内部代理计价是管理会计的重要研究领域之一。由于管理会计在国内商业银行的应用仍属于薄弱环节，关于内部代理计价的研究就更为薄弱。本文拟在管理会计内部计价研究的基础上，从实践的角度，就商业银行内部代理计价问题进行探讨。

　　一、内部代理计价的基本含义

　　实行分权管理的企业或组织，各责任中心之间经常发生交易，即一个责任中心向另一个责任中心提供产品和劳务，产生经营中的代理行为。为正确评价各责任中心的业绩，就要为提供的产品和劳务制定代理计价。对于产品和劳务的提供方来说，代理计价成为该责任中心的收入；对于产品和劳务的接受方来说，代理计价成为责任中心的支出。由于该交易活动发生在组织内部，所以该价格被称为内部代理计价。

　　目前，国内一些商业银行把银行卡、票据、资金交易等业务设置为相对独立的责任中心，实行单独核算。若这些中心与母体银行发生的业务实行模拟计价，就是典型的代理计价行为。

　　商业银行推行内部代理计价的初衷，是将市场经济的基本原理引入银行的日常管理，通过公平、合理的内部代理计价，对一个商业银行，尤其是大型银行建立现代企业制度，具有十分重要的意义：

　　（一）可以促进商业银行建立现代企业制度。建立“产权明晰、责权明确、管理科学”的现代企业制度，一直是国有商业银行的重大课题；而建立行之有效的管理会计体系，则是建立现代企业制度的重要组成部分。内部代理计价作为管理会计体系的重要分支，它源自于责任会计体系，又能大大促进银行管理会计体系的推进。目前，商业银行管理中最难落实的就是“责任”二字，责权利不对等，给银行的内部管理改革及企业文化建设带来了极其严重的负面影响。商业银行要真正建立现代企业制度，就必须建立一套比较完备的管理会计体系。内部计价研究与推进，可对实现这一目标大有裨益。

　　（二）有助于客观评价责任中心的业绩。代理计价是产品或服务提供者的收入，是购买方的成本，对交易双方产生此消彼长的影响。代理计价的引入，可大大增强责任中心业绩评价的准确性与公正性，让经营者更加关注经营成败的原因，提高管理效率，调动工作积极性。科学合理的代理计价，可以在业绩评价中产生十分积极的影响。

　　（三）促进责任中心关注成本管理，关注市场，加强内部管理与市场的衔接。由于实行代理计价伴随着业绩评价，交易双方必然会更加关注利润，加强自身的成本收入分析。一般来说，由于内部代理计价比外部计价减少了许多不必要的环节，成本相对较低，双方代理计价会促进业务双赢。但若内部代理计价高于外部计价，则购买方就会转向外部市场寻求更低的价格，这对产品或劳务的提供方是一个十分值得警惕的信号，促使提供方反思自身的成本控制水平，一方面促使双方加强成本分析与管理，另一方面促使双方更加关注市场，增强自身的市场竞争能力。

　　（四）对于跨国企业而言，有助于合理避税。大型企业集团特别是跨国公司，通常利用转移价格将公司整体的税额降至最低，以获取最多的税后收益。比如，跨国公司通过制定市场的代理价格将更多收入转向低税率的国家，更多成本转移到高税率国家，减少纳税总额。国内的大型商业银行目前正面临着拓展外部市场的任务，对通过代理计价这种合理的避税方式，应在对外拓展过程中引起重视。

　　二、推行内部代理计价的条件

　　（一）计价双方成为对等的、能够对内部计价反应敏感的责任中心，具有一定的经营自主权，并承担相应的管理责任。由于内部计价是一种准市场行为，交易双方只有在对等的情况下才能够发生交易。不对等的计价，不能称为严格意义上的内部代理计价。同时，双方在责权利的约定上也应当对等，能够对内部计价产生灵敏反应。若交易双方只有名义上的责任，实际上对经营业绩并不关注；或只有一方有严格意义上责权利约束，而另一方无此约束，则内部计价也不能产生实际效果。因此，建立对等的、对内部计价产生灵敏反应的责任中心，是推行内部计价的前提条件。

　　（二）建立较为完备的成本核算体系。内部代理计价只是成本核算的一个组成部分，是成本核算的补充、延伸或细化，其基础是较为完善的成本核算体系。这要求责任中心的责权利能够明确区分，基本业务的收入与支出能够比较明确地计算出来，在此基础上，通过内部计价，将成本收入核算更加细化，才能够实现责任中心业绩的准确评价。若其基本业务范畴不明确，成本收益与其他责任中心之间不能准确区分，则内部代理计价准确性将大打折扣，失去其应有的意义。

　　三、当前推行内部代理计价的背景

　　（一）商业银行尚未建立完整的责任中心体系，但管理会计原理在银行业务中已得到局部运用。目前，国内各商业银行尚缺少一套以落实责任为核心的完整的内部管理会计体系，部分商业银行只在一些核算较为简单的部门设置了责任中心。在这些部门实行内部代理计价，具有一定的可行性。尤其是国有商业银行机构庞大，业务流程较为复杂，建立系统的责任中心体系存在大量技术、管理上的难点。选取部分具有市场发展前景、业务相对独立的部门率先建立责任中心，一方面可以促进重点业务的迅速发展，另一方面，也可以通过推行内部代理计价，将管理会计的基本原理运用到银行日常经营管理当中，提高其经营水平。

　　（二）成本管理基础较为薄弱，但成本控制越来越受到银行内部管理的重视。商业银行的成本核算范围偏小、主体偏少、流程偏后的问题在银行成本管理中未得到有效解决。尽管成本控制观念在银行有所增强，但由于缺少有效的约束或激励手段，经营者主动加强成本管理的动因并不强烈。内部代理计价的研究和推行，可以在银行内部率先把管理会计的经营理念逐步引入银行内部管理，促进各行加强成本管理。

　　（三）激励机制的功能尚未充分发挥。商业银行激励机制改革正试图取得突破。但由于历史及银行内部管理等诸多方面的原因，要提高银行奖惩与绩效评价的相关性，仍然存在不小的障碍。

　　我国商业银行的先进管理理念已经逐步树立，并具备了一定的管理基础；另外也要看到，要达到推行内部代理计价的条件并不十分成熟，工作的难度还很大，甚至要通过推行内部代理计价倒逼经营者加强成本核算。

　　四、制定代理计价的原则

　　（一）公平、公正。内部代理计价应当本着公正、公平的原则，既能够比较准确地核算产品或劳务购买方的营运成本，又能够保护提供方的积极性，不能使任何一方通过代理价格侵占其他责任中心的利益。如果代理价格使一方侵蚀了另一方的利益，就会使利益受损一方的业绩得不到正确评价而逐渐丧失经营积极性，得益一方则会将注意力集中到内部投机，转移价格的激励作用将逐渐丧失。因此，制定代理价格时，应力求通过建立合理的计价体系，促进业务的协调发展。

　　（二）保持目标一致。该原则是指责任中心通过内部代理计价决策能够使整个银行的利益最大化。代理价格关系着一系列决策。购买方可以根据内部代理价格作出内部购买还是外部购买的决策。若代理价格能够促成内部交易，则双方都可从中获利，这种价格就符合目标一致的原则；反之，若代理计价使一方受益，另一方受损，则不能促成内部交易，导致银行的整体利益得不到保障，违背了目标一致的原则。

　　（三）简易、高效。内部代理计价为内部转移计价，旨在提高各个经营主体的积极性和工作效率，发挥银行的整体优势。因此，制定方案时应与外部收费有所区别，应引导经营主体面向市场，力求计价方法简便易行，而不宜过分强调精确性，影响工作效率。

　　（四）保留责任中心的自主权。这是指中心管理层不应当干涉责任中心的决策自由，制定的代理计价应当为各方所接受。实行内部代理计价目的在于调动各责任中心的经营积极性，这就必然与责任中心在一定范围内的经营自主性相关联，从而要求各责任中心都能够接受代理计价，因此代理计价应当让各个经营主体充分讨论并接受。保留责任中心经营自主权的另一个原因是，基层的管理者往往比上级管理者更加了解自身的市场环境与成本信息。当然，若管理者具有明确的政策导向，例如要通过代理计价来促进某一方加强成本管理，或扶持某一方的发展，采取相对集中的代理计价定价策略是可能的。

　　五、内部代理计价的基本方法

　　内部代理计价可以根据价格确定要素的不同，分为以下几种方法：

　　（一）市场定价法。若产品存在完全的竞争市场，则正确的代理定价应当是市场价格。完全的竞争市场应当满足以下条件：1.劳务或产品的提供者不能影响市场价格；2.提供的劳务和产品与其他银行无差别；3.竞争者能够自由进出市场；4.交易各方能够充分了解市场，信息对称。即代理价格完全由市场形成，公平公正，且交易各方能够自由选择内部交易还是外部交易。

　　在实际经济活动当中，完全满足以上四个条件的完全竞争市场极少，但存在相似的市场。例如由各个商业银行的银行卡业务入股组成的银联公司，其制定的各项代理价格和利润分配比例，对于各个商业银行而言，大体满足以上几个条件。而且相对于银行内部代理计价来讲，劳务或产品购买方的可选项并不多，因此，市场定价在银行经营当中应当被广泛采用。

　　再以银行卡中心与母行的代理计价为例，银行卡中心需要母行各分支机构代理发展特约商户、发展新客户、代理结算、代理追收透支等一系列业务。这些业务基本上都可以在内部交易和外部交易之间进行选择。由于内部交易减少了许多环节，价格应当比外部客户低，但如果内部测算的价格高于外部价格，则银行卡业务部门完全可以选择外部市场代理业务。这样，成本水平高、市场竞争力强的客户将获得优势，市场竞争的压力通过内部代理计价引入到银行的内部经营中来。

　　鉴于市场价格的优点，因此，只要存在劳务或产品的竞争性市场，并且能够采集到市场价格，就应当以市场价格作为内部代理业务的价格。

　　（二）成本基础定价法。当外部缺少一个竞争性的市场，或外部市场存在缺陷，不能提供可供参考的价格时，就应当制定以成本为基础的价格。该方法主要包括三种类型：

　　1.完全成本代理价格。该方法包含了提供产品或劳务的全部直接设备材料、直接人工、折旧和全部营业费用。该方法可以弥补提供方的全部成本，促进提供方进行内部转移和技术革新。

　　2.变动成本代理价格。该方法包含了提供产品或劳务的直接材料、直接人工和日常营业费用，对于固定资产等固定成本未纳入计价。这是内部代理计价的下限，尤其是提供方的服务能力尚有剩余时，容易采用这种计价方法。但这种方法不易调动提供方的积极性。

　　3.成本加成法。该方法的成本基础应是完全成本，加成的因素是合理的利润率。其公式是：成本加代理价格=单位成本×（1+成本加成率）。加成率可以根据银行的整体利润率决定，也可以参照同类价格，或者协商确定。究竟选择哪种方法作为内部代理计价的依据，可以根据经营者的实际需要来确定。

　　关于成本测算的口径问题，既可以选择标准成本，也可以选择实际成本。标准成本的好处是可以按照管理者的成本管理将其主导思想落实到具体经营当中，有助于成本控制。例如计算ATM、POS的成本。但实际情况是许多商业银行关于标准成本的研究甚少，缺少制定内部代理计价所需要的成本数据。

　　采用实际成本的好处是尊重现实，有助于弥补提供方的成本，但其缺陷显而易见。通过实际成本测算的代理计价中隐含的任何差异或者低效率都会转移给购买方，销售方就会失去成本控制的动力，也会伤害购买方经营的积极性。另外，若代理计价的使用范围较为广泛，不同区域的成本状况差异太大，则会给决策者的成本测算带来极大的困惑。因此，采用标准成本显然可以解决实际成本遇到的上述问题，这就需要银行制定较为完善的标准成本体系。

　　（三）协商定价法。当外部既没有可参照的市场价格，按照成本核算的价格又不被双方接受时；或销售方存在剩余的生产能力；或者购买方从节省交易费用的角度考虑，都可采用协商确定的方式制定内部代理价格。

　　1.当无市场价格，成本价格又不能成交时，可以采用协商确定的方式。这一般适用于提供方存在剩余生产能力的情况。例如各个商业银行的网络银行业务、电话银行业务属于新兴业务，处于快速增长期，其期初的成本投入很大且相对固定，按照实际单笔交易成本测算的结果很高，且市场上也没有同等业务的价格。为促进其快速发展，其代理价格可以通过协商，如参照具有同等功能的柜面、ATM等价格来制定。尽管价格远远低于实际成本，但由于其成本相对固定，迅速增长的交易量可以摊薄单笔交易成本，且增加的业务可以弥补其部分或全部变动成本；同时，购买方也可以通过较为低廉的价格获得发展机会，双方的业务均可迅速发展，实现整体功能的最大化。

　　2.为节约销售费用，可以采用协商确定的方式。产品或劳动的提供方对外销售时要花费一定的销售费用，如果在内部销售，这部分费用就可以节约下来，从而使银行整体受益。这时，若按市场价格制定代理价格，节约的销售费用全部由提供方获取，对购买方而言，没有从内部代理计价中获取任何好处，因此，这种情况对购买方没有吸引力，购买方就有可能选择外部市场，这样对银行整体显然是有害的。如果通过内部协商，在市场定价的基础上，提供方让出一部分利益给购买方，其价格处于“市场价格—销售费用”与市场价格之间，双方都能从内部代理计价中获取好处，实现了银行整体效益的最大化。

　　（四）双重定价法。由于计价工作中面临许多问题，确定计价的几个原则很难同时在工作中得到满足，为此，在理论上产生了避免各种不利因素而产生的双重定价方法。但由于这种方法操作过于复杂，而且导向不易衡量而在实践中很少采用。

　　六、内部代理计价中的几个重要问题

　　（一）关于代理计价的制定主体。代理计价的制定主体可以分为以下两种类型：一是由交易双方自行制定代理价格；二是由上级主管部门或者相对中立的综合管理部门制定代理价格。依照市场规律，内部代理计价只要交易双方都能够接受，则内部代理计价就应当是公平、可以接受的。但这需要建立在交易双方责权分明、成本核算准确的基础之上。如前所述，国内商业银行目前显然还不具备这样的条件，极可能产生代理计价双方的责权利不对称，其中一方价格的反应不敏感，从而产生计价过程中存在不公平现象或者由于一方缺少利益制约，产生局部利益侵蚀整体利益的现象。因此，选择一个相对独立的综合管理部门，站在中立和全局的角度处理内部代理计价问题，成为现阶段国有商业银行制定代理计价问题的合理选择。

　　（二）代理计价的区域选择。这是指对于一个分支机构遍布全国的银行而言，内部代理计价是选择区域统一定价，还是分区域定价。由于我国幅员辽阔，各地之间经济发展水平差异巨大，成本开支水平也大为不同，区域定价研究就成为内部代理计价一个不可回避的问题。

　　在考虑是否推行区域代理计价时应考虑以下几个因素：1.计价方法。根据内部代理计价的计算方法，分析其构成部分是否存在地区差异，例如按照成本加成方法计价时，若涉及到房屋、人力费用，这些成本地区差异极大，则需要分区域计价；若不涉及成本差异，如电子设备可视为全国统一，则不需要进行分区域定价；2.经营导向。若要通过内部代理计价贯彻银行的经营思想，则应当按照先进水平或经营决策的思想来制定统一的内部计价。例如多数银行都实行了集中采购，印刷、电子设备等许多办公用品由总行统一招标购买，为促进分行节约成本，按照总行的统一要求推行集中采购，则总部在制定内部计价时就可以采用集中采购的较低水平计算价格，从而产生较好的导向作用。3.划分层级。若由上级部门制定内部代理价格，按照一行一策，当然是最准确的，但在实际操作过程中，由于价格测算往往较为复杂，且某些分支机构之间的经营情况往往存在很大的共性，故在区域划分的层次上，可以根据管理的需要，划分大体的区域，而不宜过细，尤其是此项工作开展初期，应当通过较为简便的方法实现代理计价。

　　（三）内部代理计价带来的局部矛盾与整体利益冲突协调。划分责任中心，推行内部代理计价带来的好处是：1.对市场需求反应灵敏；2.加速决策进度；3.增加积极性；4.突出经理人员的工作焦点。但也会产生以下缺点：1.当整个组织目标、分中心目标和决策者的个人目标缺乏和谐一致时；或责任中心的决策者对整个目标缺少了解时，分中心的决策可能与全行的决策产生冲突。2.降低对整个组织机构的忠诚度。成立责任中心或者推行代理计价体系后，责任中心会将同一组织机构内的其他部门视为外人，因此可能不愿与之分享重要信息或者在对方面临紧急情况时不愿给予协助，或者导致某一责任中心采用完全市场化的手段对待其他责任中心，将会加剧内部管理矛盾。尤其是当责任中心体系没有广泛建立时，一方是较为相对独立的责任中心，而另一方对责权利并不敏感，这种不对称性带来的后果将会使前者通过侵占母行的整体利益获益，掩盖了其经营中产生的问题，并对母行产生严重的侵害。3.增加内部管理成本。由于内部代理计价制定过程中，会产生许多讨价还价行为，常常会耗费大量的时间和精力，并会带来一些内部矛盾，从而影响了银行整体对外的竞争能力。这些问题，应当在内部代理计价工作中加以防范。（作者：张文武  中国工商银行计划财务部）