一、中美保险会计的现状

　　美国的保险业发展较早，也是目前世界上保险业最为发达的国家。美国对其保险业的监管实行州政府和联邦政府的双重管理体系，监管范围也非常广泛。美国有关保险的会计规范分为两种：其一为公认会计原则（GAAP），适用于对外财务报告的编制；其二为法定会计原则（SAP），适用于提供给监管部门的法定财务报告的编制。公认会计原则和法定会计原则在资产和负债的计价、收入和费用的确认上存在很大的差异。由于监管部门主要的目的是保护广大的保单持有人的利益，因此，法定会计原则的规定更加稳健。

　　我国的保险业相对于国际水准还很弱小，还处于发展初期。保险公司执行的《保险公司会计制度》是依据《会计法》，由财政部于1998年12月8日修订颁布的一套会计标准，其目的主要在于满足投资人对会计信息的需要。虽然《保险法》早已明确了“实际资产”和“实际负债”等监管会计准则特有概念的法律地位，但由于种种原因，我国一直没有建立一套比较完善的能满足监管需要的保险会计标准，使得我国的保险偿付能力监管长期处于空置状态，不利于保险业的快速、健康发展，也不适应我国保险监管重心逐步向偿付能力监管过渡的客观需要。

　　二、美国法定会计与中国会计制度的主要差异

　　（一）会计假设、服务对象和目的。美国法定会计是关注于现在的，它的目的在于报告保险公司履行它对保单所有人和索赔人承担责任的能力的有关信息，它关注的是盈余的充足性。由于这种定位的结果，法定会计对任何给定年的保险公司的收益予以较少的关注。再者，法定会计对于资产和负债要求以变现的数额来估计，它强调财务状况的测定以支持偿债能力的监管。总之，法定会计用于说明保险公司的偿付能力，主要为监管机构服务，用于保障保户的利益。

　　我国会计制度强调企业的未来，也就是说，财务会计和报告是基于“持续经营”原则的，着重点在于确认今后公司是否仍在经营。它基于这样一个信条，即财务报告应该提供关于企业的经济资源的信息，对那些资源的求偿权以及改变其资源的交易和事件的影响。我国会计财务报告的主要关注点是收益及其构成，它基于应计制会计原则。会计制度用于说明保险公司的盈利能力，满足一切企业及非特定的会计信息使用者的决策需要。

　　（二）资产的确认。美国法定会计对出现在资产负债表上的资产作出了一些限制。在法定资产负债表上出现的资产被称为“认可的资产”。法定会计原则对“保单所有人盈余”（即“业主权益”）的估价趋于保守，它对法定资产负债表上报告的资产规定了严格的流动性标准。法定资产负债表只报告那些容易以市场价值转换为现金且损失甚微的资产；有些资产数额是通过直接借记盈余而被法定资产负债表除外或者不予认可的；有些资产可能是不予认可的，因为它们不符合各州的法律和监管原则；而其他资产可能不予认可是因为它们不容易转化为流动资产，因此不可用来支付保单所有人的索赔。“非认可资产”包括以下项目：某些证券账面价值超过规定价值的部分，商誉权的某些部分，设备、家具和固定设施，办公品，租赁物改造，代理人的应收账款余额或到期日过后超过90天未收到的保费，到期日过后超过90天的某些再保险的应收回款，递延的保单获置成本，递延税资产，在保费方面非保障的账单或应收票据等。

　　在我国会计中，所有资产均列示于资产负债表上，并以成本或可实现金额计价。会计记录资产的价值采用净成本（原始成本减去任何购置成本或者原始成本的分摊），资产负债表将“净值”标记为“业主权益”。通常由我国会计认可的某些资产是不包括在美国的法定资产负债表上的，因为某些美国法定会计估价原则使得其对资产的估价比我国会计的估价更趋保守。

　　（三）保单获置成本。保单获置成本是指保险公司或者再保险公司所发生的、与公司获取新的或续期保险或再保险直接相关的所有费用。美国法定会计和中国会计制度对收入测定基本相同，即规定在特定时期内“挣得的”收入应该适当报告。然而，它们对于支出（保单获置成本）的判定不同。法定会计要求当保费“签定”时就立即确认为承保的支出，即获取成本在发生时作为费用列支，一般在保单开始初期。而我国会计要求保单获置成本在发生时作为费用列支，要求支出与收入“挣得”的时期应相匹配，即它运用的配比原则要求收入挣得时的保单获置成本与所挣得的收入相匹配。因此，法定会计的这种处理方法通常导致较低的净收入额，减少了留存收益或保单所有人的盈余数额。

　　（四）投资。

　　1.债券投资。在美国法定会计中，债券是按照公布的数额持有的，主要是指已摊销成本的债券价值，但对于永久减损的债券是由美国国家保险监督官协会（NAIC）识别的，对投资减损进行测试，并以NAIC证券估价手册中的市价计价。在我国会计中，对短期债券投资、长期债券投资计价方法不一样，短期投资按成本与市价孰低计价，长期投资按摊销成本计价。此外对永久减损的债券的识别和计价是根据专业判断决定的。

　　2.股票投资。美国法定会计指出，普通股和优先股按NAIC规定的价值报告、通常参照市场价格，但偿债基金优先股是按已摊成本的价值持有的。不过，NAIC要求某些股票发行须按市场价值持有，同时NAIC对投资减损进行测试。在我国会计中，短期股票投资按成本与市价孰低计价，对长期股票投资按摊销成本计价，同时对永久减损投资的识别和计价根据专业判断决定。

　　在对附属或关联公司的股票计价方面，两者也有不同之处。美国公认会计是按以下原则之一对其进行估价的：（1）如由保险人直接持有，则按照公司资产的法定账面价值评价；（2）根据GAAP决定公司的净价值；（3）如果公司是上市公司，则按市场价值估价；（4）价值的变化将直接借记或贷记盈余。中国会计对长期股票投资有两种核算方法：一种称为成本法，它以保险公司实际投资金额作为原始成本记入“长期投资”账户，在投资经营中无论取得收益或发生亏损都作为“投资收益”处理，而不改变“长期投资”科目的账面价值。它运用于保险公司对被投资企业没有控制权的情况。另一种称为权益法，保险公司的“长期投资”账面金额要随被投资企业的盈利或亏损，按份额比例予以增加或减少，适用于保险公司投资占被投资企业比重较大或实质上有控制权的情况。

　　（五）损失准备金。美国法定会计中，对某些风险可能有最低赔款准备的要求。在财产和意外伤害险公司，法定会计对于未赔付损失的补偿额是根据管理者的判断而预计的最终损失数额，这种判断是基于精算师所分析的大量数额。然而，某些已经确定的赔付准备金以及可确定的赔付额可以在资产负债表的日期折现，使用规定的现值计算技术。这种“折现”方法通常被限于根据员工补偿、事故和健康残疾保单而提出的长期残疾索赔。

　　在我国，由于提取各种准备金的目的要求、提取依据等不同，财产保险公司设有“未到期责任准备金”、“长期责任准备金”、“未决赔款准备金”、“保险保障基金”、“总准备金”等。准备金是根据预估的最终损失提存的，一般采取本期提存，同时转回上年同期提存数的办法，并将提存与转回数计入当期损益，对损失准备金一般不采用“折现”方法。

　　三、结束语

　　保险会计有其自身的复杂性，对投资者与监管者而言，由于存在偿付能力和盈利能力两个不同侧重点，所规定信息披露的方法亦应不同，这是保险经营内在的规律。从国际经验来看，保险监管部门制定一套有别于公认会计原则的保险监管会计准则，是有效实现偿付能力监管的基本前提。同时，我国已经加入WTO，这将对现有保险公司带来较大的冲击，预计未来保险的竞争十分激烈，而现有保险会计制度的不合理性在加剧，所以我国保险监管会计的发展势在必行。它应该如何发展？每个国家或地区的保险业必须和必将采取各自的方式和形式演进，只有各自国家才能决定此问题的答案，那并不是说美国的法定会计对我国而言没有任何值得借鉴的地方，只是一个如何运用的问题。笔者期待我国早日制定一套符合国际惯例、适应我国监管要求的保险监管会计准则，使我国保险业快速、健康发展。