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对无形资产准则的一点质疑
一、问题的提出
《企业会计准则——无形资产》（以下简称“无形资产准则”）第10条规定：“投资者投入的无形资产，应以投资各方确认的价值作为入账价值；但企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为人账价值。”分析以上规定的后半句话，无形资产准则制定者的初衷可能是为了防止设立股份有限公司时，发起人（或者说大股东）串通资产评估人员，通过虚增无形资产、漫天要价，损害中小投资者的利益。但这只堵住了一种漏洞，其他漏洞依然存在，下面举例说明。
1.通过非货币性交易。无形资产准则第9条规定：“通过非货币性交易换人的无形资产，其人账价值应按《企业会计准则——非货币性交易》的规定确定。”而非货币性交易准则第5条规定：“企业发生非货币性交易时，应以换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为换人资产的人账价值。”所以大股东采用移花接木之术，改组成立或发起设立时，先用其他资产顶着，公司成立以后，或者干脆募集资金以后，进行资产置换，将“投入”改为“非货币性交易”。换句话说，一个实际账面价值只有5万元的无形资产，可以像吹泡泡一样，以难以想象的速度膨胀，只要换出资产的账面价值能凑成这么大的数就行。
2.通过债务重组。无形资产准则第11条规定：“通过债务重组取得的无形资产，其人账价值应按《企业会计准则——债务重组》的规定确定。”而债务重组准则第10条规定：“以非现金资产清偿某项债务时，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的人账价值。”也就是说，通过对关联股东的债权的累积，达到其愿望值，就可以通过债务重组变魔术一般地符合大股东的意愿。当然上市公司还可变更募集资金投向，用巨额募集资金来购买投资者账面价值很低、甚至为零的无形资产，这样其他投资者就只有干瞪眼。
因此，企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值，因没有对可以替代“投入”的具体的交易行为或操作细节进行规范，实质上很难达到预定的目标和作用，细细推敲，似还与无形资产准则第9条、第11条存在一定的矛盾。
二、建议采取的措施
综上所述，有必要对无形资产准则第10条后半句话进行修改，具体为：如果企业首次发行股票或已发行股票，并上市，接受关联投资者投入、资产置换、购买等各种途径取得的无形资产，应按该无形资产在提供方的账面价值作为人账价值。考虑到该无形资产在提供方的账面价值可能很小，以致于根据重要性原则，价值几乎可以忽略不计，因此应允许对提供的无形资产根据重置成本法进行评估，并以提供方能清晰合理地提供该项无形资产取得过程中发生的所有成本为条件，然后以评估值作为人账价值。这不但符合实际成本法的计价原则，而且在一定程度上可以避免关联股东人为增加无形资产价值，抑或关联股东确实有无形资产，但价值偏低，甚至为零的尴尬。
不过，经过修改后，可能会出现换出资产账面价值（包括债权）远远大于换人无形资产的人账价值这样的局面。惟一的办法是全部记人本期损益（最好是作为营业外支出），这有可能会使企业出现巨额亏损甚至资不抵债、戴上ST、PT的帽子的情形。然而这样正可制约一些企业不在经营上下功夫，却在会计处理上做文章的行为。
《企业会计准则——无形资产》（以下简称“无形资产准则”）第10条规定：“投资者投入的无形资产，应以投资各方确认的价值作为入账价值；但企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为人账价值。”分析以上规定的后半句话，无形资产准则制定者的初衷可能是为了防止设立股份有限公司时，发起人（或者说大股东）串通资产评估人员，通过虚增无形资产、漫天要价，损害中小投资者的利益。但这只堵住了一种漏洞，其他漏洞依然存在，下面举例说明。
1.通过非货币性交易。无形资产准则第9条规定：“通过非货币性交易换人的无形资产，其人账价值应按《企业会计准则——非货币性交易》的规定确定。”而非货币性交易准则第5条规定：“企业发生非货币性交易时，应以换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为换人资产的人账价值。”所以大股东采用移花接木之术，改组成立或发起设立时，先用其他资产顶着，公司成立以后，或者干脆募集资金以后，进行资产置换，将“投入”改为“非货币性交易”。换句话说，一个实际账面价值只有5万元的无形资产，可以像吹泡泡一样，以难以想象的速度膨胀，只要换出资产的账面价值能凑成这么大的数就行。
2.通过债务重组。无形资产准则第11条规定：“通过债务重组取得的无形资产，其人账价值应按《企业会计准则——债务重组》的规定确定。”而债务重组准则第10条规定：“以非现金资产清偿某项债务时，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的人账价值。”也就是说，通过对关联股东的债权的累积，达到其愿望值，就可以通过债务重组变魔术一般地符合大股东的意愿。当然上市公司还可变更募集资金投向，用巨额募集资金来购买投资者账面价值很低、甚至为零的无形资产，这样其他投资者就只有干瞪眼。
因此，企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值，因没有对可以替代“投入”的具体的交易行为或操作细节进行规范，实质上很难达到预定的目标和作用，细细推敲，似还与无形资产准则第9条、第11条存在一定的矛盾。
二、建议采取的措施
综上所述，有必要对无形资产准则第10条后半句话进行修改，具体为：如果企业首次发行股票或已发行股票，并上市，接受关联投资者投入、资产置换、购买等各种途径取得的无形资产，应按该无形资产在提供方的账面价值作为人账价值。考虑到该无形资产在提供方的账面价值可能很小，以致于根据重要性原则，价值几乎可以忽略不计，因此应允许对提供的无形资产根据重置成本法进行评估，并以提供方能清晰合理地提供该项无形资产取得过程中发生的所有成本为条件，然后以评估值作为人账价值。这不但符合实际成本法的计价原则，而且在一定程度上可以避免关联股东人为增加无形资产价值，抑或关联股东确实有无形资产，但价值偏低，甚至为零的尴尬。
不过，经过修改后，可能会出现换出资产账面价值（包括债权）远远大于换人无形资产的人账价值这样的局面。惟一的办法是全部记人本期损益（最好是作为营业外支出），这有可能会使企业出现巨额亏损甚至资不抵债、戴上ST、PT的帽子的情形。然而这样正可制约一些企业不在经营上下功夫，却在会计处理上做文章的行为。
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