务收入 15000
应交税金--应交增值税 900
月末缴纳增值税时：
借：应交税金--应交增值税 1500
贷：银行存款 1500
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