租赁费为何不能在税前一次扣除？

　　日前，市国税部门对某公司的纳税情况进行了税务检查。在检查中，税务稽查人员发现如下问题。该单位向Y公司租赁了一批固定资产：1台原值21万元的发电机、6辆原值共计107万元的汽车。税务稽查人员认为，该租赁费用不能在租赁期内直接在税前扣除，该单位2000年、2001年多扣除的费用46万元应相应调增应纳税所得额，并要求该单位补缴企业所得税。

　　他们认为该单位的上述租赁业务应按融资租赁进行核算，将租赁费用作为融资租入的固定资产的价值，按税法规定的折旧年限以提取折旧的形式进行税前扣除。

　　该单位2000年1月1日与Y公司签订的经营租赁合同中，约定电机租赁期3年，租赁费每年8万元；汽车租赁期3年，租赁费每年50万元，租赁期满后，资产的所有权仍然归Y公司。对该项经营租赁合同，其租赁费用当然应按经营性租赁的期限作为期间费用在计算所得税前扣除，因此，该单位每年在税前摊销58万元的租赁费是符合规定的。

　　请问，税务稽查人员的做法有根据吗？该单位对该项租赁费用到底该进行怎样的税务和会计处理？

　　答：随着经济的不断发展，租赁这种经济现象还将越来越多。对租赁费用能否直接在税前扣除，不能仅凭和Y公司签订的合同的形式来确定，而要判断该单位与Y公司签订的租赁合同的内容在实质上是经营性租赁还是融资性租赁。

　　按照“实质重于形式”的会计核算原则，对经营性租赁和融资性租赁的划分不能只看签订的合同的形式，而要看其“实质”。《租赁会计准则》规定，一项租赁是认定经营性租赁还是融资性租赁，不在于租赁合同的形式，而应视出租人是否将租赁资产的风险和报酬转给了承租人而作出判断。如果一项租赁实质转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，那么无论租赁合同采用什么样的形式，都应将该租赁认定为融资租赁。如果一项租赁实质上并没有转移与资产所有权有关的全部风险和报酬，那么应将该租赁认定为经营租赁。

　　从该单位与Y公司签订的租赁合同来看，合同中约定电机租赁期3年，租赁费每年8万元，3年租赁费总共24万元，而该项固定资产原值21万元；合同中约定汽车租赁期3年，租赁费每年50万元，3年租赁费总共150万元，而该项固定资产原值107万元。无论是租赁的电机还是汽车，租赁费都远远大于原值，就是说对方已经将租出的固定资产的全部风险和报酬转移给了该单位。该单位与Y公司虽然签订的是经营租赁合同，而且租赁期满后固定资产所有权并没有转移给该单位，但依据“实质重于形式”原则仍然要按照融资租赁进行会计核算。

　　由上可以看出，融资租赁实质上是转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，所有权最终可能转移，也可能不转移。在判断租赁类型时，也不应以租赁资产所有权是否转移给承租人为标准。同时，《企业所得税扣除办法》（国税发[2000] 084号）文件第三十九条也有明确规定：“纳税人以融资租赁方式从出租方取得固定资产，其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用。融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。

　　符合下列条件之一的租赁为融资租赁：

　　（一）在租赁期满时，租赁资产的所有权转让给承租方；

　　（二）租赁期为资产使用年限的大部分（75％或以上）；

　　（三）租赁期内租赁最低付款额大于或基本等于租赁开始日资产的公允价值。

　　《企业所得税扣除办法》第二十五条还规定：除另有规定者外，固定资产计提折旧的最低年限如下：（一）房屋、建筑物为20年；（二）火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；（三）电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具、工具、家具等为5年。“第二十七条规定：”纳税人可扣除的固定资产折旧的计算，采取直线折旧法。“从该单位租赁的Y公司发电机、汽车来看，租赁期内租赁最低付款额：电机租赁费是24万元、汽车是150万元大于租赁开始日资产的公允价值：电机固定资产原值21万元、汽车固定资产原值107万元。税务稽查人员按融资租赁固定资产进行处理，并采用租入固定资产与自有应折旧资产相一致的折旧政策，以计提折旧的方式税前列支费用是正确的。该单位如果是将租入的固定资产按直线法提取折旧，每年提取折旧费用为（150＋24）÷5＝35万元。而该单位按经营性租赁处理每年直接在税前列支租赁费58万元，造成每年多提费用58－35＝23万元，这显然既不符合租赁会计准则，又不符合税法规定。

　　所以，该单位虽然最终没有获得资产的所有权，但也应根据会计准则和税法的规定，按融资租入固定资产进行相应的会计和税务处理。