增值税最佳会计处理方案（9）
七、小规模纳税人的增值税核算
对于规模较小，会计核算不够健全，未达到一般纳税人标准的小规模纳税人，不采用前面所述购进扣款法及一般纳税入的会计处理方法，其应纳税额的计算、科目设置、帐簿登记。帐务处理及报表编制均采用简易方法，现分述如下。
（一）应纳税额的计算
小规模纳税人按照销售货物或提供应税劳务所取得的销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进税额，其计算公式如下：
应纳增值税额＝销售额×征收率
式中征收率为6％。由于征收率已定，其应纳税额的计算是否正确，关键取决于销售额的确定。小规模纳税人销售额的确认方法与一般纳税人销售额的确认方法是一致的，但不包括收取的应纳税额。
由于小规模纳税人不使用增值税专用发票，当其销售货物或提供应税劳务时，开具的普通发票中只反映了价税合一的含税销售额，而计税依据应为不含税销售额。因此，在计算应纳税额时，先要将含税销售额换算为不言税销售额，其换算公式为：
不含税销售额＝含税销售额／（1＋征收率）
然后以不含税销售额为什税依据计算应纳税额。
如果小规模纳税人已经实现了销售，又因质量问题或其他原因发生销货退回或销售折让时，其退还给购买方的销售额，应当从发生销货退回或销售析让当期的销售额中扣减。
现举例说明小规模纳税入应纳税额的计算方法。
例33同济工厂为小规模纳税人，4月购入原材料20000元，增值税额3400元，共付款项23400元。当月取得产品销售收入80000元，并收取价外费用1600元。当月一客户因质量问题提出将上月购买的一批货物退货，经双方协商，决定以销售折让的方式解决，退给购买者5000元货款。计算当月应纳税额：
1.小规模纳税人不允许抵扣进项税额，原材料的进项税额只能计入材料采购成本，与计算应纳增值税额无关。
2.价外费用应并入销售额，折让退款则应从当月销售额中扣除，调整后的销售额应为；
4月销售额＝8000＋1600－5000＝76600（元）
3.将4月份含税销售额76600元换算为不含税销售额：
4月份不含税销售额＝76600／（1＋6％）＝72264.15（元）
4.根据不含税销售额计算出当月应纳税额：
4月份应纳税额＝72264.15×6％＝4335.85（元）
该厂应在5月10日前按此计算结果申报纳税，纳税申报表见表9。
（二）科目设置、帐簿登记及帐务处理
小规模纳税人可在“应交税金”总帐科目下设置“应交增值税”明细科目，开设“应交税金--应交增值税”明细帐户。该帐户可采用三栏式帐簿格式，进行增值税的明细核算。该明细帐户的贷方登记按计税依据与征收率计算出的应纳税额，如有因销货退回应冲减的应纳税额，以红字登记；借方登记已交纳的增值税额，如有多缴退回的增值税额，以红字登记。期末借、贷方发生额相抵之后若为贷方余额，表示企业应交或欠交的增值税额；若为借方余额，表示企业多交的增值税额；期末余额若为0，则表示企业己结清税款。其帐务处理包括：
1.购入货物或接受应税劳务的帐务处理
实行简易办法计算交纳增值税的小规模纳税人，购入货物或接受应税劳务，不论取得增值税专用发票或普通发票，均应将所支付的增值税额直接计入有关货物及劳务的成本，在编制会计分录时，借记“材料采购”、“商品采购”、“原材料”、“制造费用”、“管理费用”、“经营费用”、“其他业务支出”等科目，贷记“银行存款”、“应付票据”、“应付帐款”等科目。
例34.同济厂购入原材料一批，取得增值税专用发票，发票上注明价款6700元，增值税额1139元，价税合计7839元。该企业采用实际成本计价方法核算原材料，从银行转帐付款后作会计分录如下：
借：原材料 7829
贷：银行存款 7839
2.销售货物或提供应税劳务的帐务处理
小规模纳税人一般不得为购货方开具专用发票，如果购货提出要求时，小规模纳税人需持普通发票前往税务机关换开专用发票。无论是否开具专用发票，在编制会计分录时，均应按实现的销售收入（不含税，下同）与按规定收取的增值税额合计，借记“应收帐款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按实现的销售收入，贷记“产品销售收入”、“商品销售收入”、“其他业务收入”等科目，同时按规定收取的增值税额，贷记“应交税金--应交增值税”科目。发生的销货退回，作相反的会计分录。
例35.同济厂采用销售额与税额合并走价，某月销售货物取得价款80000元，并收取价外费用1600元，已存入银行。全部货款换算为不含税销售额后为76981.13元，应缴纳增值税4618.87元，作会计分录：
借：银行存款 81600.00
贷：产品销售收入 76981.13
应交税金--应交增值税 4618.87
当月销售折让5000元，货款退回后，根据折让款5000元换算为不含税销售额4716.98元，冲减应交税金283.02元，作会计分录如下：
借：产品销售收入 4716.98
应交税金--应交增值税 283.02
贷：银行存款 5000.00
小规模纳税人不存在进项税额抵扣进项税额抵扣问题，故当月实际应纳增值税为4335.85元（4618.87－283.02）。
3.交纳增值税款的帐务处理
小规模纳税人交纳税款的帐务处理与一般纳税人交纳税款的帐务处理完全相同。
例36.同济厂4月销售货物76600元，换算为不含税销售额等于72264.15元，按6％征收率计算，应纳税额4335.85元，缴纳税款后作会计分录：
借：应交税金--应交增值税 4335.85
贷：银行存款 4335.85
（三）纳税申报表的编制
小规模纳税人的增值税会计核算比较简单，无须编报增值税专用会计报表，但须按月编报纳税申报表。
小规模纳税人的纳税申报表也为一式两联，第一联为申报联，由纳税人按期向税务机关申报；第二联为收执联，纳税人于申报时并同申报联交税务机关签章后收回作为申报凭证。
申报表的主要内容包括“货物或应税劳务名称”、“销售额”、“征收率”、“本期应纳税额”等项目构成，填制方法比一般纳税人申报表简单。申报表中的“经济类型”只按“工业”或“商业”类型划分。
申报表中的“销售额”和“本期应纳税额”项目可根据小规模纳税人“产品销售收入”、“商品销售收入”、“其他业务收入”、“应交税金--应交增值税”等帐户记录填列，或根据税务机关核定的销售额计算填列。“销售额”为不含税销售额。纳税人无论当月是否有销售额，均应在次月10日前向税务机关填报纳税申报表。
纳税人向税务机关递交的纳税申报表得到税务机关审核批准后，即可据以办理银行转帐交纳税款，完成一切纳税手续。
对于规模较小，会计核算不够健全，未达到一般纳税人标准的小规模纳税人，不采用前面所述购进扣款法及一般纳税入的会计处理方法，其应纳税额的计算、科目设置、帐簿登记。帐务处理及报表编制均采用简易方法，现分述如下。
（一）应纳税额的计算
小规模纳税人按照销售货物或提供应税劳务所取得的销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进税额，其计算公式如下：
应纳增值税额＝销售额×征收率
式中征收率为6％。由于征收率已定，其应纳税额的计算是否正确，关键取决于销售额的确定。小规模纳税人销售额的确认方法与一般纳税人销售额的确认方法是一致的，但不包括收取的应纳税额。
由于小规模纳税人不使用增值税专用发票，当其销售货物或提供应税劳务时，开具的普通发票中只反映了价税合一的含税销售额，而计税依据应为不含税销售额。因此，在计算应纳税额时，先要将含税销售额换算为不言税销售额，其换算公式为：
不含税销售额＝含税销售额／（1＋征收率）
然后以不含税销售额为什税依据计算应纳税额。
如果小规模纳税人已经实现了销售，又因质量问题或其他原因发生销货退回或销售折让时，其退还给购买方的销售额，应当从发生销货退回或销售析让当期的销售额中扣减。
现举例说明小规模纳税入应纳税额的计算方法。
例33同济工厂为小规模纳税人，4月购入原材料20000元，增值税额3400元，共付款项23400元。当月取得产品销售收入80000元，并收取价外费用1600元。当月一客户因质量问题提出将上月购买的一批货物退货，经双方协商，决定以销售折让的方式解决，退给购买者5000元货款。计算当月应纳税额：
1.小规模纳税人不允许抵扣进项税额，原材料的进项税额只能计入材料采购成本，与计算应纳增值税额无关。
2.价外费用应并入销售额，折让退款则应从当月销售额中扣除，调整后的销售额应为；
4月销售额＝8000＋1600－5000＝76600（元）
3.将4月份含税销售额76600元换算为不含税销售额：
4月份不含税销售额＝76600／（1＋6％）＝72264.15（元）
4.根据不含税销售额计算出当月应纳税额：
4月份应纳税额＝72264.15×6％＝4335.85（元）
该厂应在5月10日前按此计算结果申报纳税，纳税申报表见表9。
（二）科目设置、帐簿登记及帐务处理
小规模纳税人可在“应交税金”总帐科目下设置“应交增值税”明细科目，开设“应交税金--应交增值税”明细帐户。该帐户可采用三栏式帐簿格式，进行增值税的明细核算。该明细帐户的贷方登记按计税依据与征收率计算出的应纳税额，如有因销货退回应冲减的应纳税额，以红字登记；借方登记已交纳的增值税额，如有多缴退回的增值税额，以红字登记。期末借、贷方发生额相抵之后若为贷方余额，表示企业应交或欠交的增值税额；若为借方余额，表示企业多交的增值税额；期末余额若为0，则表示企业己结清税款。其帐务处理包括：
1.购入货物或接受应税劳务的帐务处理
实行简易办法计算交纳增值税的小规模纳税人，购入货物或接受应税劳务，不论取得增值税专用发票或普通发票，均应将所支付的增值税额直接计入有关货物及劳务的成本，在编制会计分录时，借记“材料采购”、“商品采购”、“原材料”、“制造费用”、“管理费用”、“经营费用”、“其他业务支出”等科目，贷记“银行存款”、“应付票据”、“应付帐款”等科目。
例34.同济厂购入原材料一批，取得增值税专用发票，发票上注明价款6700元，增值税额1139元，价税合计7839元。该企业采用实际成本计价方法核算原材料，从银行转帐付款后作会计分录如下：
借：原材料 7829
贷：银行存款 7839
2.销售货物或提供应税劳务的帐务处理
小规模纳税人一般不得为购货方开具专用发票，如果购货提出要求时，小规模纳税人需持普通发票前往税务机关换开专用发票。无论是否开具专用发票，在编制会计分录时，均应按实现的销售收入（不含税，下同）与按规定收取的增值税额合计，借记“应收帐款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按实现的销售收入，贷记“产品销售收入”、“商品销售收入”、“其他业务收入”等科目，同时按规定收取的增值税额，贷记“应交税金--应交增值税”科目。发生的销货退回，作相反的会计分录。
例35.同济厂采用销售额与税额合并走价，某月销售货物取得价款80000元，并收取价外费用1600元，已存入银行。全部货款换算为不含税销售额后为76981.13元，应缴纳增值税4618.87元，作会计分录：
借：银行存款 81600.00
贷：产品销售收入 76981.13
应交税金--应交增值税 4618.87
当月销售折让5000元，货款退回后，根据折让款5000元换算为不含税销售额4716.98元，冲减应交税金283.02元，作会计分录如下：
借：产品销售收入 4716.98
应交税金--应交增值税 283.02
贷：银行存款 5000.00
小规模纳税人不存在进项税额抵扣进项税额抵扣问题，故当月实际应纳增值税为4335.85元（4618.87－283.02）。
3.交纳增值税款的帐务处理
小规模纳税人交纳税款的帐务处理与一般纳税人交纳税款的帐务处理完全相同。
例36.同济厂4月销售货物76600元，换算为不含税销售额等于72264.15元，按6％征收率计算，应纳税额4335.85元，缴纳税款后作会计分录：
借：应交税金--应交增值税 4335.85
贷：银行存款 4335.85
（三）纳税申报表的编制
小规模纳税人的增值税会计核算比较简单，无须编报增值税专用会计报表，但须按月编报纳税申报表。
小规模纳税人的纳税申报表也为一式两联，第一联为申报联，由纳税人按期向税务机关申报；第二联为收执联，纳税人于申报时并同申报联交税务机关签章后收回作为申报凭证。
申报表的主要内容包括“货物或应税劳务名称”、“销售额”、“征收率”、“本期应纳税额”等项目构成，填制方法比一般纳税人申报表简单。申报表中的“经济类型”只按“工业”或“商业”类型划分。
申报表中的“销售额”和“本期应纳税额”项目可根据小规模纳税人“产品销售收入”、“商品销售收入”、“其他业务收入”、“应交税金--应交增值税”等帐户记录填列，或根据税务机关核定的销售额计算填列。“销售额”为不含税销售额。纳税人无论当月是否有销售额，均应在次月10日前向税务机关填报纳税申报表。
纳税人向税务机关递交的纳税申报表得到税务机关审核批准后，即可据以办理银行转帐交纳税款，完成一切纳税手续。
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