增值税会计——增值税概述（一）
一、增值税的特点和优点
针对传统流转税重复征税的缺点，在第一次世界大战后，人们就开始研究如何改造传统的流转税。1954年，法国政府率先推行增值税，此后欧共体各成员国也先后采用增值税。增值税以其特有的优势，在短短的几十年内，已被110多个国家和地区所采用，成为世界税收史上最耀眼的一颗新星。
（一）增值税的概念
从计税原理上说，增值税是对商品生产、商品流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。但是，商品新增价值或商品附加值在商品生产和流通过程中难以准确计算，对征纳双方都不易操作。因此，世界各国一般采用税款抵扣的办法，即根据货物或应税劳务的销售额，按照规定的税率，计算出销项税额，然后从中扣除上一环节已纳增值税款，其余额即为纳税人应缴纳的增值税税额，这种计算方法体现了按增值因素计税的原理。只是各国及各国的不同时期税法规定的扣除项目和税率有所不同而已。
根据我国现行增值税税法，增值税的定义可以概括为：增值税是对在我国境内销售货物、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人，就其取得货物的销售额、进口货物金额、应税劳务销售额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。
（二）增值税的分类
1.按纳税范围分类。
（1）小范围的增值税。
仅限于工业生产环节计缴增值税。目前，菲律宾、巴西、塞内加尔、摩洛哥、阿尔及利亚、突尼斯等国家实行这种增值税。我国在1994年以前也实行这种增值税。它克服了在工业生产过程中传统流转税因重复征税所引起的税负不平的问题，有利于生产向专业化、协作化方向发展。但由于在商品批发、零售环节所提供的服务和劳务领域不征增值税，因而这些环节仍然存在重复纳税的问题，税制对经济的不良影响依然存在。
（2）中范围的增值税。
增值税的纳税范围从工业产制环节向前延伸到商业和服务业领域。具体又分两种情况：
①在工业制造和商业批发环节实行。增值税纳税范围由工业生产环节延伸到商业批发环节，可以避免因税负不平而影响商品合理流转的问题。非洲的马达加斯加等国就实行该范围的增值税。
②在工业生产、商业批发和零售业以及服务业实行。由于现在商品流通企业的流通渠道和流通环节多样化，批发与零售、商业与服务业不易划分清楚。为了公平税负，有的国家在工业制造、商业批发环节的基础上，再延伸到商业零售环节，如韩国、巴拉圭以及目前的我国都是按此范围计征增值税。至于劳务，一般都是采取列举的方式明确范围，我国现在就是这样规定的。还有的国家进一步延伸到服务业，如秘鲁、墨西哥、智利等国。
（3）大范围的增值税。
这种增值税的实行范围是在中范围的基础上，再向后延伸到农业。目前，欧共体国家就实行这种增值税。这些经济发达国家农业生产的商品化、社会化程度较高，资本有机构成也较高，因而使农产品价格中的物化劳动转移的价值比例较大。如果仍实行传统的流转税，则农业环节的重复征税问题必然显得更加突出。这种大范围的全面实行增值税，有利于彻底消除多环节、阶梯式流转税所带来的税负不平和对专业化生产不利的弊端，保证国家有稳定的财政收入，实行发货票抵扣税制度，发挥增值税交叉审计的优势，使征收管理更加简便、更加严密。
2.按纳税基数分类。
（1）生产型增值税。
这种类型增值税的计税依据等于工资、利润、利息、地租和折旧额之和。从国民经济整体看，因计税基数就是国内生产总值（ＧＤＰ），故称其为生产型增值税。但是，由于这种类型增值税的扣除范围不包括固定资产，因此，它在一定程度上仍带有重复征税的问题，不利于投资较大的生产企业的专业化分工与协作，但对资本有机构成低的行业、企业和劳动密集型生产有利。采用这种类型增值税的国家较少，主要是一部分发展中国家。目前，我国就采用这种类型的增值税。
（2）收入型增值税。
这种类型的增值税是以销售收入减去投入生产的中间性产品价值和固定资产折旧额后的余额为计税依据的一种增值税。就国民经济整体来说，计税依据相当于国民收入（v＋m），故称其为收入型增值税。其税基较生产型增值税稍窄，对经济增长的影响呈中性。
（3）消费型增值税。
这种类型的增值税是以销售收入减去投入生产的中间性产品价值和同期购入固定资产后的余额为计税依据的一种增值税。这种类型的增值税准许扣除当期购入的全部固定资产的已纳税款，即对所有外购项目价值（非本企业新创造的价值）都实行彻底的购进扣税法。因此，它最能体现增值税的计税原理，是最典型的增值税。从国民经济整体来说，国内生产总值的c＋v＋m中扣除了c及v＋m中用于积累的部分，其税基相当于全部消费品的价值，不包括原材料、固定资产等一切投资转移价值，故称其为消费型增值税。这种增值税税基较窄，具有抑制消费、刺激投资、促进资本形成和经济增长的作用。
（三）增值税的特点
1.不重复征税。
增值税以增值额作为计税依据，只对销售额中本企业新创造的、未征过税的价值征税。所以，在理论上不存在重复征税的问题。但由于采用的增值税类型不同，有的尚存在部分重复征税的问题。
2.既普遍征收又多环节征收。
传统流转税虽然也普遍征收、多环节征收，但都是“全额计征”，而增值税仅对纳税人在该环节的增值额部分征收。
3.同种产品售价相同、税负相同。
在增值税下，同一种产品，不论经过多少生产、经营环节，只要其最终售价相同，其总体税负相同。如图表3—1所示：
税率：10％
流转环节 销售额 增值额 增值税额
1.生产原材料 200 200 20
2.生产半成品 400 200 20
3.生产产成品 700 300 30
4.批发 900 200 20
5.零售 1000 100 10
合 计 1000 100
1.生产原材料至半成品 400 400 40
2.生产产成品并零售 1000 600 60
合 计 1000 100
（四）增值税的优点
与传统流转税相比，增值税主要优点是：
1.能够较好地体现公平税负的原则。
只有税负公平、负担合理，才能有利于企业在同等条件下开展竞争。增值税税负公平、负担合理，主要体现在：一是同一产品的税收负担是平等的，即不论企业是全能型还是非全能型（专业化程度高），不论其生产经营的客观条件如何，它们的税收负担应是一致的；二是税收负担同其负担能力相适应，由于增值税是以增值额作为计税依据，而商品的盈利是构成增值额的主要因素之一，因此，增值税的税收负担同纳税人的负担能力是基本相适应的。
2.有利于促进企业生产经营结构的合理化。
由于增值税将多环节征税的普遍性与按增值额征税的合理性有机地结合起来，有效地克服了传统流转税按全额计税致使全能企业税负轻而协作企业和专业化程度高的企业税负重的缺点，有利于生产向专业化、协作化方向发展。
由于增值税的税收负担不会因流转环节的多少而使整体税负发生变化，只影响整体税负在各流转环节间的纵向分配结构。所以，增值税不但有利于企业生产向专业化、协作化方向发展，而且有利于生产组织结构的合理化。
3.有利于国家普遍、及时、稳定地取得财政收入。
凡是从事生产经营的单位和个人，只要其经营中产生增值额，就应缴纳增值税；一种产品（商品）不论其在生产、经营中经过多少环节，每个环节都应根据其增值额计税。因此，不论从横向看还是从纵向看，增值税在保证国家财政收入上都具有普遍性。
增值税在理论上是以增值额为计税依据，但在实务操作上却是以企业销售的实现而计缴的。只要收入实现，即应缴税。因此，在保证国家财政收入上，它又具有及时性。
按照增值税原理，作为计税依据的增值额大体上相当于企业所创造的国民收入。这样，国家通过确定税率就能够将从国民收入中收取的比例定下来，而且还不受经济结构变化的影响，从税制上有效地控制了税源。因此，在保证国家财政收入上，它还具有稳定性。
4.有利于制定合理的价格政策。
商品价格一般是由成本、利润、税金三部分构成。在阶梯式的流转税下（传统流转税），商品的税负是一个不确定因素，从而也使商品价格难以确定；实行增值税后，商品的整体税负成为可确定的因素，它只与税率有关。因此，为正确制定价格提供了有利条件。
在缓解价格体系中的不合理因素时，增值税除了可以运用税率和减免手段外，还可以利用对增值额征税的特点来调节产品的盈利水平，而且其调节作用比阶梯式流转税更灵活有效；在免税方面，既可单一环节免税，也可对整体税负免税。
5.有利于扩大国际贸易往来。
有利于扩大出口。在国际贸易中，各国都是不以含税价格出口商品。为此，要将出口商品从第一环节到最后环节所累计缴纳的税款全部退给出口企业。若退税不足，不利于鼓励出口，也不利于国际竞争；若退税过头，成为出口补贴，既影响国家财政收入，还可能招致进口国的报复或抵制。在实行阶梯式流转税时，由于税制本身存在的局限性，很难准确确定累计已缴税款。实行增值税后，因为税率与整体税负一致，出口企业只需以购入出口产品所付金额乘以适用税率即可计算。实际上只要按购入商品时所取得的增值税专用发票上注明的税款确认即可，而无需再重新计算。
平衡进出口产品与国内产品的税收负担，有利于维护国家利益，保护我国民族工业。实行阶梯式流转税，其税率只能体现商品在某转环节的税收负担，因此，它对进口产品征税不足而使其税负轻于国内产品。而增值税的税率是按产品的整体税负设计的，对进口产品只需按进口金额乘以税率计征，使国内产品与进口产品在平等的条件下竞争。
针对传统流转税重复征税的缺点，在第一次世界大战后，人们就开始研究如何改造传统的流转税。1954年，法国政府率先推行增值税，此后欧共体各成员国也先后采用增值税。增值税以其特有的优势，在短短的几十年内，已被110多个国家和地区所采用，成为世界税收史上最耀眼的一颗新星。
（一）增值税的概念
从计税原理上说，增值税是对商品生产、商品流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。但是，商品新增价值或商品附加值在商品生产和流通过程中难以准确计算，对征纳双方都不易操作。因此，世界各国一般采用税款抵扣的办法，即根据货物或应税劳务的销售额，按照规定的税率，计算出销项税额，然后从中扣除上一环节已纳增值税款，其余额即为纳税人应缴纳的增值税税额，这种计算方法体现了按增值因素计税的原理。只是各国及各国的不同时期税法规定的扣除项目和税率有所不同而已。
根据我国现行增值税税法，增值税的定义可以概括为：增值税是对在我国境内销售货物、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人，就其取得货物的销售额、进口货物金额、应税劳务销售额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。
（二）增值税的分类
1.按纳税范围分类。
（1）小范围的增值税。
仅限于工业生产环节计缴增值税。目前，菲律宾、巴西、塞内加尔、摩洛哥、阿尔及利亚、突尼斯等国家实行这种增值税。我国在1994年以前也实行这种增值税。它克服了在工业生产过程中传统流转税因重复征税所引起的税负不平的问题，有利于生产向专业化、协作化方向发展。但由于在商品批发、零售环节所提供的服务和劳务领域不征增值税，因而这些环节仍然存在重复纳税的问题，税制对经济的不良影响依然存在。
（2）中范围的增值税。
增值税的纳税范围从工业产制环节向前延伸到商业和服务业领域。具体又分两种情况：
①在工业制造和商业批发环节实行。增值税纳税范围由工业生产环节延伸到商业批发环节，可以避免因税负不平而影响商品合理流转的问题。非洲的马达加斯加等国就实行该范围的增值税。
②在工业生产、商业批发和零售业以及服务业实行。由于现在商品流通企业的流通渠道和流通环节多样化，批发与零售、商业与服务业不易划分清楚。为了公平税负，有的国家在工业制造、商业批发环节的基础上，再延伸到商业零售环节，如韩国、巴拉圭以及目前的我国都是按此范围计征增值税。至于劳务，一般都是采取列举的方式明确范围，我国现在就是这样规定的。还有的国家进一步延伸到服务业，如秘鲁、墨西哥、智利等国。
（3）大范围的增值税。
这种增值税的实行范围是在中范围的基础上，再向后延伸到农业。目前，欧共体国家就实行这种增值税。这些经济发达国家农业生产的商品化、社会化程度较高，资本有机构成也较高，因而使农产品价格中的物化劳动转移的价值比例较大。如果仍实行传统的流转税，则农业环节的重复征税问题必然显得更加突出。这种大范围的全面实行增值税，有利于彻底消除多环节、阶梯式流转税所带来的税负不平和对专业化生产不利的弊端，保证国家有稳定的财政收入，实行发货票抵扣税制度，发挥增值税交叉审计的优势，使征收管理更加简便、更加严密。
2.按纳税基数分类。
（1）生产型增值税。
这种类型增值税的计税依据等于工资、利润、利息、地租和折旧额之和。从国民经济整体看，因计税基数就是国内生产总值（ＧＤＰ），故称其为生产型增值税。但是，由于这种类型增值税的扣除范围不包括固定资产，因此，它在一定程度上仍带有重复征税的问题，不利于投资较大的生产企业的专业化分工与协作，但对资本有机构成低的行业、企业和劳动密集型生产有利。采用这种类型增值税的国家较少，主要是一部分发展中国家。目前，我国就采用这种类型的增值税。
（2）收入型增值税。
这种类型的增值税是以销售收入减去投入生产的中间性产品价值和固定资产折旧额后的余额为计税依据的一种增值税。就国民经济整体来说，计税依据相当于国民收入（v＋m），故称其为收入型增值税。其税基较生产型增值税稍窄，对经济增长的影响呈中性。
（3）消费型增值税。
这种类型的增值税是以销售收入减去投入生产的中间性产品价值和同期购入固定资产后的余额为计税依据的一种增值税。这种类型的增值税准许扣除当期购入的全部固定资产的已纳税款，即对所有外购项目价值（非本企业新创造的价值）都实行彻底的购进扣税法。因此，它最能体现增值税的计税原理，是最典型的增值税。从国民经济整体来说，国内生产总值的c＋v＋m中扣除了c及v＋m中用于积累的部分，其税基相当于全部消费品的价值，不包括原材料、固定资产等一切投资转移价值，故称其为消费型增值税。这种增值税税基较窄，具有抑制消费、刺激投资、促进资本形成和经济增长的作用。
（三）增值税的特点
1.不重复征税。
增值税以增值额作为计税依据，只对销售额中本企业新创造的、未征过税的价值征税。所以，在理论上不存在重复征税的问题。但由于采用的增值税类型不同，有的尚存在部分重复征税的问题。
2.既普遍征收又多环节征收。
传统流转税虽然也普遍征收、多环节征收，但都是“全额计征”，而增值税仅对纳税人在该环节的增值额部分征收。
3.同种产品售价相同、税负相同。
在增值税下，同一种产品，不论经过多少生产、经营环节，只要其最终售价相同，其总体税负相同。如图表3—1所示：
税率：10％
流转环节 销售额 增值额 增值税额
1.生产原材料 200 200 20
2.生产半成品 400 200 20
3.生产产成品 700 300 30
4.批发 900 200 20
5.零售 1000 100 10
合 计 1000 100
1.生产原材料至半成品 400 400 40
2.生产产成品并零售 1000 600 60
合 计 1000 100
（四）增值税的优点
与传统流转税相比，增值税主要优点是：
1.能够较好地体现公平税负的原则。
只有税负公平、负担合理，才能有利于企业在同等条件下开展竞争。增值税税负公平、负担合理，主要体现在：一是同一产品的税收负担是平等的，即不论企业是全能型还是非全能型（专业化程度高），不论其生产经营的客观条件如何，它们的税收负担应是一致的；二是税收负担同其负担能力相适应，由于增值税是以增值额作为计税依据，而商品的盈利是构成增值额的主要因素之一，因此，增值税的税收负担同纳税人的负担能力是基本相适应的。
2.有利于促进企业生产经营结构的合理化。
由于增值税将多环节征税的普遍性与按增值额征税的合理性有机地结合起来，有效地克服了传统流转税按全额计税致使全能企业税负轻而协作企业和专业化程度高的企业税负重的缺点，有利于生产向专业化、协作化方向发展。
由于增值税的税收负担不会因流转环节的多少而使整体税负发生变化，只影响整体税负在各流转环节间的纵向分配结构。所以，增值税不但有利于企业生产向专业化、协作化方向发展，而且有利于生产组织结构的合理化。
3.有利于国家普遍、及时、稳定地取得财政收入。
凡是从事生产经营的单位和个人，只要其经营中产生增值额，就应缴纳增值税；一种产品（商品）不论其在生产、经营中经过多少环节，每个环节都应根据其增值额计税。因此，不论从横向看还是从纵向看，增值税在保证国家财政收入上都具有普遍性。
增值税在理论上是以增值额为计税依据，但在实务操作上却是以企业销售的实现而计缴的。只要收入实现，即应缴税。因此，在保证国家财政收入上，它又具有及时性。
按照增值税原理，作为计税依据的增值额大体上相当于企业所创造的国民收入。这样，国家通过确定税率就能够将从国民收入中收取的比例定下来，而且还不受经济结构变化的影响，从税制上有效地控制了税源。因此，在保证国家财政收入上，它还具有稳定性。
4.有利于制定合理的价格政策。
商品价格一般是由成本、利润、税金三部分构成。在阶梯式的流转税下（传统流转税），商品的税负是一个不确定因素，从而也使商品价格难以确定；实行增值税后，商品的整体税负成为可确定的因素，它只与税率有关。因此，为正确制定价格提供了有利条件。
在缓解价格体系中的不合理因素时，增值税除了可以运用税率和减免手段外，还可以利用对增值额征税的特点来调节产品的盈利水平，而且其调节作用比阶梯式流转税更灵活有效；在免税方面，既可单一环节免税，也可对整体税负免税。
5.有利于扩大国际贸易往来。
有利于扩大出口。在国际贸易中，各国都是不以含税价格出口商品。为此，要将出口商品从第一环节到最后环节所累计缴纳的税款全部退给出口企业。若退税不足，不利于鼓励出口，也不利于国际竞争；若退税过头，成为出口补贴，既影响国家财政收入，还可能招致进口国的报复或抵制。在实行阶梯式流转税时，由于税制本身存在的局限性，很难准确确定累计已缴税款。实行增值税后，因为税率与整体税负一致，出口企业只需以购入出口产品所付金额乘以适用税率即可计算。实际上只要按购入商品时所取得的增值税专用发票上注明的税款确认即可，而无需再重新计算。
平衡进出口产品与国内产品的税收负担，有利于维护国家利益，保护我国民族工业。实行阶梯式流转税，其税率只能体现商品在某转环节的税收负担，因此，它对进口产品征税不足而使其税负轻于国内产品。而增值税的税率是按产品的整体税负设计的，对进口产品只需按进口金额乘以税率计征，使国内产品与进口产品在平等的条件下竞争。
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