增值税会计——增值税概述（六）
七、增值税的减免
我国现行增值税，对一般纳税人，根据其经营范围，分两档税率，但没有减征增值税，只有免征和某些优惠政策。
（一）增值税的免征
免税是指对货物或应税劳务在本生产环节的应纳税额全部予以免税。免税与实行零税率不同：免税只免征本环节的应纳税额，对货物在以前生产流通环节所缴纳的税款不予退还，免税后的货物仍然负担着一定的增值税，即进项税额。
按规定下列项目免征增值税：农业生产者销售的自产农业产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备；由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；销售的自己使用过的物品；假肢、轮椅、矫型器；边销茶；残疾人员个人提供加工和修理修配劳务；经国务院或国务院授权机关批准的从事免税品销售业务的专业公司对其所属免税品商店批发、调拨进口免税的货物；来料加工复出口的货物，免征其加工或委托加工货物及其工缴费的增值税；军队系统、军工系统生产的军品；国有粮食企业生产、加工、销售的政策性粮食；校办企业生产的应税货物用于本校教学科研方面的。
销售自己已经使用过的固定资产，按现行税法的规定，单位和个体经营者销售自己使用过的游艇、摩托车和应征消费税的汽车，无论销售者是否属于一般纳税人，一律按简易办法依照6％的征收率计算增值税。销售自己使用过的其他属于货物的固定资产，暂免征收增值税。但“使用过的其他属于货物的固定资产”应同时具备以下几个条件：①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；③销售价格不超过其原值的货物。对不同时具备上述条件的，无论会计制度规定如何核算，均应按6％的征收率征收增值税。
（二）其他优惠政策
1.民政福利工业企业自己生产的非消费税应税产品内销时，如在规定的纳税期内如实申报，填开税票解缴入库，税务机关可填开收入退还书将已征税款返还给纳税企业。
2.为保证“菜篮子”商品的市场供应，稳定市场价格，对国有、集体商业企业批发肉、禽、蛋、水产品和蔬菜的业务征收增值税后所增加的税款，可采取先按规定税率征税，再由财政返还给企业的办法。对国有、集体商办加工企业兼营肉、禽、蛋、水产品和蔬菜批发业务的（如肉联厂批发冻肉），也可比照执行上述“先征后返”政策。但对于承包给个人经营的企业，不得执行此项政策。
3.对230家铸锻企业生产销售的用于生产机器机械的商品铸锻件，实行增值税时，可采用先按规定征收、后按实际缴纳税额返还35％的办法。
4.凡从事废旧物资经营的增值税一般纳税人，按现行规定计算缴纳增值税后，经审批后可按已入库增值税款的70％返还给企业。
5.对国家物资储备局系统销售的储备物资，可采取先征税、后返还的办法，由税务部门照章征收增值税，财政部门将已征的税款返还给纳税单位。
销售额未达到规定起征点的个人，可免缴增值税。增值税起征点的幅度规定如下：
销售货物的起征点为月销售额600～2000元；
销售应税劳务的起征点为月销售额200～800元；
按次纳税的起征点为每次（日）销售额50～80元。
国家税务总局各直属分局应在上述规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，报国家税务总局备案。
除上述规定外，增值税的减免项目由国务院规定。任何地区、部门都不得规定减免税项目。
八、增值税应纳税额的计算
（一）含税销售额的换算
现行增值税是以不含增值税税款的销售额作为计税销售额，实行价外税。但在实际工作中常常会出现一般纳税人将销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合并定价的方法，小规模纳税人也会将销售货物或应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价的方法。这种含税销售额会导致社会上对增值税的不理解，如果不将含税销售额换算为不含税销售额，还会造成计税环节上的重复纳税现象。因此，必须把含税销售额换算为不含税销售额，方可计算增值税税额。
一般纳税人销售额换算公式如下：
销售额＝含税销售额／1＋税率
小规模纳税人销售额换算公式如下：
销售额＝含税销售额／1＋征收率
[例1] 某企业（一般纳税人）向某个体商店（小规模纳税人）销售商品，开具普通发票。发票上采用销售额和销项税额合并定价法，注明交易额为10000元。该企业在计算应纳税额时，就要进行以下计算工作：
换算为不含税价格＝10000／1＋17％＝8457（元）
计算销项税额＝8547×17％＝1453（元）
或＝10000-8547＝1453（元）
[例2] 某个体商店采用销售额和应纳税额合并定价方法。当月商品销售收入共计10000元，不含税销售额换算如下：
换算为不含税销售额＝10000／1＋4％＝9615.38（元）
（二）一般纳税人应纳税额的计算
一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，其应纳税额在一般情况下为当期销项税额减去同期准予抵扣的进项税额后的余额，计算公式如下：
应纳税额＝当期销项税额-当期进项税额
当期销项税额小于当期进项税额而不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。
[例3] 某厂为一般纳税人，1998年11月销售产品，开出增值税专用发票，销售额120000元，销项税额20400元；销售给小规模纳税人产品，开普通发票，销售额40000元（含税）；将-一批成本100000元的产品对外投资。当月购料，取得增值税专用发票，价款60000元，税额10200元；购进免税农产品25000元；当月用水27600元，增值税专用发票注明税额3588元；购进设备一台，价款55000元，增值税专用发票注明税额9350元。
计算该企业当月应交增值税如下：
（1）销项税额的计算：
销售给小规模纳税人销项税额＝40000／（1＋17％）×17％＝5812（元）
投资产品销项税额＝100000×（1＋10％）×17％＝18700（元）
销项税额合计＝20400＋5812＋18700＝44912（元）
（2）允许抵扣的进项税额的计算：
允许抵扣的进项税额合计＝10200＋25000×10％＋3588
＝16288（元）
（3）应纳税额的计算：
应纳税额＝44912-16288＝28624（元）
（三）小规模纳税人应纳税额的计算
小规模纳税人销售货物或提供应税劳务，实行简易办法计算应纳税额，按销售额的4％或6％的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。
应纳税额＝销售额×征收率
公式中的销售额为不含增值税的销售额，若采用价税合并销售货物、提供应税劳务，应将其换算为不含税销售额。
仍以[例2]为例，该个体商店当月应纳税额计算如下：
应纳税额＝9615.38×4％＝384.62（元）
（四）进口货物应纳税额的计算
对进口货物征税是大多数主权国家的惯例。进口货物的纳税人为收货人或办理报关手续的单位和个人。
我国在规定对进口货物征税的同时，对某些进口货物也作出了减免税或不征税的规定。另外，还规定了实行保税的货物不征增值税。这是为了简化手续。如对从国外进口的原材料、零部件、包装物在国内加工复出口的，在海关监管便利的情况下，可以对这些货物实行保税监管，即进口时先不缴税，企业在海关的监管下，使用、加工这些进口料、件，并且复出口；若不能再出口而销往国内时，则要按规定缴税。对于国外过境或转口货物，一般也采用此法。这些货物实际上进入了我国境内，但并不办理报关进口手续，而是向海关办理暂存货物性质的保税手续，并接受海关监督，未经海关允许，不得自行动用或转移。
进口货物的适用税率与国内购销货物相同。
纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额，其组成计税价格和应纳税额计算公式如下：
组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税
应纳税额＝组成计税价格×税率
由于进口货物涉及到保护国内民族工业问题，因而要先征收具有保护作用的关税，如果进口货物属于消费税应税消费品，还应征一道消费税，然后以关税完税价格、关税和消费税之和为税基，即组成计税价格，再采用相应的税率，征收增值税。
国家税务总局以国税发[1998]183号文重申：“严厉禁止对增值税一般纳税人搞定率征收”，即非经国家税务总局批准，基层税务机关不得以任何名义和理由改变增值税应纳税额的计算办法。否则，企业有权拒绝执行。
我国现行增值税，对一般纳税人，根据其经营范围，分两档税率，但没有减征增值税，只有免征和某些优惠政策。
（一）增值税的免征
免税是指对货物或应税劳务在本生产环节的应纳税额全部予以免税。免税与实行零税率不同：免税只免征本环节的应纳税额，对货物在以前生产流通环节所缴纳的税款不予退还，免税后的货物仍然负担着一定的增值税，即进项税额。
按规定下列项目免征增值税：农业生产者销售的自产农业产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备；由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；销售的自己使用过的物品；假肢、轮椅、矫型器；边销茶；残疾人员个人提供加工和修理修配劳务；经国务院或国务院授权机关批准的从事免税品销售业务的专业公司对其所属免税品商店批发、调拨进口免税的货物；来料加工复出口的货物，免征其加工或委托加工货物及其工缴费的增值税；军队系统、军工系统生产的军品；国有粮食企业生产、加工、销售的政策性粮食；校办企业生产的应税货物用于本校教学科研方面的。
销售自己已经使用过的固定资产，按现行税法的规定，单位和个体经营者销售自己使用过的游艇、摩托车和应征消费税的汽车，无论销售者是否属于一般纳税人，一律按简易办法依照6％的征收率计算增值税。销售自己使用过的其他属于货物的固定资产，暂免征收增值税。但“使用过的其他属于货物的固定资产”应同时具备以下几个条件：①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；③销售价格不超过其原值的货物。对不同时具备上述条件的，无论会计制度规定如何核算，均应按6％的征收率征收增值税。
（二）其他优惠政策
1.民政福利工业企业自己生产的非消费税应税产品内销时，如在规定的纳税期内如实申报，填开税票解缴入库，税务机关可填开收入退还书将已征税款返还给纳税企业。
2.为保证“菜篮子”商品的市场供应，稳定市场价格，对国有、集体商业企业批发肉、禽、蛋、水产品和蔬菜的业务征收增值税后所增加的税款，可采取先按规定税率征税，再由财政返还给企业的办法。对国有、集体商办加工企业兼营肉、禽、蛋、水产品和蔬菜批发业务的（如肉联厂批发冻肉），也可比照执行上述“先征后返”政策。但对于承包给个人经营的企业，不得执行此项政策。
3.对230家铸锻企业生产销售的用于生产机器机械的商品铸锻件，实行增值税时，可采用先按规定征收、后按实际缴纳税额返还35％的办法。
4.凡从事废旧物资经营的增值税一般纳税人，按现行规定计算缴纳增值税后，经审批后可按已入库增值税款的70％返还给企业。
5.对国家物资储备局系统销售的储备物资，可采取先征税、后返还的办法，由税务部门照章征收增值税，财政部门将已征的税款返还给纳税单位。
销售额未达到规定起征点的个人，可免缴增值税。增值税起征点的幅度规定如下：
销售货物的起征点为月销售额600～2000元；
销售应税劳务的起征点为月销售额200～800元；
按次纳税的起征点为每次（日）销售额50～80元。
国家税务总局各直属分局应在上述规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，报国家税务总局备案。
除上述规定外，增值税的减免项目由国务院规定。任何地区、部门都不得规定减免税项目。
八、增值税应纳税额的计算
（一）含税销售额的换算
现行增值税是以不含增值税税款的销售额作为计税销售额，实行价外税。但在实际工作中常常会出现一般纳税人将销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合并定价的方法，小规模纳税人也会将销售货物或应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价的方法。这种含税销售额会导致社会上对增值税的不理解，如果不将含税销售额换算为不含税销售额，还会造成计税环节上的重复纳税现象。因此，必须把含税销售额换算为不含税销售额，方可计算增值税税额。
一般纳税人销售额换算公式如下：
销售额＝含税销售额／1＋税率
小规模纳税人销售额换算公式如下：
销售额＝含税销售额／1＋征收率
[例1] 某企业（一般纳税人）向某个体商店（小规模纳税人）销售商品，开具普通发票。发票上采用销售额和销项税额合并定价法，注明交易额为10000元。该企业在计算应纳税额时，就要进行以下计算工作：
换算为不含税价格＝10000／1＋17％＝8457（元）
计算销项税额＝8547×17％＝1453（元）
或＝10000-8547＝1453（元）
[例2] 某个体商店采用销售额和应纳税额合并定价方法。当月商品销售收入共计10000元，不含税销售额换算如下：
换算为不含税销售额＝10000／1＋4％＝9615.38（元）
（二）一般纳税人应纳税额的计算
一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，其应纳税额在一般情况下为当期销项税额减去同期准予抵扣的进项税额后的余额，计算公式如下：
应纳税额＝当期销项税额-当期进项税额
当期销项税额小于当期进项税额而不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。
[例3] 某厂为一般纳税人，1998年11月销售产品，开出增值税专用发票，销售额120000元，销项税额20400元；销售给小规模纳税人产品，开普通发票，销售额40000元（含税）；将-一批成本100000元的产品对外投资。当月购料，取得增值税专用发票，价款60000元，税额10200元；购进免税农产品25000元；当月用水27600元，增值税专用发票注明税额3588元；购进设备一台，价款55000元，增值税专用发票注明税额9350元。
计算该企业当月应交增值税如下：
（1）销项税额的计算：
销售给小规模纳税人销项税额＝40000／（1＋17％）×17％＝5812（元）
投资产品销项税额＝100000×（1＋10％）×17％＝18700（元）
销项税额合计＝20400＋5812＋18700＝44912（元）
（2）允许抵扣的进项税额的计算：
允许抵扣的进项税额合计＝10200＋25000×10％＋3588
＝16288（元）
（3）应纳税额的计算：
应纳税额＝44912-16288＝28624（元）
（三）小规模纳税人应纳税额的计算
小规模纳税人销售货物或提供应税劳务，实行简易办法计算应纳税额，按销售额的4％或6％的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。
应纳税额＝销售额×征收率
公式中的销售额为不含增值税的销售额，若采用价税合并销售货物、提供应税劳务，应将其换算为不含税销售额。
仍以[例2]为例，该个体商店当月应纳税额计算如下：
应纳税额＝9615.38×4％＝384.62（元）
（四）进口货物应纳税额的计算
对进口货物征税是大多数主权国家的惯例。进口货物的纳税人为收货人或办理报关手续的单位和个人。
我国在规定对进口货物征税的同时，对某些进口货物也作出了减免税或不征税的规定。另外，还规定了实行保税的货物不征增值税。这是为了简化手续。如对从国外进口的原材料、零部件、包装物在国内加工复出口的，在海关监管便利的情况下，可以对这些货物实行保税监管，即进口时先不缴税，企业在海关的监管下，使用、加工这些进口料、件，并且复出口；若不能再出口而销往国内时，则要按规定缴税。对于国外过境或转口货物，一般也采用此法。这些货物实际上进入了我国境内，但并不办理报关进口手续，而是向海关办理暂存货物性质的保税手续，并接受海关监督，未经海关允许，不得自行动用或转移。
进口货物的适用税率与国内购销货物相同。
纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额，其组成计税价格和应纳税额计算公式如下：
组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税
应纳税额＝组成计税价格×税率
由于进口货物涉及到保护国内民族工业问题，因而要先征收具有保护作用的关税，如果进口货物属于消费税应税消费品，还应征一道消费税，然后以关税完税价格、关税和消费税之和为税基，即组成计税价格，再采用相应的税率，征收增值税。
国家税务总局以国税发[1998]183号文重申：“严厉禁止对增值税一般纳税人搞定率征收”，即非经国家税务总局批准，基层税务机关不得以任何名义和理由改变增值税应纳税额的计算办法。否则，企业有权拒绝执行。
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