酒类生产企业的流转税财务处理

　　酒类生产企业由于其消费税征税环节复合计税等特点，给实务操作带来了许多困难，现结合案例作一简要分析：

　　宏富公司是从事各种酒类生产和销售的企业，为增值税一般纳税人，2009年6月发生以下业务：

　　1.进口某外国品牌黄酒400吨，假设每吨到岸价格为2000元，黄酒的关税税率为15%，啤酒的消费税税额为220元/吨。

　　解析：关税完税价格＝400×2000＝800000（元）

　　应纳关税＝800000×15%＝120000（元）

　　应纳消费税＝400×220＝88000（元）

　　应纳增值税＝（800000＋120000＋88000）×17%＝171360（元）

　　请注意：进口从量定额征税的应税消费品，必须先计算出应纳消费税后才能计算应纳增值税，这是与从价征税消费品的不同。

　　会计处理：

　　由于进口货物在海关交税，与提货联系在一起，即交税后方能提货。为了简化核算，关税、消费税可以不通过“应交税费”账户，直接贷记“银行存款”账户。若特殊情况下，先提货后交税时，可以通过“应交税费”账户。

　　借：材料采购 　　　　　　　　　　　　　836640

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额） 171360

　　　贷：应付账款　　　　　　　　　　　　　　800000

　　　　　银行存款 　　　　　　　　　　　　　208000（120000＋88000）

　　2.从农业生产着手中收购粮食50万斤，收购凭证上注明收购金额20万元，运费发票上列明：支付运输费用1万元，装卸费0.4万元，运输途中管理不善损失2000斤。

　　解析：可以抵扣的进项税额＝（200000×13%＋10000×7%）×（500000－2000）÷500000＝26593.2（元）

　　　　　则粮食的采购成本为＝200000＋10000＋4000－26593.2＝187406.80（元）

　　酒厂向农业生产者收购粮食，可以按照买价和13%的扣除率计算进项税额，所支付的运费可以依7%的扣除率计算进项税额扣除，但随同运费支付的保险费和装卸费等其他杂费不得计算扣除。途中的非正常损失造成了增值税链条的中断，其进项税不得抵扣。

　　会计处理：

　　借：存货 　　　　　　　　　　　　　　　187406.80

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额） 26593.20

　　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　　　　214000

　　3.领用上述粮食50万斤发往外地加工成粮食白酒50吨，对方收取加工费5万元，受托方垫付辅助材料2万元，均收到专用发票，受托方无同类产品售价。

　　解析：（1）可以抵扣的进项税额＝（50000＋20000）×17%＝11900（元）

　　（2）委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。2009年1月1日起，实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式：

　　组成计税价格＝（材料成本＋加工费＋委托加工数量×定额税率）÷（1－比例税率）＝（187406.80＋50000＋20000＋50×2000×0.50）÷（1－20%）＝384258.50（元）

　　代收代缴消费税＝384258.50×20%＋50×2000×0.50＝126851.70（元）

　　（3）根据消费税相关细则规定，委托加工收回的11类应税消费品，用于连续生产应税消费品的，可以扣除消费税，但是粮食白酒不属于可以抵扣的应税消费品之列，所以，无论委托加工收回的粮食白酒是直接销售，还是连续生产应税消费品，其在委托加工环节缴纳的消费税应直接计入委托加工成本中，不可以抵扣消费税。

　　（4）会计处理：

　　借：委托加工物资 　　　　　　　　　　196851.70（加工费70000＋消费税126851.70）

　　　　应交税费－应交增值税（进项税额） 11900

　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　 208751.70

　　4.将以上委托加工收回的白酒其中的20吨，在委托加工组成计税价格上加价10%对外销售，款已收到。

　　解析：消费税是单一环节征税，在应税消费品的生产、委托加工、进口和零售（金银首饰）环节缴纳。以上委托加工收回的20吨白酒，已在委托加工环节缴纳了消费税，则销售环节不再重复缴纳消费税。

　　而增值税则是道道征税，以保证增值税链条的连续性。

　　应纳增值税＝384258.50×（1＋10%）×20÷50×17%＝28742.54（元）

　　5.酒厂将自己生产的粮食白酒与药酒共10吨组成礼品套装出售给某商场，总售价50万元；随货销售的包装物不含税价为10万元，假设包装物未单独计价；收取包装物押金4.68万元；向商场收取的“品牌使用费”3.51万元。

　　解析：

　　（1）酒厂将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，应“从高适用税率”。即以上礼品套装全部销售额应按白酒的税率20%计算应纳消费税税额，而不能用药酒10%的税率。

　　（2）对于除啤酒、黄酒以外的酒类包装物及押金，应在收取时即计征增值税和消费税，包装物押金要还原计算。

　　（3）对于白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分。因此，不论企业采取何种方式或以何种名义收取价款，均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。

　　应纳消费税＝（500000＋100000＋46800÷1.17＋35100÷1.17）×20%＋10×2000×0.5＝144000（元）

　　应纳增值税＝（500000＋100000＋46800÷1.17＋35100÷1.17）×17%＝670000×17%＝113900（元）

　　会计处理：

　　1.收取押金时

　　借：银行存款               　　  783900

　　   贷：主营业务收入          　　 630000（500000＋100000＋35100÷1.17）

　　    其他应付款——押金         40000（ 46800÷1.17 ）

　　     应交税费-应交增值税（销项税） 113900

　　借：营业税金及附加                  136000

　　   其他应付款                          8000（46800÷1.17×20%）

　　   贷：应交税费——应交消费税     144000

　　6.酒厂将从小规模纳税人购进的果酒5万元发给职工做福利，将自产的2吨粮食白酒换取原材料，对方开具的增值税发票上注明的价款为10万元，税金为1.17万元，酒厂开具的增值税发票上注明的价款为11万元，税金为1.87万元。自产白酒的成本价为8万元。此类粮食白酒最高不含税售价为15万元。

　　解析：

　　（1）新《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条（五）规定，将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费的应视同销售货物。如果纳税人的货物是购买的，该行为只是不能抵扣进项税额，无需视同销售。此处果酒是从小规模纳税人处购进的，没有取得防伪税控发票，购进时没有抵扣进项税，此处也不做进项税额转出。

　　（2）果酒在购进环节已经缴纳消费税，发放环节不再征消费税。

　　（3）纳税人将自产消费品换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务的，以最高销售价格作为消费税的计税依据。其他按照同类商品的售价或加权平均价。增值税则按售价或加权平均价，此时会出现增值税计税依据与消费税不同的情形。

　　白酒应纳消费税＝150000×20%＋2×2000×0.5＝32000（元）

　　白酒销项税额＝110000×17%＝18700（元），白酒进项税额＝11700（元）

　　（4）根据《企业会计准则第14号——收入》，果酒作为存货发放给职工个人作福利，符合收入确认的原则，会计处理是按照正常的销售程序确认收入并结转相应成本。

　　会计处理：

　　借：应付职工薪酬         50000

　　   贷：主营业务收入          50000

　　借：主营业务成本          50000

　　   贷：存货                   50000

　　注：购进的货物用于职工福利，增值税不做视同销售处理，应作进项税额转出，但本例是在小规模出购进的，购进时没有抵扣进项税，所以此处也不做进项税额转出。

　　（7）用自产白酒换取生产资料，属于非货币性资产交换，根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》及《企业会计准则第14号——收入》，会计处理如下：

　　借：原材料                            117000

　　   应交税费——应交增值税（进项税额） 11700

　　   贷：主营业务收入                    110000

　　     应交税费——应交增值税（销项税额）    18700

　　借：主营业务成本                              80000

　　   贷： 库存商品                                  80000

　　借：营业税金及附加                           32000

　　   贷：应交税费——应交消费税                     32000

　　7.2009年7月，该企业购进原材料等货物，产成允许抵扣的进项税额为17万元，出口自产薯类白酒200万元。上期留抵税款5万元，为便于计算，假设本月无内销收入，薯类白酒增值税税率17%，退税率15%。

　　解析：

　　（1）企业直接出口应税消费品时按规定直接予以免税，可不计算应交消费税，无需进行消费税账务处理。

　　（2）外购原辅材料、备件、能耗等，分录为：

　　借：存货                                 1000000

　　  应交税费——应交增值税（进项税额） 　  170000

　　   贷：银行存款                               1170000

　　（2）产品外销时，免征本销售环节的销项税：

　　借：应收账款                                       2000000

　　   贷：主营业务收入                                        2000000

　　（3）计算当月出口货物不予抵扣和退税的税额

　　不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×人民币外汇牌价×（征税率-退税率）＝200 ×（17%－15%）＝4（万元）

　　借：主营业务成本                              40000

　　   贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 　40000

　　（4）计算应纳税额或当期期末留抵税额

　　本月应纳税额=销项税额-进项税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额+上期留抵税款-当期不予抵扣或退税的金额）＝0－（17＋5－4）＝-18（万元）

　　由于应纳税额小于零，说明当期“期末留抵税额”为18万元。勿需作会计分录。

　　（5）计算应退税额和应免抵税额

　　免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率＝200×15%＝30（万元）

　　当期期末留抵税额18万元＜当期免抵退税额30万元时， 当期应退税额＝当期期末留抵税额＝18（万元）

　　当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额＝30－18＝12（万元）

　　借：其他应收款——应收出口退税款                        180000

　　  应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）120000

　　    贷：应交税费-应交增值税（出口退税）                     300000

　　（6）收到退税款时，分录为：

　　借：银行存款                                     180000

　　    贷：其他应收款——应收出口退税款                      180000

　　责任编辑：zoe