摘　要：价值管理思想要求提高产品的性价比，最大可能的提高顾客的满意度，减少产品成本。这对现行的成本会计提出了新的要求。本文从改善成本会计方面，来更好地实施价值管理思想，最终实现企业的最大化利润。

　　关键词：价值管理　成本会计　要求

　　价值管理思想自20世纪70年代末引入到我国以来，已经在机械、化工、交通、电子等一些行业得到了充分的发展和应用。随着我国市场经济的进一步发展，尤其是加入世界贸易组织以后，我国企业已由国内小池塘游入国际大海洋，必须增强其竞争优势，增加顾客的满意度，提高产品和服务的性价比，这已是企业的共识。要实现企业价值的最大化，这要求企业强化价值管理思想，实现全面价值管理，赢得顾客的信赖，实现企业的可持续发展。

　　一、价值管理思想赋予成本会计全新理念

　　价值管理（ValueManagement）是通过分析产品和服务的功能，用最有利的方式实现那些必需的功能和主要的特性。人们对价值增值的研究始于第二次世界大战，后来深化成价值管理。当时为了战争装备的需要，通用电器工程师劳伦斯。D.麦尔斯（Miles）为了解决原材料短缺的问题，对原材料的特性进行了认真的研究。将某种设计的功能或目的即“它必须完成什么”，与这种设计的特性“它如何运作”区分开来。削减产品及零件的高成本，同时还要保存产品的“主要”或“基本”功能。1947年，麦尔斯发表《价值分析》（ValueAnalysis，VA）将这种价值分析运用到了改进产品功能上，取得了良好的效果。VE技术的成功应用，使之在世界各地迅速推广。他将价值表达为下面的公式：价值=功能÷成本，这个公式就是价值管理的奠基石。在价值管理研究中，价值是指对象（产品、工作或服务）的功能与获得该功能所花费的全部费用之比，最主要的价值因素包括名誉价值，交换价值和效用价值。

　　价值管理将功能定义为：一个系统、产品或程序正常运行时的目的或意图。成本指整个产品生命周期成本，包括生产成本（开发设计成本、制造成本、物流成本、营销成本）和消费者成本（使用成本、维护成本、废弃处置成本）。从上面的公式可以看出，要提高价值，就必须对产品或服务有一个非常精确的分析，对消费者的需求有一个准确的把握，以及洞悉顾客愿意为满足这种需求所付出的成本。再根据顾客需求，来设计产品或服务的功能，根据功能与成本的比率来决定产品的整体产品概念。再对产品价值链进行认真分析，每一种产品从最初的原材料投入到最终消费者手中，要经过无数个相互联系的作业环节，这就是作业链。作业链既是一种产品的生产过程，同时又是一种价值形成和增值的过程，其每个环节既会产生价值，同时也要消耗资源。进行企业价值链分析，可以确定单元价值链上的成本与效益，从而进行价值作业之间的权衡、取舍，调整各价值链之间的关系。企业通过自身价值链分析、行业价值链分析和竞争对手价值链分析，确定企业的不同战略，从而争取成本优势。全面以价值管理为中心，提高性价比，这就对成本会计提出了新的要求。

　　二、价值管理思想对成本会计的挑战

　　成本会计主要是为企业有计划地进行成本管理提供基本依据，严格审核和控制企业发生的各项费用支出，制止各种浪费和损失，并及时正确地核算各种生产费用、经营管理费用和产品成本，为企业生产经营管理提供所需的成本、费用数据。从目前来看，其主要内容包括：成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析、成本考核。然而，我国传统成本会计是在计划经济时代的基础之上发展起来的。在现代社会，市场经济不断完善，生产方式发生了巨大的变化，传统的成本会计受到了严峻的挑战，主要表现在如下几个方面。

　　（一）成本会计因其自身局限性而无法反映整体上的产品价值。传统的成本会计范围上侧重于生产领域；内容上局限于制造成本；时效上局限于事中和事后成本控制。随着科学技术的进步和市场竞争的加剧，生产成本在企业总费用中的比重已经不断下降，而与产品相关的研究设计、供应、服务、销售等活动引起的成本不断上升，其数额还将远远超过生产成本。过去由于我们未能正确理解成本效益思想，导致有些企业在竞争中往往采用低成本战略，没有从整体上来考虑产品价值的最大化。如果企业只追求自身利益的最大化，而不考虑社会责任、资源的耗费等损失，将受到社会的惩罚，致使相关成本费用增加，甚至使企业生产经营活动不能持续进行下去。价值管理思想要求从产品整个价值体系出发，追求整体的最优性价比，而不是把产品各部分、各个环节割离开来，孤立地计算他们的成本。

　　（二）当前会计信息系统还不能发挥对成本决策、控制作用。电算化是现代成本会计的基础，如果电算化都不会，就不用谈准确及时的提供成本信息，更别谈成本决策了。当前会计电算化应用中还存在以下的问题：

　　一是简单地替代手工核算阶段，只能进行事后反映，无法进行科学决策、预测和事中控制；

　　二是一些企业管理信息系统中，采购、营销、人事、财会等子系统互相分割，没有形成有机联系的成本管理信息系统；

　　三是会计信息系统提供的一般只是财务会计信息，不能充分反映成本会计和管理会计需求的信息。

　　现代成本管理决不是某一部门的工作，而是企业各个部门及全体员工的责任，如果不建立各部门有机的信息系统，会计体系中会计人员不可能真正承担起成本会计赋予的成本决策，成本控制，成本分析等职责。

　　（三）现行成本会计核算方法不能很好的适应现代生产方式。在我国，传统成本的计算是按照成本的开支范围进行的，把成本划分为直接材料、直接人工和制造费用等成本项目，制造费用、管理费用、销售费用大多按时期发生，作为期间费用直接计入当期损益，而非按产品进行归集。随着人们日益追求个性化的消费，企业为了满足消费者多样性、个性化的消费需求，将不得不放弃传统的大规模批量生产方式，而更多地采用小批量单件生产，生产准备费用、设计开发费用比例上升。各项目中均包含着不同性质和内容的开支，采用任何一个标准分配制造费用都不能公平分配费用。发生的成本应按成本动因来进行分配，如发生检验费的动因是检验这一作业，其成本就应按产品所消耗的检验作业量进行分配。如果简单地按传统的成本归集方法，就会扭曲成本信息，也就不可能对产品价值管理实施有效的决策。在当今现代经济条件下，制造成本法系统存在着较为严重的信息扭曲现象，这主要由费用的间接分配引起。

　　（四）成本会计的“费用”不能反映企业产品的全部成本。成本的经济实质可以概括为：企业生产经营过程中所耗费的生产资料转移的价值和劳动者为自己劳动所创造的价值的货币表现，也就是企业在生产经营过程中所耗费的资金的总和。实际工作中的产品成本，是指生产成本，亦称制造成本，不是指产品所耗费的全部成本②。产品成本并没有包括实际的资源消耗，而知识、技术、信息等资源的消耗更是传统成本核算的薄弱环节。因质量问题而引起的费用已经成为费用的重要组成部分，其中质量问题引发的索赔费用包含在期间费用之中，而还有一部分，比如因产品质量问题而导致信誉丧失，导致销售额的下降却没有得到很好的反映。而且传统会计对因质量问题、环境问题带来的损失费用，物流成本的核算都过于简单。

　　三、价值管理思想要求成本会计作相应改进

　　1、学习国外先进的管理思想，借鉴国际上先进的管理方法。价值管理思想（ValueManagement）要求企业把产品和服务看成是一个有机的价值体系，从产品开发、设计阶段以及采购、制造、销售和使用阶段来全面管理，提高顾客的让渡价值。同时要注意“适时制”（JustInTimeSystem，JIT）、“零库存”（ZeroInventory）、“全面质量管理”（TotalQualityManagement，TQM）及整个生产过程中的“零缺陷”（ZeroDefect）等现代管理方式对成本会计的要求。随着经济环境、技术环境的变化，许多人工被机器取代，成本中直接人工成本比重大幅度降低，直接材料消耗由受制于生产人员的操作水平转向更多地受制于机器设备，因而产生了作业成本法的成本计算方法。作业成本法（ActivingBasedCosting，ABC）是以作业为基础，通过对作业成本的确认、计量而计算产品成本的方法。它克服了单纯以直接人工成本等标准分配制造费用的局限性，缩小制造费用的分配范围，增加制造费用分配标准，按引起制造费用发生的各种成本动因进行分配。它适用于人工成本较低的高新技术产业。目前美国、日本、西欧等发达国家部分企业采用，我国的高新技术行业应该根据企业的特点，学习采用作业成本法，更精确的核算产品的成本。

　　2、结合费用的性质和用途重新划分类别。要适当浓缩减少管理费用、制造费用、销售费用中的内容，增加成本项目。如可以增加质量成本的计量工作，产品质量成本由预防成本、鉴定成本、内部故障成本、外部故障成本、外部质量保证成本等五大类组成，具体可设质量培训、可信赖工程、材料检验、产品验收、流程检验、拆除、返工、顾客投诉、保证、维修等等成本项目，对质量成本进行详细的报告。又如物流成本管理，它是指企业为实现物资实体的流动所发生的资金耗费。从原材料的采购开始，最后到将产品投入消费领域，自始至终都离不开物流活动，也离不开物流成本的耗费。据统计资料显示，我国工业企业的物流费用仅次于原材料本身的价值，在产品成本中占第二位，将物流成本管理纳入成本会计管理之中，是企业提高经济重要途径。还有环境保护费用等等，这些都应该在核算产品成本的时候做认真的分析和分配。

　　3、重视成本计划阶段的项目测算。以新产品的研究开发为例，新产品的开发关键在于以市场为导向的设计阶段。根据成本动因理论，产品设计是企业最重要的成本动因之一。产品设计阶段，必须认真考虑产品设计方案对成本的影响，要求成本会计人员不能只管事后算账，而要关心产品设计方案，主动对产品设计部门提出要求，要求设计出来的产品既符合技术要求，又符合经济要求。成本指标归口分级管理，包括班组经济核算在内的厂内经济核算制，实际上都是强调“以人为本”，充分调动广大职工管理和控制成本的积极性、创造性。建立和健全成本会计规章制度，实行全方位、全过程、全员管理成本，使决策和所有部门、单位都重视成本，人人关心成本，提高全员成本意识和素质。

　　4、完善成本会计信息系统。未来会计信息系统将成为以计算机为中心，高速传递和处理的信息系统。因此企业要加强会计人员及其他员工的电算化教育。推动会计电算化深入发展，加快会计电算化从核算型向管理型转变，将会计信息系统有机地融入企业整个管理信息系统，通过电算化的应用，为成本会计和管理会计提供可靠的技术支持，为价值管理提供及时准确的成本会计信息。