在当代经济生活中，企业在追求自身利益最大化的同时，往往过度开发和污染自然资源，致使环境恶化程度越来越严重。最近一个时期以来，随着全球性环境保护热潮的掀起，许多国家的会计界也积极投身于环保运动和绿色革命的进程，深入探讨会计如何参与环境保护、如何促进环境与经济之间的深层融合与发展，并直接导致了绿色会计这一现代会计新型分支的创立与发展。面对中国棘手的环保问题和滞后的绿色会计研究现状，本文探讨我国构建绿色会计核算体系的几个问题。

　　一、绿色会计的研究背景

　　绿色会计又名环境会计，它是以货币为主要计量单位，以有关环境法律、法规为依据，研究经济发展与环境资源之间的关系，计量、记录环境污染、环境防治、开发、利用的成本费用，并对企业经营过程中对社会环境的维护和开发形成的效益进行合理计量与报告，综合评估环境绩效及环境活动对企业财务成果影响的一门新兴学科。它是以自然资源耗费应如何补偿为中心而展开的会计，它试图将会计学与环境经济学相结合，通过有效的价值管理，达到协调经济发展和环境保护的目的。

　　对绿色会计的研究始于本世纪70年代。以1971年比蒙斯撰写的《控制污染的社会成本转换研究》和1973年马林的文章《污染的会计问题》为代表，揭开了绿色会计研究的序幕。但直到90年代初，绿色会计仍未被列入会计准则有关条款。可喜的是随着环境问题愈来愈成为世界瞩目的焦点，绿色会计也逐渐被提上了议程。1989年有650名工业界领袖把环境问题引为企业面临的第一号挑战；联合国国际会计与报告标准政府间专家工作组连续几次会议将绿色会计作为工作组年会的讨论议题之一；1995年3月在日内瓦召开的第十三届会议上更是把绿色会计作为中心议题。环境问题已经成为世界发展的重要课题，由此可见一斑。我国应顺应世界潮流，加快会计改革步伐，建立绿色会计已是当务之急。

　　二、绿色会计的现状

　　自绿色会计提出后，经历了曲折的道路，但也取得了一定的成绩。根据联合国统计署的统计方案，要求以下有关环境费用纳入会计费用核算范围，并从国民生产总值中予以扣除：

　　1.在联合国国民会计体系中作为最终费用的政府和住户支出的环境保护费用；

　　2.环境对于健康和人力资本的影响；

　　3.居民消费活动引起的环境费用支出；

　　4.废弃的商品造成环境的破坏；

　　5.由于其他国家的生产活动造成对本国环境的影响。

　　世界上许多国家已开始反映企业的环境保护状况，并纳入会计核算范围。挪威要求公司的董事会在其年度报告中必须揭示企业对环境造成的影响以及企业采取的措施；美国证券交易委员会要求公开发行股票的公司，应揭示其所有的有关环境的负债；巴西则建议在董事会报告中要报告有关环境保护的投资，若企业因无法解决某一环境问题而使企业持续经营受到影响时，则应列为或有负债加以揭示；在荷兰，凡是与环境保护措施有关的一切费用，均可从应税收益中扣除。

　　但我国现行会计制度中，还未建立与环保费用配套的会计核算体系，仅在企业“管理费用”会计科目中设置了“排污费”和“绿化费”项目，前者仅指企业按规定缴纳的排污费用，后者指企业对厂区进行绿化发生的费用。可喜的是我国已把生态保护提上了议事日程，对征收生态环境补偿费作出了有关政策性规定，在我国将环保费用支出反映在国民生产总值中势在必行。1992年中发办7号文件明确提出：“运用经济手段保护环境，按照资源有偿使用的原则，要逐步开征资源的利用补偿费，并开展对环境税的研究，研究并试行把自然资源和环境纳入国民经济的活动核算体系，使市场价格准确反映经济活动造成的环境代价。”绿色会计理论与实务进一步完善还需解决许多现实问题，如合理评价自然环境的损害程度和环境质量效益等。因此，建立我国的绿色会计，不仅是一个会计问题，也是一个社会问题。

　　三、绿色会计的核算体系

　　由于企业与资源环境关系复杂化，且存在许多无法以货币计量的经济事项，因此，在进行会计核算时，必须确认其核算对象，建立专门化的核算方法、程序以及报告体系，以期最大限度地反映企业与资源环境的关系。

　　（一）绿色会计的核算对象

　　绿色会计主要核算和计量自然环境的开发、维护及使用成本，以及环境资源的收益（效益）和价值补偿。有些环境资源损耗后必须通过一定方式予以重新补充，如空气、水资源，但要付出一定的甚至是巨额的代价。有些资源却没有替代性，如石油、煤炭、铁矿资源，应充分考虑其特定价值和补偿途径。从整个社会生产消费循环来考虑，还应当把环境资源纳入国民经济宏观核算，作为绿色会计核算体系的一部分。

　　（二）绿色会计的核算方法

　　1.微观核算体系

　　由于企业与环境资源关系复杂，在具体反映企业个体的微观核算时，要最大限度地考虑企业与环境资源的密切联系。基于目前的技术方法，绿色会计核算体系应包括以下内容：

　　①环境资源损耗。反映企业在生产经营活动中，消耗自然资源给环境带来的损失。具体包括两方面内容：一是环境污染与破坏损失，即由于资源消耗失控、重大事故、三废排放等所造成的环境污染与破坏的损失。如对农田、山林及水资源由于污染或破坏而造成的损失，其损失大小可按复原法或避免成本法核算，即根据环境污染或破坏后，恢复或事前预防损害所需成本来合理估计。二是自然资源消耗，主要指企业在生产经营过程中对自然资源的耗用或使用的成本。

　　②环境保护支出。反映企业对环境保护所付出的代价。包括“三废”处理、控制、补救和减少自然资源耗费、美化社会环境的各项支出。具体包括以下内容：一是企业为减少和防治环境污染及恢复环境而发生的各种成本、费用，如环保投资、补救措施费用等。二是企业设置的环保机构所发生的各项费用和支出，如环保人员工资、环保行政与规划费用，环境研究、开发费用等。三是企业定期向国家交纳的排污费及环境保护税，以及可能发生的环境损害赔偿费或罚金支出。

　　③环境资源收益。这是反映企业开发和利用环境资源以及从环保中所得到的收益，是衡量企业环境经营效益的重要指标。主要包括以下内容：一是企业利用“三废”生产的产品及对这些产品减免税收所取得的收益。二是环保业绩卓著的企业收到国家发放的奖金以及由此产生的社会信誉收益与股票价格上升收益。三是其他单位或个人缴来的环境损害赔偿费或罚金收入。四是企业实施环保措施后带来的一系列社会效益或机会收益。对于上述收益中难以计量的隐性收益，可适当估计测算。

　　④环境资源效益。主要核算企业由于依靠环境资源所获取的净收益。其计算公式为：

　　环境资源效益＝环境资源收益－环境保护支出－环境资源损耗，综合反映了企业依靠环境资源获得超额收益的一种经营能力。

　　2.宏观预算体系

　　从宏观角度出发，在国家和社会范围内应建立宏观预算体系。这是与加强环境保护、开发及利用相一致的，有助于国民生产总值的核算和环境效益的全面发挥。在国家预算会计中设置专门化的环境预算体系，综合反映国民经济预算中关于环境的保护、开发、利用过程中的资金运动情况，从环保资金来源与运用两方面反映：

　　①合理回笼环保资金，确保来源渠道畅通。环保资金主要有以下来源渠道：一部分来自国家财政预算拨款，一部分来自环保部门征收的环保费用（如排污费等）及环境保护税，还有一部分来自企业统筹的社会环保基金。

　　②合理运用环保资金，做到有的放矢。环保资金作为国家的专用资金，主要用于环境保护。环保资金的开支运用主要有下列几种形式：一是环境维护、治理支出；二是社会环境福利工程支出；三是发放给环保业绩卓著企业的奖金；四是国家环保机构工作人员的工资。

　　开展环境预算活动，必须密切关注环保资金的来源与运用情况及其两者之间的动态平衡关系。并在此预算基础上健全环境立法，采取各种经济手段和法律措施鼓励企业广泛开展绿色会计核算，可采用财政补贴、税收优惠以及增加污染环境罪和盗窃国家资源罪等方式具体调节。

　　（三）绿色会计的信息披露

　　鉴于单独编制绿色会计报告难度较大，企业可在原有财务报表上加入有关绿色会计的核算资料。此外，还应在财务情况说明书中列明企业对环境损害情况及其治理措施，包括该会计期间耗用自然资源数量；消耗自然资源给环境带来的损失；企业控制污染措施及效果；企业对有害的环境影响结果进行保险以及政府对此的补助金运用情况；企业治理环境的长远目标及行动等。但有时针对不同的信息使用者，环境信息报告资料的详略程度应有所不同，有时对特定使用者编制特定的环境信息报告。