4.不应以详略与否作为判断会计准则好坏的依据，而应该以是否体现了会计的目标作为衡量好坏的依据。详细和简略不能成为衡量准则好坏的依据。这其中的含义包括两个方面，一方面是说准则并不是越详细越好，过于详细反而容易出现漏洞，容易被规避；另一方面，也不是越原则、越简略越好，太原则、太简略，会导致实务中无法操作，在具体处理时出现“见仁见智”的情况，这同样不能实现会计的目标。

　　5.应该取消判断比例和判断指标，以避免会计准则的硬伤。如美国企业合并准则中，判断是否可以使用“权益合并法”的十二条就是硬伤。有的企业为了符合这十二个条件，可以花三、四年来做准备，会计准则反过来指导经济行为了。为什么说判断比例、判断标准是硬伤呢？因为它最容易把企业家和会计师误导到背离经济实质的方向上去。本来企业合并是一个企业家的内在追求，有它的战略考虑，比如为了实现它的税收筹划、跨国竞争等方面的目的，现在由于不同的合并会计方法有不同的利润和财务报表的体现，企业家和金融工程师为了达到单纯一个会计上的目的，来进行编造，将大量的金钱和资源放在这上面，这就是非经济的。对这一点，美国的会计界深有体会，我国会计界也不乏其例。

　　目标导向会计准则的约束条件

　　一个好的准则应该体现目标导向，但是要按照目标导向的要求制定会计准则不是一件很容易的事情，否则美国会计界在这个问题上就不需要耗费三代会计准则制定机构的精力，几经反复，才达到今天的认识。要按照目标导向制定会计准则还是有很大难度，它有许多约束条件。

　　1.会计职业界要尽职尽责，有必要的职业判断。对会计师来讲，必须很严谨，要研究历史文献，具备充分的职业判断能力。因为目标导向的实质就是要反映经济现实，会就是原则导向的重要体现。会计准则本身不能提供具体答案，需要会计师的职业判断，对如何计价、会计信息要不要披露等问题作出自己的判断。所以说会计人员的判断能力、职业道德修养、尽职尽责非常重要。

　　2.会计职业的权威应受到尊重和认可。这有两层意思一方面是会计师自己要尽职尽责，要能作出职业判断，具备相当的水平、能力和经验等，值得被尊重和认可；另一方面，要求社会应尊重会计师工作的权威性，财务总监等会计人的工作应该受到尊重和认可。只有会计人在受尊重的前提下，才能够实现尽职尽责；反之，会计师处在一个不受尊重、不受认可的环境中，受到非会计因素的左右，目标导向无法实现。

　　3.会计信息指导资源配置的价值要辨证地认识。要把注册会计师放在一个合适的位置上，不要夸大会计对经济的影响。目前存在的误区之一，就是往往把企业的利润看成是无所不包、无所不能的指标，利用利润作为指标来考核企业家的业绩，甚至上市和退市的判断标准，评价地方政府的政绩等，这种做法是不恰当的。以往，我们把会计信息贬低到了“地上”，认为会计“百无一用”，而现在却走向了另一个极端，把会计信息的价值捧到“天上”，认为会计信息“无所不能”，这两种态度都是不科学的。实际上利润指标只是一个意见、一种评价而已，把利润看成是可以衡量一切、无所不能的工具，是非常危险的。在美国，股票期权由市场定价，而市场人依据盈利定价，显然就是高估了会计信息。

　　中国会计准则制定方法评价：

　　原则导向和规则导向的实践

　　既然搞会计目标导向有很多约束条件，那么中国会计环境是否合乎目标导向的要求，中国会计准则的制定方法应该何去何从呢宁下面对中国会计准则制定方法做一些评价。

　　目前，我国的会计准则中，有的是原则导向，有的是规则导向，而有的则是规则。原则导向有很多成功的实践。例如，投资类型的划分。“两则两制”中以50%划分控制与非控制，1998年的投资准则，50%以上就是控股，25%以上就是具备重大影响。但高于50%而没有实际控制，还是不叫控制，低于50%的但实质上能够控制企业也叫控制。这就是原则导向的重要体现。

　　再如，收入确认。原先是以商品发出作为确认收入的依要改进监管方法，更多地从证券市场、股票市场的内在规律出发来监管市场。今天证券市场不完善的一个重要方面是监管理念和方法存在问题，在会计作用的发挥上存在问题，没有把企业未来的投资价值作为真正的依据，而是以过去的利润作为考核的依据。其结果就导致监管和会计出现错位，监管部门变成了主管部门，例如有人批评证监会为主管部门，那么监管部门到哪儿去了甲财政部变成了监管部门，跟利润“对着干”。正是由于对企业的考核和监管方法没有到位，影响到正常监管体系的设置，相应的会计信息、会计标准、包括会计师的作用都出现偏差。

　　1.要改变目前企业监管和考核体系。要改变过多地以利润考核一个企业的做法，从短期的考核一个企业改变为从长期来考核企业，不仅要考核利润，更多地同时要考核企业的资产，不以企业是否盈利来作为考核的标准，而是把考核的权力交给投资者，由投资者“用脚投票”。这一点很重要。因为企业的考核上特别是证券市场的考核，监管的核心是利润，把利润作为监管企业、上市公司的依据，那么会计准则的制定自然就要更多关注利润，这使得在会计准则的制定过程中，考虑到利润操纵的因素，不得不设定很多的规则来限制利润操纵。

　　2.公司治理结构要进行大幅度的改革和完善。注册会计师的独立性是第一位的，没有独立性就没有判断、就没有目标，就没有经济实质，现在我们的公司治理结构不能保障注册会计师的独立性。比如内部人控制很严重，注册会计师由内部人所聘请，不能独立地发表意见，容易放大目标导向或原则导向甚至规则导向留下的判断空间。只有独立性得到了保障，会计才能从会计目标的角度来反映经济现实，目标导向带来的问题才可以有效地加以限制。

　　3.对会计准则制定的要求。在经验、估计、会计经济实质的透彻理解等方面，目标导向对会计准则制定者的要求很高。要制定一套完整的概念框架，前后一致、内部贯通，要能达到会计目标的要害，深刻把握会计目标和会计工作的内在关系等。另外，准则制定者在准则的制定中，要时刻把握实现“会计目标——决策有用”这一中心思想。

　　4.会计职业界要加深对会计的理解。目标导向不是照葫芦画瓢，而是根据自身的经验，基于理论、道德、信仰，客观、独立、公正地发表意见。

　　5.会计信息使用者对会计的认知要有一个提高。会计的目标是要反映经济现实、现金流量，如果离开了信息一贯性的比较和分析，离开其他方面非财务指标的补充，会计目标难以实现。

　　最后，笔者特别想强调的是，当美国反思规则导向，大家批评美国的规则导向时，我们切不可认为美国现在的会计准则全是规则，也不要以为美国的会计准则将来是几条“干干净净”的原则。真相是，仅就目前而言，美国的会计准则是很大程度表现为原则的，只是某些准则中有一些规则的东西，某些核算环节有些规则的东西，某些环节写得太细了，如此等等。否则，会无限地放大甚至曲解美国会计准则的缺陷，会阻碍我们正确的理解会计准则制定方法。

　　据1998年对收入的确认标准作了修订，以风险报酬是否转移作为收入确认的标准，而不管商品是否发出，也就是与商品相关的增值、减值的责任全部转移给买方了。这就是原则导向的具体体现。在这一点上，我国的准则走得比美国早。

　　又如，借款费用资本化，也是一个很好的准则。其中停止资本化的时间就体现了原则导向。以前规定，以“工程交付使用”作为停止借款费用资本化的时间。有很多企业为了造假，即使资产交付使用了也不结算，结算了不交付使用，将“借款费用资本化”作为一种调节借款费用、调节利润的武器。1999年的借款费用准则，以“是否达成预定可使用状态”来判断停止资本化的时间。对会计师、审计师来说，要判断一个工厂、一个宾馆、甚至一所学校是否达到可使用状态，只要看看设计，看看合同，到现场看一下，是否具备了开工使用的条件、接待客人就餐住宿的条件或办学的条件即可。因此，到现在为止，基本上没有发现有企业利用借款费用资本化进行利润操纵的。

　　规则导向的例子也有很多。比如，《租赁准则》中，对于租赁期末的优惠购买选择权所定的购价，是否远低于行使这种选择权日租赁资产的公允价值的判断标准，准则指南中给出了5%的判断标准，这就是前面介绍的“界线检验”的典型例子。

　　中国会计准则制定方法的方向：约束条件和出路我国准则制定方法应该朝哪个方向发展呢?笔者认为，准则的制定方向还是应该朝着目标导向发展。我们应该充分地、深刻地认识目标导向的优点，因为它能反映经济现实，体现会计目标。但是要在我国使用目标导向的会计准则还有许多的约束条件，需要做很多的工作。是要在我国使用目标导向的会计准则还有许多的约束条件，需要做很多的工作。

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