现行税法存在的问题及对策

　　近年来，各级税务部门认真贯彻落实《征管法》及其实施细则及相关配套法律法规，有力地推进了依法治税工作，促进了税收工作的顺利开展，为有效地打击各类涉税违法犯罪，维护税法的尊严，组织税收收入都发挥了积极的作用。然而，在实际工作中，现行税法在运用于实际工作中仍然存许多问题，需要加以近一步完善。

　　一、问题

　　1、地方行政干预过多。一些地方和部门，甚至个别领导干部，人为地把两者对立起来，对税务部门的指法工作进行干预，或说情，或强压，对已经查处或正在查处的案件，要求从轻处罚，或不予处罚。致使有的纳税人该罚款的没有罚款，该加收滞纳金的没有加收滞纳金，严重干扰了依法治税的环境。

　　2、纳税人纳税意识差，法制观念仍较淡薄。长期以来，由于历史的、经济的多方面因素影响，我国公民依法纳税的意识还不够强，相当一部分纳税人偷逃税后不以为耻，反以为荣；一些纳税人无视税收法律法规，拒不接收税务机关的检查，有的甚至撕毁税务文书，殴打税务执法人员，严重阻碍了税务部门执法工作。

　　3、税务人员业务技能不高。目前，税务人员的文化水平普遍不高，相关的法律知识、财务会计知识，特别是查帐技能、案件侦察等方面的知识也匮乏。从而影响了《征管法》及其实施细则的正确贯彻执行。

　　4、偷税是否存在主观故意性？在税务案件审理过程中，审理人员在对查结案件进行审理确定案件性质时，往往存在既要强调偷税的客观事实，又要强调纳税人偷税的主观故意性。事实上，从《税收征管法》第六十三条的规定看，并未强调偷税的主观故意性，当然刑事司法领域定偷税罪强调主观方面的故意则另当别论。由于我国现行法律没有规定纳税人少缴或不缴税款的故意性与否，因此，在审理纳税人涉嫌偷税案件时，税务机关在对案件的定性往往产生观点分歧，存在偏差，一定程度上削弱了对偷税案件的查处力度。

　　5、虚报亏损与偷税难以界定。企业虚报亏损是指企业在年度企业所得税纳税申报表中申报的亏损数额大于按税收规定计算出的亏损数额。国家税务总局关于企业虚报亏损适用税法的通知（国税函[2005]190号）规定：对企业故意虚报亏损，在行为当年或相关年度造成不缴或少缴应纳税款的，适用《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定，也就是认定为偷税；而对企业依法享受免征企业所得税优惠年度或处于亏损年度发生虚报亏损行为，在行为当年或相关年度未造成不缴或少缴应纳税款的，适用《征管法》第六十四条第一款规定，即不认定为偷税。虚报亏损不定偷税，可以按《征管法》第六十四条第一款规定罚款，故意虚报亏损则按偷税论处。何为虚报？何为故意虚报？在实际操作中很难把握。

　　6、关于应纳税额的确定。首先，对于应纳税额的计算，实践中还不统一。目前主要存在以下三种不同的处理方法。第一种观点认为，“应纳税额”是纳税人发生一项应税经济行为所应缴纳的税额；第二种观点认为，“应纳税额”是偷税行为起止期间纳税人应缴纳的税款；第三种观点认为，“应纳税额”是指纳税人实施偷税行为所属的那个纳税期限内实际应缴纳的税额。

　　其次，应纳税额具体包括哪些税种，是否包括比照税收征管的其它费？从现行的税法、刑法等司法解释看，只将应纳税额限定在税收法律、行政法规规定的征收范围内。但对地方各级人民代表大会及其常委会，根据法律，结合本地实际情况制定的税收地方性法规是否应当列入应纳税额范围内？意见不一。

　　第三，对应纳税额如何理解？可以把应纳税额理解为企业在纳税申报表上计算的“应纳税额”，也可以理解为税务机关在稽查时计算确认的“应纳税额”，即企业申报数额加税务机关查补数额。

　　第四，对构成偷税罪，达到移送标准的偷税案件，其偷税比例如何计算？是按企业当年累计的应纳税额计算偷税的比例，还是按该企业当月的应纳税额计算？还是按当年1月至案发当月累计的应纳税额计算？还是按企业所偷税种计算？还是按企业应缴纳的全部税种计算？观点不一。

　　7、关于纳税期限的确定。应纳税额的期限是指偷税行为自发生到终止期间的时间，还是纳税人偷税行为在一个纳税年度内的时间？另外，各税种的纳税期限又各不相同，有按次缴纳的，有按日、按月、按年度缴纳的，也有按上下半年缴纳的，如房产税，土地使用税等。而税务机关的检查期间更是随机确定，给偷税的认定带来难度。

　　8、城建税偷税的定性问题。在对税务机关查出的纳税人少申报缴纳的增值税、消费税、营业税，造成少缴纳城建税的处理上，有按偷税论处的，有按补税处理的，各地历来执行不一。

　　9、县（含县）以下的税务稽查局是否有2000元以上的处罚权限？在实施税务行政处罚中，对县（含县）以上的稽查局能否实施2000元以上的行政处罚存在两种情况：一是只能适用《征管法》第74条的规定，处2000元以下的罚款，理由是县级稽查局与税务所级别一样，不能超越税务所实施处罚；二是可以实施 2000元以上的罚款，理由是《征管法》及其实施细则均没有明文规定各级稽查局不能实施2000元以上的行政处罚，而只是规定了税务所可以处2000元以下的罚款。在实际工作中究竟该如何操作？

　　10、纳税人取得的各项应税收入，从未进行纳税申报，是按《征管法》第六十四条条给予罚款处理，还是按偷税论处？还是只作补税处理？

　　11、在税收执法工作中，存在取证难、处罚难、执行难等诸多问题。

　　取证难：如明明是税务案件的知情人，却不配合，说实情，有的甚至串通作伪证。

　　处罚难：如企业所得税汇算清缴是每年的4底前进行，期间税务部门检查出的问题难以定性，而且总局又发文规定税款的滞纳金从5月1日开始加收，给处罚增添了难度，又如，对纳税人帐簿、凭证报表及相关纳税资料进行的检查而作出的纳税调整，是定偷税还是作补税处理？能否处罚？税务部门进退两难，一般情况只作补税处理。

　　执行难：如税务部门对纳税人的检查已经完毕，并下达了《处理决定书》或《处罚决定书》，超过了规定的缴款期限，纳税人仍不缴纳。执行人员催收，纳税人往往以资金困难，没有钱为借口，搪塞税务人员，故意推诿、拖延，而现在相当一部分企业都是私营企业，大都是现金交易，银行扣款又没有钱，强制执行又没有可执行物，有的纳税人甚至消失，造成税款的流失。

　　12、执法体系不健全，执法保障相对滞后。新的《税收征管法》与旧的《税收征管法》相比赋予了税务部门更多更大的执法权限，但总体来看，税务机关相对独立的执法体系还不够健全，刚性不刚，特别是各种保障措施滞后，如没有搜查权、侦察权等，给税收执法工作带来被动。如纳税人确实存在偷税行为，税务部门在实施稽查时，纳税人谎称帐册和记帐凭证等已损毁或丢失，或拒绝提供纳税资料，致使其偷税行为无法查处，得不到有力的打击。

　　二、对策

　　1、强化依法治税，确保税务机关独立执法。依法治税是对全社会提出的要求，是国家根本大法—宪法的要求，是依法治国的重要组成部分。依法治税涉及到社会经济生活的方方面面，这是一个宏观的、全局性的问题。各级政府和部门必须清醒地认识到自己作为依法治税主体所应承担的责任和义务，牢固树立依法治税观念，坚决制止干预税收执法，税务违法案件查处，滥开各种口子的做法，支持税务机关依法执行公务，确实保障和维护税务机关行使独立的税收执法权。

　　2、加强税法宣传，提高纳税人法制观念。各级税务部门要密切与司法、公安、宣传等有关部门的协调配合，通过各种渠道，采取多种方式，广泛宣传税收法律法规，增强纳税人税收法制意识，促使纳税人遵纪守法，主动接收税务机关依法行政、依法检查；要通过新闻媒体，公开曝光一批偷、逃、骗税和暴力抗税等典型案件，达到“处罚一个，教育一片”的目的，共同营造良好的依法治税环境。同时税务部门要严格执法，要发扬“铁石心肠，铁面无私，铁的手腕，铁的纪律”的“四铁精神”，对偷、抗、骗税案件要严查严办，绝不心慈手软，同时要完善执法责任追究制，加大行政执法监察的力度，对违规违法的要坚决予以纠正。

　　3、强化业务培训，改善知识结构，提高执法水平。根据税务工作专业性强的特点，要把税务人员的业务培训引入竞争机制，有针对性地对法律法规，财务会计制度，查帐技能，案件证据收集，执法程序等定期开展培训工作，严格考核考试制度，优胜劣汰，造就一支“召之即来，来之能战，战之能胜”的高素质的稽查队伍。

　　4、科学界定偷税的概念。按照公认的税收理论，偷税的本职内涵应该是主观故意的不缴或少缴税款的行为。因此，对偷税概念的界定应明确增加“纳税人故意违反税收法律法规的规定”的前提要件，使偷税的概念更加科学、更加合理，既要保护纳税人的合法权益，又能有效地打击偷税行为。

　　5、明确偷税是一种故意行为。偷税是一种故意的违法犯罪行为。只有在故意心态支配下的所为，才能构成偷税，如果没有确切证据证明纳税人是故意所为，不能认定为偷税。无法确认为故意的，按照“不进行纳税申报”处罚，使不缴或者少缴税款的行为全部而且合理地受到惩罚。

　　6、对虚报亏损应按偷税论处。如前所述，虚报亏损与偷税难以界定。笔者以为，既然是虚报亏损，就是主观所为，就是故意，理当定偷税。同时应取消“虚报亏损”的说法，如果企业帐面反映的是亏损，应就其税务部门查增的应纳税所得额依其适用税率计算偷税数额作补税罚款处理。

　　7、合理确定纳税期限和应纳税额。应纳税额的不确定性，使执法人员无所适从。目前有相当一部分税务机关采取按检查所属期限来确定纳税期限，虽然能够比较全面真实地反映纳税人在一定时间内偷税犯罪的规模和恶性程度，实际操作性也较强。但这样做也有许多不太合理的地方，不利于保障纳税人的合法利益，也容易造成税务机关执法的随意性。因偷税行为具有延续性，建议应从实施偷税行为的当年开始，到偷税行为结束或被查获为止作为纳税期限，以这段时间计算的应纳税额，确定纳税人偷税的数额。应纳税额的数额，按企业实际缴纳的所有税种的金额计算，确定偷税的比例。

　　8、对城建税的定性问题。对税务机关查补的营、增、消三税而相应补缴的城建税，是否定偷税一致存在争议。个人认为，按《城建税暂行条例》的规定，城建税是以纳税人实际缴纳的营、增、消三税为计税依据，查补的营、增、消三税尚未入库，就不是实际缴纳的税款，城建税的纳税义务未发生，偷税就自然不成立。当然，如果增、营、消都已入库，而未申报缴纳城建税，肯定该定偷税，加收滞纳金和处以罚款了。当然，城建税的计税依据最好改为以销售收入（营业收入）计算缴纳更为合理。

　　9、应明确县（含县）以下的税务稽查局是否有2000元以上的处罚权限，使基层税务机关正确行使税收执法权与处罚权。

　　10、在确定纳税人故意所为的情况下， 我们认为（1）凡是企业所得税条例及其实施细则明确规定应当进行纳税调整而未调整的，一律认定为偷税。

　　（2）取得经营性收入，且属各税条例及其实施细则明确规定的应税收入而不申报纳税的，一律认定为偷税。

　　（3）明确纳税人偷税或者不进行纳税申报少缴应纳税款的，应当以纳税申报表中申报的税额作为已纳税额计算少缴税款，以此作为行政处罚的依据，不需考虑纳税人以前多缴或者预缴的税款。

　　11、建立健全税收执法保障体系。要加快税务司法保障体系的建设步伐，尽快成立税务警察，税务法庭、税务律师事务所等相应机构，建立起税收立法、税收司法和税收执法之间既相互独立，又相互配合的司法保障体系，保证税收执法的强制性和刚性，提高税务部门执法的力度，增强依法办案的威慑力。