财政部于2004年4月27日发布了《小企业会计制度》，要求自2005年1月1日起在全国小企业范围内实施。该制度是在遵循一般会计核算原则的条件下，结合我国小企业的实际情况，以《企业会计制度》为基础制定的，充分体现了小企业自身的特点及其会计信息使用者的需求。《小企业会计制度》对小企业的界定，遵循了国家经济贸易委员会、国家发展计划委员会、财政部和国家统计局共同研究制定的《中小企业标准暂行规定》。以工业企业为例，《中小企业标准暂行规定》中规定：“中小型企业须符合以下条件：职工人数2 000人以下，或销售额30 000元以下，或资产总额为40 000元以下。其中，中型企业须同时满足职工人数300人及以上，销售额3 000万元及以上，资产总额4 000万元及以上；其余为小企业。”按新的中小企业标准，我国小企业占工业企业法人总数的近95％，最终产品和服务价值占全国国内生产总值的近50％，在我国市场经济中具有举足轻重的作用。但不少企业会计机构不健全，各项管理制度不规范，会计信息质量有待提高。因此《小企业会计制度》的发布，对于规范小企业的会计核算，具有非常重要的意义。笔者认为，《小企业会计制度》在多方面与《企业会计制度》有着较大的不同，需要业界注意。

　　一、对于会计科目进行了一定的调整

　　会计科目的设置应满足企业对各项交易或事项进行确认、计量和记录的要求。根据小企业的界定标准，其与大中型企业相比仅仅是职工人数较少、年销售额较小或资产总额较小，小企业的各项经济活动与大中型企业没有本质性差别，但小企业所发生的经济业务相对简单。为此，《小企业会计制度》的会计科目是以《企业会计制度》的会计科目为基础调整而来的。在《企业会计制度》中共有85个一级会计科目，《小企业会计制度》中共有60个一级会计科目，从总量上来看，减少了25个。其中取消了29个一级会计科目，增加了4个。增加的这4个一级会计科目是在原有会计科目的基础变化而来的。如把《企业会计制度》中的 “应收股利”和“应收利息”两个科目合并为“应收股息”科目，把“物资采购”科目改为“在途物资”科目，把“原材料”和“包装物”两个科目合并为“材料” 科目，把“应付股利”科目改为“应付利润”科目。

　　从整体上来看，调整情况可以分为下列几种类型：取消了小企业一般不可能发生或发生频率较小的交易或事项所对应的会计科目，如“应收补贴款”“委托贷款”“委托贷款减值准备”“应付债券”“专项应付款”“补贴收入”“已归还投资”等；取消了小企业因简化或改变会计程序而不再涉及的会计科目，如不再计提长期资产减值准备所涉及的“长期投资减值准备”“固定资产减值准备”“在建工程减值准备”和“无形资产减值准备”以及“待处理财产损益”“分期收款发出商品”“未确认融资费用”“预计负债”“递延税款”等科目；合并了一些小企业没有必要划分过细的交易或事项所对应的会计科目，如把“原材料”和“包装物”两个科目合并为“材料”科目核算，不单设“应收股利”“应收利息”科目而将两者合并为“应收股息”科目等；保留了小企业可能发生的与大中型企业同性质的交易或事项所对应的会计科目。

　　二、简化了部分经济业务的会计处理方法

　　简化了资产减值准备的核算。《企业会计制度》遵循谨慎性原则的要求，对企业资产全面计提了8项减值准备。但对小企业而言，由于其会计基础工作相对薄弱，会计人员的专业素质普遍不高，对可收回金额、可变现净值或资产减值额等会计估计不但不能准确把握，它们还有可能成为调节利润的工具。因此，为防止小企业滥用谨慎性原则，《小企业会计制度》针对类似于长期资产的可收回金额较难确定及计提长期资产减值准备过程中需要较多的职业判断等情况，进行了简化处理。即除流动资产如短期投资、应收款项、存货等，仍然计提减值准备外，不再要求对固定资产、无形资产、长期投资等长期资产计提减值准备，大大地简化了小企业会计核算工作。

　　简化了所得税的核算。《企业会计制度》规定，企业对于所得税的核算，可以采用应付税款法，也可以采用纳税影响会计法。考虑到小企业的实际情况，所得税的核算主要是满足企业所得税交纳的需要，在《小企业会计制度》中，对于所得税的核算只要求采用应付税款法，不再要求采用纳税影响会计法，既满足了企业所得税交纳的需要，也简化了所得税的会计核算。

　　简化了长期股权投资的核算。《小企业会计制度》规定，长期股权投资的核算应当视对被投资单位的影响程度，分别采用成本法或权益法。在采用成本法核算时要求采用简化的成本法，大大简化了长期股权投资的会计核算工作。小企业在被投资单位宣告分派股利或利润时，直接借记“应收股息”科目，贷记“投资收益”科目。而在《企业会计制度》中对此规定为，投资方在股权持有期内应于被投资单位宣告发放现金股利或利润时确认投资收益。企业确认投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的现金股利或利润超过上述数额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。企业按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于应当由本企业享有的部分，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目或“长期股权投资” 科目等。

　　简化了融资租入固定资产入账价值的确定方法。《企业会计制度》规定，融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作为入账价值。如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30％的，在租赁开始日，企业也可以最低租赁付款额作为固定资产的入账价值。而在《小企业会计制度》中规定，融资租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款，加上运输费、途中保险费、安装调试费以及融资租入固定资产达到预定可使用状态前发生的利息支出和汇兑损益后的金额作为其入账价值。两者相比较，后者不再需要计算最低租赁付款额的现值，简化了入账价值的确定方法。

　　简化了借款费用的核算方法。《企业会计制度》对于为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用如何资本化，作出了详细的规定。一是因安排专门借款而发生的辅助费用，如果金额（减去发行期间冻结资金产生的利息收入）较大的，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时计入所购建固定资产的成本；在所购建固定资产达到预定可使用状态之后发生的，直接计入当期财务费用。对于金额（减去发行期间冻结资金产生的利息收入）较小的辅助费用，也可以于发生当期直接计入财务费用。二是企业为购建固定资产而借入的专门借款所发生的借款利息、折价或溢价的摊销、汇兑差额，同时满足借款费用资本化三个条件的，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前所发生的，应当予以资本化，计入所购建固定资产的成本；在所购建的固定资产达到预定可使用状态后所发生的，应于发生当期直接计入当期财务费用。每一会计期间利息资本化金额的确定，应以至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数为基础计算。在《小企业会计制度》中，为了简化核算，不要求资本化的借款费用与资产累计支出加权平均数挂钩，仅仅要求在满足借款费用开始资本化的条件时至购建的固定资产达到预定可使用状态前发生的借款费用，应计入固定资产成本；在达到预定可使用状态后发生的借款费用，应于发生时直接计入当期财务费用。

　　不计提和确认预计负债。或有负债是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不太可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。《企业会计制度》规定，如果与或有事项相关的义务同时符合以下条件，企业应当将其作为负债：该义务是企业承担的现时义务；该义务的履行很可能导致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠地计量。符合上述确认条件的负债，应当在资产负债表中单列项目反映。由于这种业务的处理涉及较多的职业判断，《小企业会计制度》未要求计提和确认预计负债。

　　除了上述几个方面外，《小企业会计制度》还简化了商品销售收入的核算，未确认收入的商品发出不做账，在未确认收入的商品被退回时也不需要进行账务处理；对于盘盈与盘亏的资产，不再通过“待处理财产损益”科目进行核算，而是直接进行转销处理；取消了长期债权投资所发生的相关费用是否计入长期债权投资入账价值的职业判断等。

　　三、吸收并增加了一些新规定和新准则

　　吸收了《企业会计准则-固定资产》的新内容。《企业会计制度》规定，下列固定资产应当计提折旧：房屋和建筑物，在用的机器设备、仪器仪表、运输工具、工具器具，季节性停用、大修理停用的固定资产，融资租入和以经营租赁方式租出的固定资产。下列固定资产不计提折旧：房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定资产，以经营租赁方式租入的固定资产，已提足折旧继续使用的固定资产，按规定单独估价作为固定资产入账的土地。而《小企业会计制度》规定，除下列固定资产不计提折旧外，其他固定资产均应按月计提折旧：已提足折旧继续使用的固定资产，按规定单独估价作为固定资产入账的土地。这与2002年财政部发布的《企业会计准则-固定资产》中的有关规定完全一致。

　　吸收了接受捐赠资产处理的新规定。《企业会计制度》规定，企业接受捐赠的非现金资产，按确定的价值，借记有关科目，贷记“资本公积-接受捐赠非现金资产准备”；接受捐赠的非现金资产处置时，按转入资本公积的金额，借记“资本公积-接受捐赠非现金资产准备”，贷记“资本公积-其他资本公积” 科目。外商投资企业按规定接受的非现金资产捐赠应转入资本公积的金额，借记“待转资产价值”科目，贷记“资本公积-其他资本公积”科目。外商投资企业接受捐赠的现金，按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按接受捐赠的现金与现行所得税率计算应交的所得税，贷记“应交税金-应交所得税”科目，按接受捐赠的现金资产的价值减去应交所得税后的差额，贷记“资本公积-接受现金捐赠”科目；年度终了，企业根据年终清算的结果，按接受捐赠的现金原计算的应交的所得税与实际应交所得税的差额，借记“应交税金-应交所得税”科目，贷记“资本公积-接受现金捐赠”科目。企业接受的现金捐赠转入资本公积的金额，借记“银行存款”或“待转资产价值”（指外商投资企业）科目，贷记“资本公积-接受现金捐赠”科目。而《小企业会计制度》规定，企业接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值，应通过“待转资产价值”科目核算。企业取得的货币性资产捐赠，应按实际取得的金额，借记“现金”或“银行存款”等科目，贷记“待转资产价值-接受捐赠货币性资产价值”科目；企业取得的非货币性资产捐赠，应按会计制度及相关准则规定确定入账价值，借记“库存商品”“固定资产”“无形资产”“长期股权投资”等科目。一般纳税人如涉及可抵扣的增值税进项税额，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目，按接受捐赠资产的入账价值，贷记“待转资产价值-接受捐赠非货币性资产价值”科目，按企业因接受捐赠资产支付或应付的金额，贷记“银行存款”“应交税金”等科目。企业应在当期利润总额的基础上，加上因接受捐赠资产产生的应计入当期应纳税所得额的接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值或是经主管税务机关审核确认当期应计入应纳税所得额的待转捐赠非货币性资产价值部分，计算出当期应纳税所得额，借记“待转资产价值-接受捐赠货币性资产价值（或接受捐赠非货币性资产价值）”科目，按接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值与现行所得税税率计算的应交所得税，或接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值在抵减当期亏损后（包括企业以前年度发生的尚在税法规定允许抵扣期间内的亏损，下同）的余额与现行所得税税率计算的应交所得税，贷记“应交税金-应交所得税”科目，按其差额，贷记“资本公积-其他资本公积（或接受捐赠非现金资产准备）”科目等。这种规定与2003年财政部发布的《关于执行＜企业会计制度＞和相关会计准则有关解答（三）》中规定的处理方法完全一致。

　　完善了坏账准备的计提方法。《企业会计制度》规定，当期应提取的坏账准备：当期按应收款项计算应提坏账准备金额-本科目的贷方余额。而《小企业会计制度》规定，计提坏账准备的方法有应收账款余额百分比法、账龄分析法、销货百分比法和个别认定法等，具体由企业自行确定。其计算公式为：当期应提取的坏账准备=当期按应收款项计算应提坏账准备金额-（或+）本科目的贷方余额（或借方余额）。当期按应收款项计算应提坏账准备金额大于本科目的贷方余额的，应按其差额提取坏账准备；如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额小于本科目的贷方余额，则按其差额冲减已计提的坏账准备；如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额为零，则应将本科目的余额全部冲回。

　　除了上述几个方面外，根据实际工作中出现的新情况、新问题，对于小企业以应收债权融资或出售应收债权的会计处理也首次作出了明确的规定。

　　四、简化了会计信息披露的内容

　　简化了对外报送会计报表的内容。《企业会计制度》规定，企业对外报送的会计报表有资产负债表、利润表、现金流量表、资产减值准备明细表、利润分配表、股东权益增减变动表、分部报表和其他有关附表。《小企业会计制度》则规定，企业对外报送的会计报表有资产负债表、利润表、现金流量表和应交增值税明细表。从目前小企业执行《企业会计制度》情况看，大部分不具备编制现金流量表的会计基础，很多小企业到了年末编制该表也只是为了应付审计或呈报，有些企业则依赖会计师事务所代为编制，因而使该表的数字实际上具有统计的性质。从小企业会计报表的外部使用者看，由于使用者较少，对该表提供的信息予以关注的则更少，实际上现金流量表成了摆设。企业内部管理者一般都非常重视现金流量信息，但提供这一信息的现金流量表并非与现行会计制度规定的现金流量表相一致，企业往往根据内部管理上的需要，分内部核算单位、按不同业务来源和去向编制现金流量日报或资金流量月报，而这些报表会暴露企业的许多商业秘密，企业不愿对外披露。可见，小企业按现行会计制度编制现金流量表，不仅操作上存在困难，在实际功效上也只是流于形式。因此，在《小企业会计制度》中同时规定，小企业对于现金流量表可以根据情况有选择性地编制。另外，增值税一般纳税人需要增加编制应交增值税明细表，以反映企业交纳增值税的情况。

　　简化了会计报表附注的内容。在《企业会计制度》中，会计报表附注的内容多达13个方面，至少应反映9个方面的内容。而在《小企业会计制度》中，会计报表附注的内容主要有两个方面：一是主要会计政策和会计估计及其变更的说明；二是其他重要事项，如应收票据贴现情况、未决诉讼与仲裁情况、本期购买与处置长期股权投资的情况、本期内与主要投资者往来事项和融资租入固定资产等。

　　「参考文献」

　　[1] 宋新潮，等。关于小企业会计制度的探讨[J].中国注册会计师。2003，（9）。

　　[2] 中华人民共和国财政部。企业会计制度[M].北京：经济科学出版社，2001.

　　[3] 中华人民共和国财政部。小企业会计制度[M].北京：中国财政经济出版社，2004.