盈余管理是指企业的管理者为实现自身利益或企业的市场价值最大化目标，在会计准则允许的范围内，主要通过会计政策的选择，来调节企业盈余的行为。各国会计准则都允许企业有选择不同会计政策的自由，来适应企业业务创新和管理的需要，这就是所谓会计准则的弹性，企业通常都会选择使其效用最大化或使企业市场价值最大化的会计政策。

　　一、新准则对上市民营企业盈余管理的影响

　　作为证券市场上受投资者、债权人、证券监管部门、会计准则制定机构及税务机关等各方关注的评价指标——盈余指标，是上市公司进行操纵控制的主要对象，上市民营企业在不断发展壮大的同时，由于其规模偏小、盈利能力水平的限制，迫于上市、停牌、摘牌等压力，也出现了对公司盈余指标进行管理控制的问题。作为企业会计准则的规范并非事无巨细，并非只能选用唯一的会计处理法则，而是给管理人员留有一定弹性和会计选择权。企业的收益与财务状况是客观存在的，但根据会计准则反映出来的企业收益与财务状况却不可避免的存在着主观因素。现实的企业经营活动远比会计准则制定者想象的复杂，每个企业的生产经营活动均有自己的特点，会计准则不可能面面俱到，因而必须具备一定的灵活性，给予企业一定的选择空间。

　　1.新准则为上市民营企业盈余管理提供可能性

　　（1）引入公允价值计量属性，使企业盈余弹性增强。按公允价值确认非货币性资产交换收益。新《非货币性资产交换》准则规定，以非货币性资产换入的资产应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益，进入利润表。与原准则非货币性交易收益只能计入资本公积相比，新会计准则下的非货币性资产交换将直接产生利润。虽然准则限定了采用公允价值计价的条件，但这一条件仅仅有赖于会计人员对交易是否具有商业性质的职业判断。显然，新准则大大扩大了上市民营企业通过非货币性资产交换在关联方之间相互调节利益和置换资产的空间。

　　（2）调整固定资产折旧年限等规定方便企业进行盈余管理。新《固定资产准则》规定，企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、折旧方法以及预计净残值进行复核，当使用寿命预计数及预计净残值与原先估计数有差异时，应当予以调整。而且按照新会计准则的规定，固定资产的折旧年限、折旧方法和预计净残值的变更都统一采用未来适用法，不再追溯调整，这更简化了企业变更折旧年限、净残值和折旧方法的相关账务处理，便于企业通过变更固定资产的使用寿命、折旧方法和预计净残值修正各期会计利润。上市公司的固定资产一般价值都比较大，每年末注册会计师在对上市公司的固定资产折旧年限、折旧方法及预计净残值进行审计时，公司只要找到证据证明其使用寿命与原估计数有差异，就可以通过会计估计变更，改变各期折旧费用，对利润进行调整，从而达到盈余管理的目的。

　　3.无形资产开发费用处理以及摊销方法和摊销年限的规定给盈余管理提供了空间

　　现行《无形资产准则》将无形资产研究开发支出全部计入管理费用，新准则将企业的研究开发划分成两个阶段，并允许无形资产开发费用资本化，同时摊销方法和摊销年限具有可选择性，给企业增加了调节各会计期间无形资产摊销额的余地。将企业的研究开发费用分为两个阶段分别处理，即研究阶段的支出，于发生当期计入损益；进入开发程序后，只要符合准则规定的相关条件就可以予以资本化。企业可以通过对研究与开发两个阶段划分时点的把握来扩大或缩小资本化或费用化的金额，从而达到调节各期损益的目的。另外，无形资产的摊销方法不再仅仅局限于直线法，摊销年限也不再固定，使用寿命不确定的无形资产不予摊销。这些规定都给上市民营企业的盈余管理另开辟了一片蓝天。

　　4.扩大了资产减值使用范围

　　新会计准则扩大了资产减值范围，应当计提减值准备的不仅仅局限于原先的“八项”资产，存货、消耗性生物资产、建造合同资产、金融资产和递延所得税资产等，均应在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象，相应计提减值准备。虽然新准则规定部分资产的减值准备一经计提，不得转回，但已计提的减值准备不能冲回的仅限于部分资产，存货、消耗性生物资产、递延所得税资产等的减值准备在符合条件的情况下依然应当转回。所以一些上市民营企业仍然可以依据新会计准则运用新的手段来对公司盈余进行管理。

　　另外，新会计准则扩大了借款费用资本化的资产范围和借款范围，更为宽泛的资本化条件也给上市民营企业带来了更多的盈余管理空间。

　　2.新准则对上市民营企业盈余管理的限制

　　（1）新会计准则在会计政策中取消了发出存货计价的后进先出法，规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。使得企业的存货流转得以真实地反映，所有企业的当期存货费用，都以客观的历史成本反映，加强了会计信息的可比性，消除了人为调节因素，很好的限制了企业的盈余管理。

　　（2）部分资产的减值准备一经计提，不得转回，减少了企业利用减值准备的计提和冲回在各会计期间之间调节利润的可能性。新会计准则的这一规定，限制了企业会计人员在使用谨慎性原则计提各项资产减值准备的主观随意性。

　　（3）新会计准则扩大了合并报表的合并范围，母公司控制的所有子公司都应纳入合并范围，包括小规模公司、业务性质特殊的子公司以及所有者权益为负数的子公司。新准则还规定同一控制下的企业合并按照账面价值计量，这将有利于防止企业利用同一控制下的企业合并操纵利润。按这些规定编制的合并报表将能真实反映由母公司和子公司所构成的整个企业集团的经营成果和财务状况，很好的限制了上市公司利用母子公司的控制关系在合并或重组时利用不正当关联交易进行盈余管理。

　　二、完善会计准则和会计制度，缩小盈余管理空间

　　根据我国的市场环境特点，及时不断地修订和完善会计准则，尽量减少准则中不明确或含糊不清的规定，缩小会计政策选择的空间和范围；还要随着经济业务的发展和新问题的涌现，以及适应会计国际协调和交流的需要，使准则具有适度的前瞻性，给予会计主体应有的选择空间。

　　1.加快制订和出台新的具体会计准则，尽量避免会计处理中的“无法可依”现象

　　鉴于目前经济发展和会计工作的客观需要，要加快准则的制定和实施，条件成熟后以会计准则代替企业会计制度，使会计工作进一步规范化。2006年2月15日财政部发布了新会计准则，新会计准则在充分考虑了我国特殊的经济环境和会计环境的前提下，更多地体现了和国际会计准则的趋同，具有较大的积极意义。新会计准则通过提高披露要求、缩减会计处理选项等措施进一步压缩了企业利用会计标准漏洞操纵利润进而误导投资者的空间和余地，提高了财务报告的使用价值。但是我们也应该看到新准则全面引入了公允价值计量属性以及对固定资产折旧等准则进行了修订，并且给予了公司更大的自主权来调整其会计政策。这样，一些公司仍然可能依据新准则运用新的手段进行盈余管理，从这点看来新的准则也有扩大企业盈余管理空间的可能。因而新准则究竟事实上是增大还是缩小了盈余管理的空间仍是一个疑问。总的看来，新的会计准则虽比过去有很大的完善和提高，而且还同步推出了加强注册会计师职业质量的新审计准则，无疑可以在一定程度上抑制目前我国上市公司比较普遍的盈余管理行为，但仍然不能完全避免企业的盈余管理行为。因此会计准则的制定仍是治理和防范盈余管理的一个重要的切入点。

　　2.在对已出台的具体会计准则修改的基础上，及时着手进行《企业会计准则》修订工作

　　我们可以借鉴国外的经验，建立会计准则评估制度。具体运用在我国，建议我国会计准则委员会同各方专家尽早制订出我国的准则质量评估制度，定期对己颁布生效的准则进行评估。对评估出的质量等级低的准则应重点关注，优先修订。在修订的过程中，我们可以借鉴国际会计准则的发展趋势，考虑尽可能缩小会计政策选择的空间，有关会计政策选择方面的规范应更加明确、具体，对一些主观性判断较强的会计原则和政策的运用应规定相应的约束条件，从而进一步减少盈余管理的空间和机会。