售后回购业务的财税处理（下）
[案例1]
[案情说明] 优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17％。2002年5月1日，优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司与索迪斯（梧州）空调制造有限公司签订协议，向索迪斯（梧州）空调制造有限公司销售一批商品，增值税专用发票上注明销售价格为1000000元，增值税为170000元。协议规定，优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司应在9月扣日将所售商品购回，回购价为1100000元（不含增值税额）。商品已发出，贷款已收到。该批商品的实际成本为800000元；除增值税外不考虑其他相关税费。
[政策解读] 优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司的会计处理。
[法律依据] 《中华人民共和国企业会计准则——收入》。
[会计处理] 优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司的会计分录如下：
①优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司发出商品时：
借：银行存款 1170000
贷：库存商品 800000
应交税金——应交增值税（销项税额） 170000
待转库存商品差价 200000
②由于回购价大于原售价，因而应在销售与回购期间内按期计提利息费用，计提的利息费用直接计入当期财务费用。这样做的理由在于，此种售后回购本质上属于一种融资交易，回购价大于原价的差额相当于融资费用，因而应在计提时直接计入当期财务费用。
优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司5月至8月，每月应计提的利息费用为20000元。
借：财务费用 20000
贷：待转库存商品差价 20000
③9月30日，优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司购回5月1日销售的商品，增值税专用发票上注明的商品价款1100000元，增值税额为187000万元。
借：物资采购（或库存商品等） 1100000
应交税金——应交增值税（进项税额） 187000
贷：银行存款（或应付账款） 1287000
借：待转库存商品差价 80000
财务费用 20000
贷：物资采购（或库存商品等） 100000
从上述分析可从看出，会计核算原则是“实质重于形式”，因此，售后回购业务应视同融资业务进行账务处理。企业在反映售后回购业务时，应当设置“待转库存商品差价”科目，核算企业在附有购回协议的销售方式下，发出商品的实际成本与销售价格以及相关税费之间的差额。
[案例2]
[案情说明] 泰华（中国）实业集团有限公司下属的泰华（深圳）房地产有限公司2000年1月将一栋已开发的办公楼销售给深圳商业银行，售价为5000万元，款项已经存入房地产公司的银行账户，该办公楼的建筑成本为4500万元。合同规定2003年1月房地产公司将该办公楼重新购回，回购价为5600万元。
[要求解答] 泰华（深圳）房地产有限公司的账务处理。
[法律依据] 《中华人民共和国企业会计准则——收入》。
[分析说明] 从会计的角度来分析，这项交易实质上是房地产公司将房产做抵押，向商业银行借款5000万元，借款期限为三年，应支付利息总额为600万元，其所售房屋的房产所有权上的主要风险和报酬仍留在该房地产公司，该房地产公司对售出的办公楼仍可以实施控制，这说明此项销售没有完成，不能确认收入。
[会计处理] 实际上，泰华（深圳）房地产有限公司这笔业务做会计分录如下：
1.售出办公楼给银行时：
借：银行存款 5000000
贷：应付账款——商业银行 5000000
2.每年年末预付给商业银行利息费用200万元时：
借：财务费用 2000000
贷：应付账款——商业银行 2000000
3.2003年1月房地产公司重新回购该办公楼时：
借：应付账款——商业银行 5600000
贷：银行存款 5600000
[案例3]
[案情说明] 泰华（中国）实业集团有限公司下属的泰华（深圳）电子有限公司2001年2月将库存W商品一批按“售后回购”形式售给珠海飞跃电器公司，合同规定售价（不含税）100万元，2002年2月回购价（不含税）115万元，该批W商品实际成本为80万元，增值税率均为17％，本例暂不考虑其他税费。
[要求解答] 泰华（深圳）电子有限公司的账务处理。
[法律依据] 《中华人民共和国企业会计准则——收入》。
1.2001年2月企业发出商品，且收到117万元价款时：
借：银行存款 1170000
贷：库存商品——W商品 800000
应交税金——应交增值税（销项税） 170000
待转库存商品差价 200000
2.每月预提12500元的财务费用时：
借：财务费用 12500
贷：待转库存商品差价 12500
3.2002年2月企业回购商品，且支付134.55万元货款时：
借：库存商品——W商品 1150000
应交税金——应交增值税（进项税） 195500
贷：银行存款 1345500
同时，结转“待转库存商品差价”：
借：待转库存商品差价 350000
贷：库存商品——W商品 350000
[比较分析] 从本例看出，企业为获取100万元资金的一年使用权，以W商品作为质押，花费15万元的费用才得以实现，企业的“库存商品——W商品”的成本并未增减，从而进一步证明了“售后回购”不能作为收入进行账务处理。
当然，实际回购价格有三种情况：
第一种，实际回购价格等于合同回购价格，如[案例137]的5600万元和[案例138]的115万元。
第二种，实际回购价格大于合同回购价格，如[案例137]房产价格大幅上涨，实际回收价格为8000万元，则账务处理为：
第一笔和第二笔分录相同，第三笔分录为：
借：应付账款——商业银行 56000000
财务费用 24000000
贷：银行存款 80000000
第三种，实际回购价格小于合同回购价格，如[案例137]房产价格大幅下滑，实际回收价格为4500万元，则账务处理为：
第一笔和第二笔分录相同，第三笔分录为：
借：应付账款——商业银行 56000000
贷：银行存款 45000000
财务费用 11000000
（2）售后回购的税务处理
售后回购业务在会计核算时，按照“实质重于形式”的要求，视同融资作账务处理，不确认收入，这是对谨慎性原则的体现，也确保了会计信息的真实性和可靠性。
但是税法上不承认这种融资，而是视为销售、购入两项经济业务。因此，企业在销售时还需按规定开具发票，收取价款，作为构成计税收入的依据。
按照税法要求，在前面案例中的房地产公司在销售房屋时，应按规定的税率计征营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。
①营业税＝50000000元×5％＝2500000元
②城市维护建设税＝2500000元×7％＝175000元
③教育费附加＝2500000元×3％＝7500元
企业所得税的计算，应按最新企业所得税年度申报表的程序进行，将售价5000万元填入“销售收入”栏中，将成本4500万元填入“销售成本”栏中，缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加填入相应的“税金”栏中，据以计算应缴的企业所得税。
前面案例中的电子公司已交增值税，其所得税只在2001年年末时将“待转库存商品差价”20万元转入“本年利润”时，才会增加计税所得额，从而计缴企业所得税。
（3）售后回购业务注意事项
会计人员在处理和判断一项业务是否属于售后回购，其标准是在发售商品时是否已签订“回购合同”。“回购合同”就是判定的标准，因为“合同”具有法律约束力。
这是首要的注意事项。会计人员在处理售后回购业务应注意的第二个事项就是在售出商品时要不要开具发票，如果对方不要发票，那就采用“抵押方式”融资，不采用“售后回购”融资，这样就为企业合理规避了税款。在前面案例中的房地产公司采用“抵押方式”融资，可少交税款共计3030125元（企业所得税率15％），这是每位财会人员必须注意的事项。
[案情说明] 优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17％。2002年5月1日，优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司与索迪斯（梧州）空调制造有限公司签订协议，向索迪斯（梧州）空调制造有限公司销售一批商品，增值税专用发票上注明销售价格为1000000元，增值税为170000元。协议规定，优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司应在9月扣日将所售商品购回，回购价为1100000元（不含增值税额）。商品已发出，贷款已收到。该批商品的实际成本为800000元；除增值税外不考虑其他相关税费。
[政策解读] 优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司的会计处理。
[法律依据] 《中华人民共和国企业会计准则——收入》。
[会计处理] 优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司的会计分录如下：
①优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司发出商品时：
借：银行存款 1170000
贷：库存商品 800000
应交税金——应交增值税（销项税额） 170000
待转库存商品差价 200000
②由于回购价大于原售价，因而应在销售与回购期间内按期计提利息费用，计提的利息费用直接计入当期财务费用。这样做的理由在于，此种售后回购本质上属于一种融资交易，回购价大于原价的差额相当于融资费用，因而应在计提时直接计入当期财务费用。
优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司5月至8月，每月应计提的利息费用为20000元。
借：财务费用 20000
贷：待转库存商品差价 20000
③9月30日，优奈特（柳州）冷冻设备制造有限公司购回5月1日销售的商品，增值税专用发票上注明的商品价款1100000元，增值税额为187000万元。
借：物资采购（或库存商品等） 1100000
应交税金——应交增值税（进项税额） 187000
贷：银行存款（或应付账款） 1287000
借：待转库存商品差价 80000
财务费用 20000
贷：物资采购（或库存商品等） 100000
从上述分析可从看出，会计核算原则是“实质重于形式”，因此，售后回购业务应视同融资业务进行账务处理。企业在反映售后回购业务时，应当设置“待转库存商品差价”科目，核算企业在附有购回协议的销售方式下，发出商品的实际成本与销售价格以及相关税费之间的差额。
[案例2]
[案情说明] 泰华（中国）实业集团有限公司下属的泰华（深圳）房地产有限公司2000年1月将一栋已开发的办公楼销售给深圳商业银行，售价为5000万元，款项已经存入房地产公司的银行账户，该办公楼的建筑成本为4500万元。合同规定2003年1月房地产公司将该办公楼重新购回，回购价为5600万元。
[要求解答] 泰华（深圳）房地产有限公司的账务处理。
[法律依据] 《中华人民共和国企业会计准则——收入》。
[分析说明] 从会计的角度来分析，这项交易实质上是房地产公司将房产做抵押，向商业银行借款5000万元，借款期限为三年，应支付利息总额为600万元，其所售房屋的房产所有权上的主要风险和报酬仍留在该房地产公司，该房地产公司对售出的办公楼仍可以实施控制，这说明此项销售没有完成，不能确认收入。
[会计处理] 实际上，泰华（深圳）房地产有限公司这笔业务做会计分录如下：
1.售出办公楼给银行时：
借：银行存款 5000000
贷：应付账款——商业银行 5000000
2.每年年末预付给商业银行利息费用200万元时：
借：财务费用 2000000
贷：应付账款——商业银行 2000000
3.2003年1月房地产公司重新回购该办公楼时：
借：应付账款——商业银行 5600000
贷：银行存款 5600000
[案例3]
[案情说明] 泰华（中国）实业集团有限公司下属的泰华（深圳）电子有限公司2001年2月将库存W商品一批按“售后回购”形式售给珠海飞跃电器公司，合同规定售价（不含税）100万元，2002年2月回购价（不含税）115万元，该批W商品实际成本为80万元，增值税率均为17％，本例暂不考虑其他税费。
[要求解答] 泰华（深圳）电子有限公司的账务处理。
[法律依据] 《中华人民共和国企业会计准则——收入》。
1.2001年2月企业发出商品，且收到117万元价款时：
借：银行存款 1170000
贷：库存商品——W商品 800000
应交税金——应交增值税（销项税） 170000
待转库存商品差价 200000
2.每月预提12500元的财务费用时：
借：财务费用 12500
贷：待转库存商品差价 12500
3.2002年2月企业回购商品，且支付134.55万元货款时：
借：库存商品——W商品 1150000
应交税金——应交增值税（进项税） 195500
贷：银行存款 1345500
同时，结转“待转库存商品差价”：
借：待转库存商品差价 350000
贷：库存商品——W商品 350000
[比较分析] 从本例看出，企业为获取100万元资金的一年使用权，以W商品作为质押，花费15万元的费用才得以实现，企业的“库存商品——W商品”的成本并未增减，从而进一步证明了“售后回购”不能作为收入进行账务处理。
当然，实际回购价格有三种情况：
第一种，实际回购价格等于合同回购价格，如[案例137]的5600万元和[案例138]的115万元。
第二种，实际回购价格大于合同回购价格，如[案例137]房产价格大幅上涨，实际回收价格为8000万元，则账务处理为：
第一笔和第二笔分录相同，第三笔分录为：
借：应付账款——商业银行 56000000
财务费用 24000000
贷：银行存款 80000000
第三种，实际回购价格小于合同回购价格，如[案例137]房产价格大幅下滑，实际回收价格为4500万元，则账务处理为：
第一笔和第二笔分录相同，第三笔分录为：
借：应付账款——商业银行 56000000
贷：银行存款 45000000
财务费用 11000000
（2）售后回购的税务处理
售后回购业务在会计核算时，按照“实质重于形式”的要求，视同融资作账务处理，不确认收入，这是对谨慎性原则的体现，也确保了会计信息的真实性和可靠性。
但是税法上不承认这种融资，而是视为销售、购入两项经济业务。因此，企业在销售时还需按规定开具发票，收取价款，作为构成计税收入的依据。
按照税法要求，在前面案例中的房地产公司在销售房屋时，应按规定的税率计征营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。
①营业税＝50000000元×5％＝2500000元
②城市维护建设税＝2500000元×7％＝175000元
③教育费附加＝2500000元×3％＝7500元
企业所得税的计算，应按最新企业所得税年度申报表的程序进行，将售价5000万元填入“销售收入”栏中，将成本4500万元填入“销售成本”栏中，缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加填入相应的“税金”栏中，据以计算应缴的企业所得税。
前面案例中的电子公司已交增值税，其所得税只在2001年年末时将“待转库存商品差价”20万元转入“本年利润”时，才会增加计税所得额，从而计缴企业所得税。
（3）售后回购业务注意事项
会计人员在处理和判断一项业务是否属于售后回购，其标准是在发售商品时是否已签订“回购合同”。“回购合同”就是判定的标准，因为“合同”具有法律约束力。
这是首要的注意事项。会计人员在处理售后回购业务应注意的第二个事项就是在售出商品时要不要开具发票，如果对方不要发票，那就采用“抵押方式”融资，不采用“售后回购”融资，这样就为企业合理规避了税款。在前面案例中的房地产公司采用“抵押方式”融资，可少交税款共计3030125元（企业所得税率15％），这是每位财会人员必须注意的事项。
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