摘要：中国严峻的国际反倾销形势，迫切需要建立反倾销会计。本文就国际反倾销与反倾销会计保护机制、反倾销会计信息平台与竞争对手会计、国际反倾销法会计规则的解读、市场经济地位的会计要求等反倾销中的会计问题进行探讨。
关键词：反倾销；反倾销会计；竞争对手会计；会计规则；会计要求
中国已成为国际滥用反倾销的最大受害国，每年因国外的反倾销与倾销所造成的损失达800多亿人民币，问题的严重性不言而喻。应对国际反倾销与倾销需要有一个会计举证的诉讼支持系统和一个反倾销会计的信息平台。很多时候，应对国际反倾销诉讼是需要谋略的，需要我们能够恰当运用“会计保护机制”和法律武器捍卫自身的利益。如果说在一个已经法制化的世界经济中，律师捍卫着法律赋予我们的权利，那么会计不仅捍卫我们的合法权利，并且维护着我们的经济利益。如何正确解读国际反倾销中的若干会计问题，是中国对外贸易发展的需要和掌握会计“国际先进技术”的需要。
一、国际反倾销与反倾销会计保护机制
中国已经是世界上兴起的贸易大国，随着贸易的发展，我国与贸易伙伴的贸易摩擦大幅度增加，主要反映在一些国家针对“中国制造”的歧视性反倾销。从1979年我国第一次遭受外国反倾销调查，截止2002年底，国外对我国发起的反倾销案件已有511起，平均每年20多起。近两年呈增长趋势，每年都在30起以上，有时可达四五十起，涉案产品达4500多种。中国出口产品在西方国家市场上遭遇反倾销阻击的同时，外国产品又在中国市场进行大规模的低价倾销，对我国市场所造成的危害性日益显露。若照此下去，我们不仅将丢掉众多的国外市场，而且国内市场也将遭受严重冲击，相应产业效益下滑，企业停产，工人下岗失业，让每一个身在其中的中国企业和每一位关注中国经济发展的人感到说不出的痛心。我国在建立与自由贸易相适应的市场保护机制方面相对缓慢，特别是对反倾销会计等符合国际规则的自我保护措施的重要性认识不足。在国际倾销与反倾销的斗争中，西方国家通过反倾销会计保护机制，在反倾销诉讼中所拥有的会计优势、人才优势是我国所无法比拟的。严峻的国际反倾销形势，需要我们按国际通行办法建立反倾销会计保护机制。
在国际反倾销诉讼中，无论是应诉还是申诉都离不开会计这个支持系统。毫不夸张地说，会计是反倾销诉讼中的一个关键因素，长期以来我国应对国际反倾销的瓶颈主要是缺少一个反倾销会计保护机制，这是我国企业赢得反倾销诉讼的最大障碍。“反倾销会计”是指特定主体运用会计知识、反倾销法知识和国际贸易知识，就反倾销中的问题提供会计支持，进行会计规避、会计举证、会计调查、会计鉴定的活动。从反倾销会计的概念可以看出：反倾销会计其实是用来保护自己的一种会计手段，是确保自由贸易条件下公平竞争的安全阀。谁懂得了这个“反倾销会计”保护机制，谁就可以用它来保护自己。作为会计从业人员，我们有责任研究、探讨并建立我国的反倾销会计保护机制。中国反倾销会计保护机制应该包括以下几个方面：
1.出口企业反倾销会计保护机制。出口企业的反倾销会计保护机制在于配备反倾销会计人员、建立反倾销会计信息平台，执行反倾销规避、应诉、提起等会计业务。反倾销规避会计和反倾销应诉会计主要是实施出口产品反倾销会计保护，而反倾销提起会计是实施进口产品反倾销会计保护。
2.行业商会反倾销会计保护机制。行业商会反倾销会计保护机制在于建立行业商会反倾销会计信息中心，在出口产品反倾销规避、反倾销调查的应诉和进口产品反倾销的调查等方面发挥不可替代的作用。
3.政府机关反倾销会计保护机制。政府机关反倾销会计保护机制在于解读国际反倾销法中的会计规则，建立我国产业损害经济指标的会计预警机制，以及反倾销核查会计。
4.中介机构反倾销会计保护机制。中介机构反倾销会计保护机制是指会计师事务所和律师事务所等提供的反倾销国外应诉准备、反倾销国内申诉代理、反倾销国内应诉代理的会计服务业务，发挥
注册会计师和律师在反倾销中的作用。
二、反倾销会计信息平台与竞争对手会计
应对国际反倾销，必须知彼知己，除规范自己的财务、详细记录产品的成本核算以外，还要了解进口国的情况，掌握竞争对手的相关证据，需要有一个应对反倾销的会计信息平台。国外的公司为了更好地适应国际竞争，应对反倾销的形势，都纷纷启动了竞争对手会计。竞争对手会计是以权变管理思想为指导，始终贯穿“知己知彼”这一核心战略思想，通过各种现代管理方法搜集和分析竞争对手的财务与非财务信息，应对国际反倾销的一种现代会计管理方法。我国的出口型企业也应该建立竞争对手会计，竞争对手会计一般包括国内竞争对手会计和国外竞争对手会计两部分。前者主要是为了掌握国内竞争对手的情况，为协调好同业在国际市场的竞争，避免引发反倾销诉讼；后者是为了掌握国际主要竞争对手的情况，以帮助企业营销定位、应付竞争局面和规避、迎战国际反倾销诉讼。在国际反倾销领域，我们更需要的是后者，主要发挥两大作用：其一，监测公司国外竞争对手的营销情况，为规避和应对反倾销诉讼服务；其二，为应诉企业选择合适的“替代国”提供了依据。由于以美国为首的许多国家仍将我国视为非市场经济国家，必须要用“替代国”的办法来确定倾销或损害。我方能否胜诉在很大程度上取决于能否选择一个合适的“替代国”，并迅速考察该替代国有关企业的成本构成和销售价格。在以往的反倾销案中，我们大部分精力放在这一方面。如果我们的出口企业建立了境外竞争对手会计，在平时就积累了境外主要竞争对手的财务信息资料，一旦涉诉，就能根据竞争对手会计信息平台的指引，选择对我方有利的具体替代国方案并进行充分的会计举证。
应对国际反倾销需要国外竞争对手会计，那么我们该怎样来搭建境外竞争对手会计信息平台呢？关键是要解决竞争对手会计要搜集哪些信息，通过哪些渠道来获取信息，获取信息有哪些方法。我觉得有以下四点必须注意：
1.企业境外主要竞争对手的确认。每一个企业总是归属于一个或几个产业部门或行业，而在一个行业，由于各个企业的优势不同，会形成彼此间的竞争。作为一个国际化经营的公司，必须了解国际上的主要竞争者。在倾销与反倾销的斗争中，企业首先应明确与自身处于同一产业、生产相似产品、挤占同一市场的主要竞争者。通过竞争对手会计为每个值得关注的竞争对手创建一份信息档案，在财务部门内组建专门机构和人员，负责信息档案的维护和更新。
2.竞争对手会计要搜集的信息。竞争对手会计信息是关于产业竞争者的财务与非财务信息，意在“知彼”。一般从应对反倾销的角度来搜集有关信息：（1）竞争对手相同产品的原产地或出口的分布情况，以及与这些产品销售有关联的企业；（2）竞争对手产品的生产成本要素、成本结构、费用开支、市场份额、经营策略等财务与非财务信息；（3）竞争对手产品在本国市场的销售价格及在第三国市场的销售价格、销售数量情况；（4）竞争对手产品在与我方竞争市场上的销售价格、销售数量情况。
3.竞争对手会计获取信息的渠道。有关竞争对手的信息渠道是多样的，主要来源渠道包括：政府统计公告、行业分析报告、行业协会资料、行业专家顾问的咨询报告、贸易金融报道、公司公开财务报告、竞争对手广告、产品技术分析、共同的供应商和顾客、竞争对手的前雇员等。信息搜集工作可由本企业的信息机构和财会人员完成，也可雇佣企业外部专职化的管理咨询机构去完成。
4.竞争对手会计获取信息的方法。获取竞争对手成本、销售数量等信息，可采用的主要方法有：市场信号（Market Signaling）、拆卸分析法（Tear-downAnalysis）、价值链分析（Value-chain Analysis）等一些专门的方法技术。
通过反倾销会计信息平台和竞争对手会计，解决两大问题：一是通过会计来加强企业在生产、经营、管理等内部会计资料的积累，结合反倾销调查内容做好有关资料的收集，做到有备无患，一旦涉诉，能迅速进入“备战状态”；二是通过会计搜集外国产品在我国市场倾销的信息，就外国产品在我国市场的倾销进行会计预警，为进行反倾销申诉而举证，在国内产业保护方面发挥作用。
三、国际反倾销法会计规则的解读及指引
为何中国企业不断遭遇国外反倾销诉讼？从会计的角度分析，我国缺乏对国际反倾销法会计规则的解读是一个诱因。在WTO这个多边贸易体系中，要求的是“在规则中游戏，而非游戏规则”。对于反倾销会计规则的理解深刻与否，事关规则的遵循以及自己在自由贸易体系中合法利益的保护。国际反倾销法主要包括：《关税与贸易总协定第6条规定》、《关于实施1994年关税与贸易总协定第6条的协议》（以下简称“WTO反倾销协议”）、《WTO反倾销委员会关于反倾销调查资料搜集期间的建议》、《1995年12月22日欧共体理事会关于抵制非欧共体成员倾销进口的第384/96号规则》①（以下简称《欧盟反倾销规则》）、《美国反倾销法》等等。国际反倾销法有关会计规则的内容及其解读、指引，在此归纳为以下三个方面：
（一）关于反倾销调查接受企业会计记录的条件
面对国外的对华反倾销调查，我们应诉所遇到的第一个问题是会计举证，能否直接引用我国出口企业的
成本会计资料。《WT0反倾销协议》和《欧盟反倾销规则》等国际反倾销法都规定了反倾销调查在确定成本时，可以有条件地接受企业的会计记录。在国际反倾销法中对此问题有以下规则：
1.《WT0反倾销协议》第2条：“成本通常应以被调查的出口商或生产者保存的记录为基础进行计算，只要此类记录符合出口国的公认会计原则并合理反映与被调查的产品有关的生产和销售成本。”
2.《欧盟反倾销规则》第2条第5款：“如果被调查的当事人所保留的记载符合有关国家普遍接受的会计学原则，而且表明这些记载合理地反映了与被审议产品的生产和销售有关的成本，通常应根据这些记载来计算成本。”
上述规则可以这样解读：在确定产品成本时，是有条件地接受被调查的出口商或生产者保存的会计记录。这里所说的“有条件地”是指接受被调查的出口商或生产者的会计记录符合“国际会计准则”的要求。
（二）关于反倾销案件中产品成本范围的界定
在国际反倾销法中都规定了确定正常价值的方法，《WT0反倾销协议》第2条第2款规定：“如在出口国国内市场的正常贸易过程中不存在该同类产品的销售，或由于出口国国内市场的特殊市场情况或销售量较低，不允许对此类销售进行适当比较，则倾销幅度应通过比较同类产品出口至一适当第三国的可比价格确定，只要该价格具有代表性，或通过比较原产国的生产成本加合理金额的管理费用、销售费用和一般费用及利润确定。”《欧盟反倾销规则》第2条第3款规定：“如果在正常贸易过程中没有或者没有充分的相似产品的销售，或因为特殊的市场情况，这种销售没有适当的可比性，相似产品的正常价值应当根据原产地国的生产成本加上合理的管理费用、销售费用和一般费用以及合理的利润来计算，或者根据在正常贸易过程中向一个适当的第三国出口的具有代表性的价格来计算。”
上述规则可以这样解读：国际反倾销法中所认可的产品成本包括“生产成本”和“销售、管理和一般费用”两部分，即反倾销调查中所指的产品成本除包括生产成本外，还包括SA＆G.②
（三）关于反倾销案件中成本倾销的认定标准
关于成本倾销标准，《WTO反倾销协议》第2条第2款规定：“同类产品以低于单位（固定和可变）生产成本加管理、销售和一般费用的价格在出口国国内市场的销售或对一第三国的销售，只要在主管机关确定此类销售属在一持续时间内以实质数量、且以不能在一段合理时间内收回成本的价格进行时，方可以价格原因将其视为未在正常贸易过程中进行的销售，且可在确定正常价值时不予考虑。”对这些规则需要从会计学和法律两个方面来全面解读和认识：
1.确定正常价值的方法都有一个前提，就是各类销售的价格必须不低于成本。低于成本的销售，即低于生产成本加“SA＆G”所进行的亏本销售。低于成本销售是一种不正当竞争行为，现在不少反倾销案件是基于“低于成本销售”而提起的，企业必须对销售定价实行内部会计控制。
2.不过在国际反倾销法中，对低于成本销售的确认，应具备三个条件：（1）产品在出口国或向第三国出口销售的价格低于成本，即出口平均销售价格低于加权平均的单位成本。（2）该产品在长时间内大量低于成本销售，其销量超过在调查期间总销售量的20%；调查期间是指反倾销立案前不少于六个月的一段时间。（3）按正常的贸易做法和在合理的时间内不能收回总成本。由此可见，并非所有低于生产成本加“SA＆G”的价格都是不可接受的，只要不构成“持续时间内以实质数量③、且以不能在一段合理时间内收回成本的价格”，这种价格仍不影响“正常贸易过程”状态的认定。会计中的“边际成本法”恰好能满足这些条件。换言之，即使基于边际成本的产品价格低于生产成本与“SA＆G”的总和，在满足前述条件时，这种价格在国际反倾销法中仍然是正常的，是可以接受的，这在反倾销应诉的会计举证中是可以运用的，也是一个有效的抗辩理由。
四、反倾销诉讼正常调查待遇的会计要求
根据世贸组织的规定，在中国加入WT0后的15年内，WTO其他成员有权不承认中国的“市场经济地位”。美欧等国家根据其国内反倾销法，视中国为“非市场经济国家”，进而在反倾销计算中国企业产品的正常价值时，调查机构拒绝使用中国企业本身的内销价格或成本，却采用某个第三国的替代数据。如果中国企业要享受正常调查待遇，就必须进行个案申请，以证明自己是按市场经济体制运营的并符合市场经济地位的会计要求。
（一）市场经济地位的会计要求
中国企业要取得正常调查待遇，必须达到市场经济地位的“会计要求”。从《WT0反倾销协议》的精神来看，这个要求是承认和接受以公认的会计原则为基础的计算结果。《欧盟384/96号规则》规定，中国被提起反倾销调查的企业如果希望按照对市场经济国家的规定来调查其出口产品的正常价值，它们必须按照规定提出申请，证明是在市场经济条件下制造和销售产品。只有满足了以下五个条件，才被认为是在市场经济条件下开展经营活动：
1.企业所作的有关价格、成本和包括诸如原材料、技术和劳动力的成本投入、生产、销售和投资的决定是根据反映了市场的供求关系的市场信息作出的，并且不存在国家的实质性干预，在计算重要的成本投入时基本上是按照市场价格。
2.企业必须建立一套而且是惟一的符合国际会计准则的、账目清楚的会计账簿，该账簿需按国际通用会计准则进行过独立审计并有通用性。
3.企业生产成本和财务状况不再因为过去的非市场经济制度而受到严重扭曲，特别得考虑设备折旧、其他折旧、以物易物和以债务抵消方式所列的支出。
4.企业应受所有权法和破产法的管辖，由此保障企业管理的法律安全和生产的稳定。
5.货币兑换按照市场汇率。
上述五个条件中的第二、三个是市场经济地位的会计要求。我认为第二个会计条件包含着以下三方面的具体会计要求：（1）企业必须有一套清晰的基本会计账簿；（2）会计账簿应当根据国际会计准则记账；（3）基本会计账簿必须进行过独立审计并有通用性。而前述五个条件中第三个会计条件涉及到固定资产计价与折旧、易货贸易、债务抵消等方面的会计处理，要求企业在过去的非市场机制向市场机制过渡时，其生产成本和财务状况不存在重大扭曲。如我们现在不少企业的土地、厂房，很多是以前国家划拨的，当时不是按照市场价值评估的，经过多年的折旧后，现在办产权证，企业补的地价可能很低。因为我们现在计算的时候，是按照当时划拨补助的价格来评估，而国际会计准则是按照市场价格来对资产评估作价。这样一来，价格相差就比较大，企业的生产成本和财务状况也就会受到影响。另外，欧盟委员会禁止被调查企业参与易货贸易，认为这种交易方式会妨碍产品正常价值的计算。
（二）中国会计在市场经济地位上的突破
在国际反倾销诉讼中，中国企业要取得市场经济地位的待遇，关键是所提供的会计信息要达到市场经济地位的会计要求。在以往中国企业申请享受正常调查待遇时，西方国家是相当严格的，被西方国家驳回的原因包括：财务会计资料不完整、未提供经审计的会计报表、国家控制着大多数供应商、没有出口许可证、禁止在国内销售、国家干预员工薪酬制定等。欧盟反倾销调查机构在会计要求上的苛刻，我们从欧盟对我国铸铁管及配件反倾销案中可见一斑。在该案中，三家中国企业都申请了正常调查待遇（市场经济地位）。但这三家公司的申请都因不符合市场经济地位的会计要求而被驳回，公司A的会计账簿未经审计，公司B没有一套清晰的基本会计账簿，公司C的会计记账方法不符合国际会计标准。出口企业通过会计举证来争取市场经济地位，为此中国会计可以在以下方面实现市场经济地位的突破：
1.在会计规范国际化中发挥应有的作用。我国早在1997年就加入了国际会计准则委员会和国际会计师联合会，我们应该更多地参与会计准则的国际协调和国际会计准则的制定，同时也应该向世界介绍中国会计改革在会计规范国际化方面所取得的成就，让西方国家了解中国会计准则与国际会计准则没有多大差别，中国企业是按市场经济条件下的事实做帐。中国不仅是会计准则国际化的接受者，而且是会计准则国际化的推动者，使国内的会计改革在国际上得到广泛认可：中国的会计改革充分借鉴了国际会计准则的最新成果，从而基本实现了我国会计规范的国际化。
2.我国
企业会计准则应尽可能国际化。对经济全球化中的会计共性问题，我们力求接受国际会计准则委员会（IASB）制定的会计准则，而对我国的特殊问题，需要制定符合我国情况的会计准则，但也应该以国际会计准则为指导来进行会计实务的梳理。由于我国会计准则与国际会计准则的差异，出口企业在国际反倾销诉讼中争取市场经济地位相当困难，而且还可以预测到今后将有更多的境内企业因中国现时会计准则在成本核算上的问题而被进口经济体追究倾销责任，会计举证将更为艰难，从而成为出口贸易的巨大障碍，这有违中国加入WTO的初衷。因此，我国的出口企业可以按照国际会计准则的要求编制财务报表，同时，使我国的会计准则尽可能国际化，以提高企业成本资料的通用性。
3.出口企业按国际惯例进行独立审计。现在我国的出口企业在应诉国外的反倾销调查时所提供的成本资料，欧美国家对其提出质疑，原因是没有经过独立审计，有的企业为了应付申诉国的核查而请注册会计师进行突击审计，其可信性也就大打折扣。按国际惯例，企业的财务报表每年都要进行独立审计，由注册会计师出具审计报告，而不是在应诉时进行突击的独立审计。出口企业在委托会计师事务所进行财务审计时，最好是委托有影响的、知名度高的会计师事务所。如福耀集团在应诉美国对我国产汽车挡风玻璃反倾销案时，充分说明福耀公司是一家境外企业投资控股的上市公司，其财务报表由安达信进行审计，并出具了无保留意见的审计报告，收到了很好的诉讼效果。
4.会计举证提供可信并经得起检查的资料。在反倾销案诉讼中，可靠和经得起查证的会计举证才是惟一能说明我国出口企业成本信息的方法。要求会计举证所涉及有关生产企业及出口公司的账本、生产记录、购销合同、发票、运输、保险等资料必须可靠，帐务处理方法符合国际通行做法，并能在相关会计资料之间具有可验证性，否则会导致会计举证无效。例如，在1999年欧盟对进口钢铁反倾销案中，我国有一家企业错误地对一小部分无形资产采用了加速折旧，虽然这个错误只占该企业整个销售成本的0.004%，完全不可能因为这个错误而影响到整个财务数据的准确性和可靠性。但是，欧盟调查官员还是以此为由，否定了该企业的市场经济地位。
注释：
①《欧盟反倾销规则》在一般情况下又称为《欧盟384/96号规则》。
②具体的内容范围请参见周友梅：《中国需要反倾销会计》，《财务与会计》2003年第7期。
③“持续时间”通常应为1年，但决不能少于6个月：“实质数量”是指大量低于成本销售，其销量超过在调查期间总销售量的20%.
参考文献：
[1]宋和平。反倾销法律制度[M].北京：中国检察出版社，2001.
[2]周友梅。中国需要反倾销会计[J].财务与会计，2003，（7）。
[3]周友梅。注册会计师在反倾销中的会计服务[J].中国注册会计师，2003，（6）。
