摘要：会计准则的建设是在市场经济条件下的一项重要的制度建设。各主要经济发达国家都非常重视会计准则的建设问题，而会计准则的制定是会计准则建设的关键环节，加强对会计准则的制定问题的研究和探索具有重要的意义。

　　关键词：会计准则制定模式；会计准则制定程序；会计准则制定方法

　　会计准则的建设是在市场经济条件下的一项重要的制度建设。从世界范围看，各主要经济发达国家都非常重视会计准则的建设问题，而会计准则的制定是会计准则建设的关键环节，加强对会计准则的制定问题的研究和探索具有重要的意义。

　　一、我国会计准则制定模式

　　（一）我国会计准则制定机构及其因素分析

　　当前，我国会计准则制定机构是财政部会计司，它是一个典型的政府机构。从我国的具体情况看，由政府部门制定会计准则，主要原因：第一，国有经济的主体地位。我国是社会主义国家，国有经济在整个经济体系中占绝对地位。财政部主要负责国家的财政收入，是绝大部分国有企业的主管部门。这样，由财政部制定、发布会计准则并由其监督实施，具有政府机构和利益代表者的双重权威。第二，我国政府部门的职能较强。我国是具有五千年文明史的历史悠久的国家，我国的政府部门历来在社会生活中处于主导地位。第三，我国会计职业界的力量较为弱小。虽然我国会计人员的绝对数很大，但会计人员的总体素质较低，会计职业组织的力量较弱。

　　（二）我国会计准则制定权的演变分析

　　当前我国会计准则制定权集中于财政部，但随着政治体制改革和经济体制改革的不断推进，尤其是市场经济的进一步发展，由政府主导会计准则制定的模式应随环境的演变而有所变化。主要目标是：既要推进会计准则制定过程的科学合理性及准则制定的效率，又要有利于降低准则制定中的交易成本。

　　我国当前所面临的实际情况是，国有经济仍占主体地位；政府在社会经济生活中仍发挥重要的职能；其他经济成份，尤其是私营经济有了前所未有的发展；我国已加入WTO，我国经济正在与世界经济融为一体；国际间的经济竞争日趋激烈。面对新的形势，要迎接新的挑战，必须深化改革。改革的方向是：进一步深化经济体制改革，真正建立起市场经济体制。为此，政府职能要进一步转变，要从市场竞争中彻底退出来。政府的主要任务是建立并维护一个良好的市场经济秩序，同时建立、健全社会保障体系，努力促进就业。

　　国有资本要逐步从竞争性领域退出来。国有资本应主要集中于社会公益领域，而不应参与市场竞争，否则，很难形成一个真正的公平竞争局面。国有资本可以在竞争领域中存在，但以不控股为最佳。

　　在引进外资的同时，应进一步鼓励我国民营经济的发展。过去几十年的经验证明，民营经济在我国社会主义现代化建设中发挥着积极的作用。今后，政府应大力扶植民营经济，使其成为市场竞争的重要参与者。

　　通过上述分析，今后我国的政府职能应在经济生活中进一步弱化。对会计准则这一重要经济制度的制定权的安排，笔者提出以下思路：对于会计准则的制定权问题，财政部门本着抓大放小的原则，即负责制定基本会计准则，而将剩余会计规则制定权下放给民间组织，如中国会计学会、中国注册会计师协会等，并监督其是否与一般通用会计准则相悖；财政部门的另一个重要职能应是监督国有企业对会计准则的遵守情况；国有资产管理委员会也将对国有资产进行监督管理；证券监督管理委员会可以参与会计准则的制定，尤其是对适用于上市公司的会计准则的制定，并组织监督上市公司对会计准则的遵守情况；处于独立地位的注册会计师将对企业遵守会计准则的情况进行监督检查，并对企业董事会、证监会及财政部门、国有资产管理委员会等委托单位负责。

　　二、会计准则的制定程序与方法研究探讨

　　会计准则的制定程序与方法是一个问题的两个方面，研究会计准则的制定方法，也就是研究会计准则的形成程序与逻辑。因此，本文将它们放在一起进行探讨。

　　（一）会计准则制定方法的历史考察

　　通过对美国及其他西方国家会计准则制定的理论及实践的考察，可以将会计准则的制定方法大致分为两类：一类是为实证理论学派所偏爱的“偏好集合法”（Preference Aggregat ional Standard-setting Approach）；另一类是为规范理论学派所推崇的“理论导向法”（Theory-based Standard-setting Approach）。

　　偏好集合法与理论导向法的共同点在于它们对可选择准则的筛选都需要投入足够的信息量。不同的是，前者投入的是有关个体对可选准则偏好的信息，而后者投入的是隐含准则的基本原则。但无论如何，两种方法都对会计准则的制定者在选择过程中的个人判断有着严格的限制，也就是说，两者都强调准则制定的客观性。当前，占主导地位的观点还是理论导向法，虽然偏好集合法总体框架和某些基本理论也得到学术界的普遍认可。究其原因，可能是由于传统规范会计理论有着广泛的群众基础，其研究结论广为人知，而实证会计理论的兴起时间较短，相对较为年轻。

　　（二）我国会计准则制定程序与方法及其评价

　　1、我国会计准则制定程序与方法

　　我国的会计准则制定程序和方法基本上与国际通行的作法保持了一致，尤其是借鉴美国的作法，建立了会计准则制定的理论依据——基本会计准则，类似于美国的财务会计概念框架，运用了理论导向法制定具体会计准则。但在一些具体的细节方面，有一些我国自身的特点。从财政部公布的资料上看，我国会计准则的制定程序分为：计划阶段、研究阶段、起草阶段和征求意见阶段。

　　（1）计划阶段：提出并确定各年度拟制定具体准则的项目，报财政部领导批准后，具体落实到起草小组和起草人。（2）研究阶段：由起草人广泛搜集并研究国内外资料、文献，了解国内外的各种作法，提出初步结论。其中，由德勤专家组重点对主要国家和地区会计准则以及国际会计准则进行比较研究，并提出比较研究报告，供起草人参考。（3）起草阶段：由起草人根据掌握的资料，以及德勤专家组提供的比较研究报告，进一步总结研究成果，起草研究报告，对所起草的内容中涉及的问题进行全国论证。在此基础上起草具体准则初稿，初稿经所在起草小组讨论后形成讨论稿。在会计准则委员会内对讨论稿进行讨论，提出修改意见，起草人根据委员会会议提出的修改意见，拟定征求意见稿，报司领导审阅。（4）征求意见阶段：经部领导批准，对具体准则征求意见稿组织国内专家组和各省、自治区、直辖市和计划单列财政厅（局）以及国务院有关业务主管部门和本部门征求意见。必要时，还可通过座谈会等形式征求意见。

　　通过上述步骤后，起草人对各方面意见进行总结，提出征求意见总结报告，报会计准则委员会审阅和讨论。起草人再根据会计准则委员会的意见，对征求意见稿进行修改，经会计司领导审阅后，形成具体会计准则草案。

　　2、对我国制定会计准则的程序和方法的评价

　　计划阶段：从近年来我国会计准则的立项上看，主要是在他国准则制定的现有基础下进行，而较少地考虑到我国会计实践中出现的新问题，即我国会计准则的立项较为粗糙。笔者认为，在会计准则制定的立项方面，一是考虑我国会计准则要形成一个完整的体系；二是要在考虑会计准则的技术可行性的同时，一定要考虑到其应用的可行性问题；三是在立项过程中，要充分论证，切忌草率。

　　研究阶段：我国的会计准则在立项以后，主要侧重于与他国已有的会计准则进行比较研究，倾向于直接借用他国或国际会计组织的现有成果。这一作法有其有利的一面，表现为可以节省大量的工作量，不必重复他国已经走过的相同的道路。不足之处在于：在准则制定过程中，对我国具体国情的研究投入不够，这使得一些准则的适用性不足，以致于具体准则在实施一段时间后进行修改情况。

　　起草阶段：我国的会计准则制定在形式上借鉴了概念框架法，但就已发布的基本会计准则来讲，很难起到概念框架的作用，而是在准则的起草及审批过程中过多地依据他国已有的会计准则的比较研究报告。更为突出的问题是，在准则起草阶段，较少地向社会各界征求意见，甚至也较少地向国内专家组征求意见。笔者认为，我国应该借鉴国际上先进经验，把整个准则起草的过程在相关媒体披露，向学术界、实务界广泛征求意见，并在资金上给予支持。

　　征求意见阶段：在起草阶段已对我国会计准则在征求意见方面存在的问题有所提示，准则起草完毕后，财政部门也向各地发布征求意见稿，但这些征求意见稿往往很难到达社会基层。另一方面，由于没有相应的激励措施，即使收到征求意见稿，也很少有人去认真思考以提供有价值的意见。所以，应当考虑改进会计准则征求意见的方式方法，以切实取得有价值的信息。

　　参考资料：

　　[1]谢德仁。会计信息的真实性与会计规则制定权合约安排[J].经济研究，2000，（5）。

　　[2]刘　峰。会计准则变迁[M].北京：中国财政经济出版社，1998.

　　[3]吴水澍。中国会计理论研究[M].北京：中国经济出版社，2000.