摘要：1991 年8月美国《幸福》杂志把成本企画称为“锋利的日本秘密武器”。“为预测、监控和解释成本的体系，相当‘简单’……但是它有效”。成本企画之所以获此殊荣，是因为它适应了企业战略竞争环境。30多年来，它帮助日本公司削减成本，以低价与西方业者竞争，用新产品击败对手。本文比较全面地阐述了成本企画的概念、内容以及与传统成本管理模式的区别。其目的在于为建立我国企业成本管理制度提供借鉴模式和理性思维。

　　一、成本企画的提出

　　传统的成本管理模式面向的是企业内部， 是一种技术支配型的管理模式， 即依据企业内部生产条件确定标准成本， 反映的是一套技术标准， 很少考虑企业外部市场、顾客需求和同业竞争等外部生存环境， 也并不重视外界因素对本企业相对竞争地位的影响， 被视为缺乏外向性、动态性。在当今战略竞争环境下， 传统成本管理模式难以奏效。因此， 一种新的成本管理模式应运而生， 这就是成本企画。

　　成本企画（或译为目标成本计算、成本策划）于60年代初期， 其基本的思想雏形就已经形成，它的创始者则应首推日本的丰田汽车公司， 它曾被誉为“锋利的日本秘密武器”， 帮助日本公司削减成本以低价与西方企业竞争， 用新产品击败了对手。

　　荣获如此殊荣的成本企画， 它的基本思想却是既朴素又简单， 那就是在产品的企画与设计阶段就关注到将要制造的产品成本只允许是多少，成本在事先给予限定， 制造过程实际消耗的成本及顾客的使用成本都不允许超越这一范围， 这个限定的成本范围即是成本企画最关键的因素； 因而成本企画的起点即是确定目标成本。

　　二、成本企画的内容

　　1、确定目标成本

　　目标成本是通过市场调研， 在成本经营阶段确定的， 是为实现目标利润必须达到的成本目标值， 而且这个目标值是生命周期成本的最大容许值。任何一种成本管理模式， 其在实施之前都应先确立行动目标， 即回答“所欲为何”的问题。对于成本企画而言， 可具体化为通过它的执行来达到目标成本， 确保目标利润， 因而目标成本的设计是成本企画的出发点， 达成目标成本则成为成本企画的最终目的， 而设定目标成本也就是把成本目标数值化， 使努力方面有了依据。

　　目标成本在设定之前， 应对其特性有所了解。首先说， 既然达成目标成本是成本企画所要实现的最终结果， 因而设定的目标成本是以必须实现为前提的， 也即是“必达目标”， 具有必达的特性。其次， 目标成本还具有全生命周期成本的特性， 产品的生命周期是就某种产品与市场的关系来说的， 从产品进入市场到退出市场一般经历导入期、成长期、成熟期与衰退期这样一个循环， 然而就每件产品形成乃至消亡的历程而言， 经历的则是从企画、开发到生产完工， 最后到顾客使用、废弃这样一种循环。所谓的全生命周期成本， 是在后一种意义上使用这一术语的， 且这里的全生命周期成本， 不仅包括在企业内部及其关联方发生的由生产者负担的成本， 具体指产品研究开发、制造、营销等过程中的成本， 而且还包括消费者购入产品后发生的使用成本、废弃成本。企业为了取得竞争优势， 要满足顾客在质量、价格、交货期等方面的要求， 需求使顾客的使用成本最低， 因此应全盘考虑， 以生命周期成本作为成本企画的目标成本。

　　目标成本的设定， 通常采用如下计算公式： 目标成本= 目标售价- 目标利润。其中目标售价的确定一般可参照同业同类产品的价格， 同时考虑企业自身产品的功能、质量等特点以及竞争同行的产品特征及其拥有的市场份额等情况。目标利润则要从企业的经营理念、经营方针、经营战略出发， 考虑企业的长远规划， 预测企业产品的销售数量来确定。

　　2、分解目标成本

　　目标成本分解的方式大致上可以分为按物为分解对象与按人为分解对象两种。

　　按物分解， 又包括按功能别分解、按构造别分解、按成本要素别分解； 按人分解则包括按团队别、小组别或个人别分解。

　　（1） 按功能别分解

　　在产品开发设计过程中， 对有必要进行功能分析的产品， 或者处于导入期及成长期的产品， 往往采用按功能别分解的方法。

　　功能别分解是指将产品目标成本分解为该产品各功能的目标成本。其步骤为， 首先分解为大的功能分域成本， 再向中功能分域分解， 最后再向小功能分域分解。必须注意， 功能分域评价时必须用产品用户的观点来进行评估。

　　（2） 按构造别分解

　　倘若产品的基本构造及其运作方式大体己定型， 该产品的技术发展速度又不大快， 或者由于为抢占市场开发时间急促而难以拿出新构想的产品， 往往采用构造别分解的方法。

　　按构造别分解实施的方法通常为， 先将产品的构造作粗略的区分。可以根据经验评估各个构造的重要程度， 或者按历史上类似产品的成本构成比， 将其作为合理的分解基准， 据此进行目标成本的分析。也可参考上述基准， 依据企业的战略、政策加以调整， 据以分析目标成本。实务中有多种构造别分解法， 如构造群别、购件别、中间产成品别等。

　　（3） 按成本要素别分解

　　一般在功能别或构造别分解之后， 再进一步按直接材料如加工费等成本要素别进行分解， 分解之前必须预先确定成本要素的项目， 至于要素应划分到何种详细程度才算合理， 则因例而异。如果能够就成本要素别分解目标成本， 则制造过程的工序、工法的采用就有了明确的依据， 这有助于在设计阶段的成本控制， 进而对制造阶段标准成本的设定也有指导作用。

　　（4） 按开发设计人员别分解

　　按物分解目标成本是针对客体把努力目标作详细的限定， 这固然重要， 但究其实质是就事论事的方式， 如果能按人分解目标成本， 则把努力目标归属为人这个能动的主体， 有利于促进人的行为动机， 具有按物分解所不可替代的作用。

　　上述按物分解的三种方式属性上并无差别，只是分解的宽严程度不同而己， 按开发投计者个人别分解则是其中较为严格的分解方式， 即须把那些按功能或按构造分解的产品交由谁担当开发设计者， 把截止特定工程项目完成前所需的作业明确化， 即把最终的作业称为第一层作业， 为完成第一层作业所需的一些作业称为第二层作业， 进而把完成第二层作业所需的一些作业称为第三层作业， 以此类推， 将所有作业系统化， 系统化的程度则由工程项目的规模与繁简决定。全部系统化后， 再向各开发设计人员交待任务， 由此决定了开发设计人员各自的责任。

　　按开发设计人员分解目标成本可以促进人的成本意识， 有助于保证目标成本的达成。

　　以上的几种分解方式如若能结合使用则是一种比较理想的方式。首先， 可以按功能分域分解目标成本， 使得目标成本在开发阶段逐渐落实； 当构造的轮廓大体趋于明确时， 再进行构造分解， 然后将各构造的设计人员的责任落实， 分配各人员应承担的目标成本， 设计人员以此目标为努力方向，着手设计产品。

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