摘　要：会计始终是国际化的会计，会计国际化是历史的必然。会计国际化包含各种会计因素的国际化，而会计准则国际化只是会计国际化的一个重要阶段，建立标准化的国际会计准则将是会计准则国际化的一个里程碑。但为了使各种会计因素适应标准化国际会计准则，各国要走的道路还很漫长。

　　关键词：会计国际化；会计准则国际化；国际会计准则

　　一、会计国际化的历史必然性

　　会计的发展是同世界经济发展相结合并始终具有浓烈国际色彩的过程。会计作为一种通用的商业语言紧密地依赖于交换和贸易，交换和贸易形式的复杂化与市场规模的扩大促进了会计的发展。中世纪意大利繁荣的商业经济推动了复式簿记的产生，随后由于经济的交往，复式簿记从南向北扩散开来，最后到达了英国。工业革命使得英国经济繁荣，企业和市场规模扩大，生产和交易过程复杂化，也促使了英国会计的成熟化。强大的经济实力促使英国向海外进行殖民扩张，跨国公司的海外贸易又促使英国先进的会计职业组织和会计思想传播到了英联邦和整个欧洲大陆。二战之后，美国经济实力崛起，为了适应越来越复杂的商业活动，美国会计不断向前发展，从而领先于整个世界，并通过跨国公司、经济援助和美式教育的形式，对其他国家的会计产生了重大影响。

　　交换和贸易的发展、市场规模的扩大同时也导致了企业组织形式、规模和跨地域性的变化，从而进一步促进了会计的发展。股份公司组织形式的出现使得会计的重点转为向外部股东提供企业价值相关信息，而这直接导致了会计实践的根本性变革。与此同时，企业规模的扩大使得企业越来越具有跨地域经营的能力和冲动，跨国公司纷纷涌现。这又进一步促进了交换和贸易的国际化，进一步扩大了市场规模，并导致了生产的国际化。在此过程中，跨国公司要在其他国家进行投资和经营，要进行报表编制和纳税，必须了解它国的会计，而要进行合并财务报告，则要对本国会计与它国会计之间的差异进行分析。这就促使了国家之间会计的交流。而一些国家基于促进经济的需要，为了吸引投资，便利于跨国公司在本国的投资和经营，也在不同程度上使本国的会计向国际惯例靠拢，或者特别针对外资企业实行与国际惯例较为接近的会计要求。因此，企业组织形式、规模的变化使得会计实践本身发生变革，而跨国企业的蓬勃兴起使得不同国家的会计出现了相互比较、借鉴、协调的需求。

　　交易和贸易的经常化、跨国公司的不断发展和规模的不断扩大使得市场、消费、生产、投资国际化，进而不可避免地导致资本和金融的国际化，这又使得会计标准化成为必然需求。资本和金融国际化意味着企业在世界范围内进行融资和利益分配活动。现代股份公司的组织形式有利于资本和金融国际化的形成，同时也要求国际资本市场和金融市场为公司世界性的融资和利益分配活动提供基础保障。这就要求在国际资本市场和金融市场上针对不同的国家实行统一的财务报告，也导致了对世界性的标准化会计的需求。因此，从资本市场和金融市场国际化的最终趋势来看，世界性的标准化会计的出现是历史的必然。

　　参与全球化的经济系统是所有国家发展的共同途径，在一个开放性的国际经济系统中，不同国家之间经济的不断往来，必然促使其经济形态越来越呈现出共同的特征，这种共同特征使得各国会计也不断呈现趋同性。这是一个渐进的、持续的和长久的过程，这个过程贯穿于世界经济发展的整个过程中。因此，从整个历史逻辑上来看，会计国际化是历史的必然。会计国际化的基本特征是趋同化，在趋同化的过程中，必然地要经历比较、借鉴、协调到标准化进而进一步趋同的几个过程。

　　二、会计国际化的路径

　　会计国际化不只是会计准则的国际化，从历史上来看，会计国际化一开始是会计技术的国际传播，随后是会计职业组织、会计思想的扩散，之后是会计模式的扩张，最后才达到会计准则国际化的阶段。单纯将会计国际化看成会计准则的国际化容易割断历史的连续性，从而模糊了在特定阶段会计国际化所必然对应的路径。

　　复式簿记技术的传播是通过交换和贸易自发地进行的。由于复式簿记具有技术上的科学性，大大便利了交换和贸易的进行与发展，使得其成为商人不可不懂的知识。因此，这些商人的生意做到哪里，就把复式簿记带到了哪里。会计职业组织和会计思想的扩散是通过经济实力强大的国家对其他国家的渗透和影响而实现的。其内在理由是经济发达的国家经济交往的范围也大，会计也比较发达，容易使先进的会计理念传播开来；同时，经济发达国家大量的对外贸易和投资，也促使了会计职业组织走向世界，进而又进一步把先进的会计理念传播出去。会计模式的扩张是在经济交往中，先进国家的示范作用以及具有相似文化、政治、经济背景的国家对先进国家的模仿而实现的。其内在理由是在经济交往中，不同国家会计的“碰撞”必然要求相对落后国家较不完善的会计模式向成熟化方向发展；同时，先进国家经验的积累使得会计模式日趋完善，相对落后国家对其模式的模仿可以减少会计系统完善化的成本。而会计准则的国际化则是由跨国公司、各类国际组织以及各国政府和民间力量共同推动的结果。其内在理由是经济全球化使得各国会计准则的差异日益显著，由此形成的巨大交易成本使得各个利益相关集团有动力去促使会计准则的国际化。

　　由此可见，会计国际化是一个包含了各种会计因素的国际传播、扩散和趋同的整体过程。不同会计因素国际传播、扩散和趋同的过程之间不但在时间上具有一定的承继性，而且在空间上具有相互渗透性。任何国家总是在继承了科学的复式簿记技术、接受或吸收了它国会计理念的基础上，配合本国具体国情并在实践积累中形成一套既定的会计模式；而经济发展过程中，本国会计也必然产生自己独特的会计技术、会计思想，会计模式也必然具有一定的独特性；经济交往则使本国先进的会计技术、会计思想和会计模式中独特的部分不断传播或扩散出去，也使得它国先进的会计技术、会计思想和会计模式中独特的部分被介绍或引入到本国中来。同时，会计技术、会计思想或会计模式的传播和扩散也具有相互渗透性，先进的会计技术的背后往往意味着先进的会计思想或会计模式，先进的会计思想往往带动先进的会计技术和会计模式，而先进的会计模式往往需要先进的会计思想和会计技术作为基础。

　　在会计国际化的过程中，不同会计因素的扩散、传播和趋同都同时存在而且也不断地相互作用。当经济全球化时代到来，会计国际化也走到了会计准则国际化阶段的时候，任何国家要实现会计准则的国际化都必然需要在一定程度上使本国的会计技术、会计思想和会计模式向国际先进标准靠拢。

　　三、国际会计的形成与发展

　　无论如何，会计国际化的核心还是会计准则国际化，而会计准则国际化的核心是建立一套标准化的国际会计准则。然而，在会计准则国际化的发展过程中，这一核心并不是一开始就很明确的，这需要一个知识积累的过程。知识积累的过程导致国际会计的形成。

　　从经济全球化的起始阶段———跨国公司开始进行跨国区域经营和投资的时候开始，利益相关集团就已经意识到不同国家的会计不同带来的摩擦。这种摩擦带来的最直接的问题是如何进行合并财务报告。这个问题直接导致跨国公司会计这一新的知识的出现。跨国公司会计主要针对的是如何处理跨国公司母公司与子公司之间的会计问题，其研究领域较为狭窄，应用范围较为单一，只是停留在国际会计产生的直接动因———国际贸易与跨国公司这一点上，并没有也不可能涉及到会计准则的层次。但其引发了对不同国家因会计不同导致的经济后果的思考。

　　在经济全球化发展到一定阶段的时候，国家与国家之间的经济交往日益密切，交换和贸易经常化，跨国公司大量涌现，不同国家会计的不同构成了巨大的障碍，跨国公司与交易双方需要了解国家之间会计上的不同，而国家与国家之间也有相互借鉴、协调的需要，于是产生专门对不同国家的会计差异及其原因进行分析的知识———比较国际会计的产生。比较国际会计比跨国公司会计更进一步，主要是从事对各个国家不同的会计模式进行研究和比较，包括各国的会计理论、会计准则、会计实务、会计环境等。比较国际会计的产生起了承上启下的作用，为探讨制定标准化的国际会计准则奠定了基础。

　　资本市场和金融市场的全球化使得一套标准化的国际化会计准则成为必要，因此，国际会计准则研究成为继比较国际会计研究后国际会计发展的另一阶段。国际会计准则研究的目的是设计一套高质量的、可理解和可监督实施的、符合公众利益的全球性会计准则。

　　国际会计是平行于会计准则国际化的发展路径而形成和发展起来的，其本身可以说是会计准则国际化历史必然的结晶，同时也为会计准则国际化的发展提供了必要的知识基础。

　　四、国际会计准则的产生与变革

　　会计准则国际化的发展一方面是知识积累的过程，另一方面是利益关系变化的过程。会计准则的实质是一种公共契约，当会计准则的约束范围由一国扩大到它国的时候，不可避免地涉及到国与国或者不同利益相关集团之间利益的协调问题。当各国或不同利益相关集团之间利益分歧较大的时候，一种标准化的国际会计准则的实施成本太大，便只能以协调性的手段来替代。只有当经济全球化的趋势不断深化，各国会计的趋同不断加强，国际会计的知识准备日益充分，各国经济相互依存度日益提高的时候，各国或各利益相关集团之间关于国际会计准则的利益分歧减少，标准化国际会计准则的实施才是经济的和可行的。

　　会计准则国际化的发展过程遵循的正是这样的一个路径。从1900年到1972年，会计职业组织的扩散使得一些国际性会计组织开始成立。这些组织主要是召开一些学术会议，促进会计思想的传播和交流，其中，标志性的事件是1904年在美国举行的首届国际会计师大会，主题是“会计职业团体与环境”。这为以后其他国际会计组织的建立拉开了序幕。这期间，各国之间的交换和贸易日益增多，经济开始向全球化方向发展，各国会计之间的协调需求日益增长。一些国家或其会计职业组织在地区性的基础上已经开始了会计比较和协调化的努力。于是，1972年开始出现一些世界性的权利机构和民间组织，它们开展广泛的活动，将国际会计的研究深入到具体的各个方面，从跨国公司的会计问题到各国会计的差异比较与协调等，开始形成一套初具规模的学科体系。1972年在澳大利亚召开了第十次国际会计师大会，决定成立专门研究国际会计问题的两个组织。随即，1973年出现了国际会计准则委员会（IASC）和国际会计师联合会（IFA）。这两个组织，尤其是前者对日后的会计准则国际化作出了重大的贡献。

　　国际会计准则委员会自成立以来致力于制定、发布国际会计准则，促进各国会计实务的协调一致，截止1999年底，共发布了39个国际会计准则，并广泛地征求意见与修订。由于不断的努力，国际会计准则委员会在竞争中脱颖而出，获得了包括证券委员会国际组织（IOSCO）在内的众多国际性组织的支持。在1999年，其制定的核心准则通过IOSCO的批准。但在世界资本市场作为上市公司编制财务报表的准则之前，国际会计准则尚不能称得上是标准化的。事实上，一方面，由于美国会计的巨大影响，国际会计准则很大程度上说甚至只是美国会计准则的翻版；另一方面，由于必须兼顾各国及各利益集团的利益，国际会计准则中充满了太多的可选择的会计方法。正因为资本、金融市场的国际化需要一套标准化的国际会计准则，适应于这种需求，国际会计准则委员会于2001年实行了根本性的组织变革，将目标转向了致力于构建并推行标准化的国际会计准则。

　　国际会计准则的变革意味着一套标准化的国际会计准则正在成为现实，一旦标准化的国际会计准则得到各国的认可和执行，各国会计向标准化的国际会计准则靠拢将是会计国际化的另一新阶段。

　　五、会计准则的国际化

　　各国会计准则国际化遵循的路径与标准化国际会计准则建立的路径并不相同。标准化国际会计准则的建立是各种国际性组织基于经济全球化，特别是资本市场、金融市场全球化的需要倡导、支持、促进而实现的。这些国际性组织也是标准化国际会计准则得以建立和实施的根本保证。尽管各国在标准化国际会计准则建立的过程中也起着或多或少的作用，但各国参与会计准则国际化的程度却是基于本国参与全球化经济的程度、本国的利益、会计模式特点及其他决定会计形态的基础性因素而进行的。由于各国经济发展不平衡，文化、政治及国情的不同，决定了各国参与会计准则国际化的形式、程度及速度不可能一致。

　　具体来说，英国目前表现出对参与会计准则国际化最为积极的态度，英国准则制定机构已经决定不再制定和发布新的准则，而只发布将国际会计准则用于英国的相关准则。欧盟则是参与会计准则国际化的积极者，但其并没有实行无条件的国际化，一方面它要求欧盟的上市公司至2005年编制合并财务报表必须采纳国际会计准则，也允许非上市公司采纳国际会计准则；另一方面，却对国际会计准则引入了认可机制。认可机制的实行使得欧盟在参与会计准则国际化的同时，能控制会计准则国际化的程度。

　　美国本身会计发达，对世界其他国家的会计有很大的影响，起初对国际会计准则持一种较为冷漠的态度，视其为竞争者。然而在国际会计准则得到IOSCO的认可之后，美国意识到国际会计准则是大势所趋，于是积极参与国际会计准则委员会的改组和国际会计准则的制定工作。美国对会计准则国际化的参与，在很大程度上是要求国际会计准则向美国会计准则靠拢。

　　由于参与经济全球化的程度较深，世界上的很多发达或较发达国家都积极参与会计准则的国际化，这一方面是因为它们之间存在着较大的共同利益，并且这些国家的会计都比较发达，会计存在着较大的同质性；另一方面也是因为利益协调的需要。

　　我国在20世纪80年代初就重新确认了复式簿记的地位，同时开始不断引进吸收发达国家的会计思想，会计改革过程中也借鉴发达国家的模式。这样，我国会计也向与发达国家趋同的方向发展。在会计准则制定上，我国意识到国际会计准则是会计国际化的趋势，因此以国际会计准则作为我国准则制定的主要借鉴基础。我国经济的快速发展，也要求我国会计尽快地向国际会计准则靠拢。根据国际性会计事务所的国际会计调查报告，我国会计准则与国际会计准则之间的差距正在日益缩小。然而，由于我国在经济上与发达国家尚有很大差距，一些会计的基础性因素与发达国家之间还是有很大不同，这就决定了我国尽管一方面要求不断向国际会计准则靠拢，但另一方面却不可能完全向国际会计准则趋同，还需要等待条件的成熟。在具体措施上，我国目前与国际会计准则之间的差异可以分为两种，一种是合理的差距，另一种是不合理的缺陷。在会计准则国际化的过程中，我们显然首先是将不合理的缺陷弥补，向国际会计准则靠拢，而缩小合理的差距则有待于经济的继续发展，改革的继续深化。

　　事实上，很多国家会计准则国际化的过程中都面临着与中国相似的境地。国际性会计事务所的国际会计调查报告表明，在其所调查的国家和地区中，有近三分之一将修订国家会计法规列入议程以应对标准化会计准则的挑战，但仍有半数的国家和地区的会计法规与国际会计准则存在着较大的差异。这充分表明，不但标准化国际会计准则的建立之间存在着利益不断协调的过程，各国向国际会计准则的靠拢也是一个同经济发展、会计各种因素国际传播、扩散紧密联系的长期过程。

　　六、结束语

　　会计始终是国际化的会计，会计国际化发展到现阶段其核心是会计准则的国际化。标准化国际会计准则开始建立和实施是会计准则国际化的重要突破，而标准化会计准则的最终建立和实施是一个充满利益冲突，需要不断协调的长期过程，各国会计的趋同和向标准化国际会计的靠拢则更是一个与经济发展紧密联系的长期过程。但不管怎样，会计国际化的趋势在不断增强，会计准则的国际化是历史的必然，我们对此必须有清醒认识，并在实际中把握会计准则国际化的准确路径。

　　参考文献：

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