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对外商投资企业执行企业会计制度的一些思考
根据财政部《外商投资企业执行〈企业会计制度〉有关问题的规定》财会［2001］62号，以下简称62号文件的要求，外商投资企业自2002年1月1日起执行《企业会计制度》。财政部1992年6月24日发布的《中华人民共和国外商投资企业会计制度》及其相关的会计科目和会计报表规定同时废止。2003年1至4月，我所在的事务所对接受委托的310家外商投资企业2002年度财务会计报告进行了审计。本文拟介绍一下笔者在对审计报告的整理、汇总、分析中，对外商投资企业执行《企业会计制度》中存在的问题、主要原因及应采取的措施所做的一些思考。
存在的主要问题
1.资产负债的清查工作绝大多数企业未曾进行。2001年底财政部发布的62号文件实际传达到外商投资企业时已经是2002年初了，加上企业管理基础工作及会计基础工作相对薄弱，因此绝大多数企业基本上未能按照文件的要求进行资产负债的清查工作。少数企业也未进行规定的期末实物资产的盘查工作，据统计，由此而被出具保留意见的企业至少有39家。
2.八项资产减值准备多数企业没有提取。被审计的310家企业中，提取各项资产减值准备的企业只有一家，成为凤毛麟角。造成各项资产减值准备未提或少提的原因主要有：一是计提的各项资产减值准备多数未能税前扣除，企业提取资产减值准备的积极性不高。二是计提资产减值准备的技术要求高，工作难度大、过程环节多。某项资产是否减值，首先要确定该项资产的现行市场价值或可变现价值，然后才能加以比较判断。而财务人员并非万能，仅凭财务人员的知识构成，要求其确定各项资产的现行市场价值或可变现价值，实属强人所难，缺乏可操作性。即使是专业人员，要求其确定某项资产的现行市场价值或可变现价值，也非易事。三是企业领导人及财会人员对会计制度的变更缺乏思想准备，加上《企业会计制度》也并非完善，一时难以付诸实施。
3.对部分会计科目的核算要求理解不深，在核算和列报时有错误。主要表现在：（1）“待处理财产损益”科目年末未按照《企业会计制度》的要求结转，继续保留余额。由于资产负债表上已取消了该项目，因而有的企业将其反映在其他流动资产项目下。（2）原制度中的“开办费”是作为一级科目来核算，而《企业会计制度》增设了“长期待摊费用”这个一级科目，将“开办费”作为“长期待摊费用”科目下的二级科目来核算。一些企业的财务人员对“长期待摊费用”科目的性质和核算内容不够明确。（3）“应付福利费”先用后转，平时账面出现红字，个别企业年末仍以红字列报。（4）工资少提多付，导致“应付工资”保持借差。（5）对以前年度会计差错的调整，多数不够规范，较少通过“以前年度损益调整”科目，而是直接增减未分配利润。个别企业仍将“以前年度损益调整”科目的余额在利润表上加项反映。
4.忽视审计调账。有的企业审计后对注册会计师提出的调账意见（在审计时已取得一致）不加理睬，导致第二年审计时，企业提供的年初数与注册会计师上年审计报告中的年末数不一致。究其原因，一是企业对年报审计以取得审计报告为目的调整与否并不关切。二是有的财务人员对审计调账的实务操作内涵不了解，不会调账或调账错误。这种情况日积月累，将导致会计信息严重失真。
意见和建议
根据我国会计改革的基本思路，股份有限公司、国有企业及其他大中型企业，由于企业规模较大，管理较规范，基础工作较好，财务人员素质和结构较合理，执行《企业会计制度》有利于改善企业形象，提升企业档次，也有利于国际间的交往，便于国际接轨。金融保险企业、证券公司、财务公司等其企业的性质和经营的业务与其他企业有很大的不同，执行《金融企业会计制度》能更准确地反映这些企业的业务性质和会计信息，也便于国际间的比较。其余的企业由于其规模较小，组织结构较简单，加上人才比较缺乏，在会计基础工作、内部控制及管理等方面与大中型企业相比，存在一定的差距。因而这些企业执行《小企业会计制度》有利于简化其会计核算，确保其会计信息的真实性。不过，目前要求所有的外商投资企业，不论其规模的大小，一律执行《企业会计制度》，事实上有些不切实际，更不利于企业提供真实的会计信息。外商投资企业也应该根据其规模大小，分别采用不同的会计制度。笔者提出如下建议：
1.外商投资企业中的大中型企业应执行《企业会计制度》。由于《企业会计制度》构思严密，设计科学，且基本上已与国际接轨，是目前财政部倡导的企业会计制度。外商投资企业中不乏有一些大中型企业，尤其是在一些大城市及沿海经济发达地区，世界500强企业在华设立的合资或独立企业，其经营规模都比较大，且带来了这些知名大企业先进的管理理念及经营模式，并且集聚了大量的优秀人才。这些企业执行《企业会计制度》有利于推动中国内地企业在会计核算上与国际会计接轨的步伐，也有利于国际间的交往。
2.外商投资企业中的小企业应执行《小企业会计制度》。就现阶段而言，外商投资企业中有相当数量的小型企业，对照财政部等四部委小型企业的标准，据对本所审计的310家外商投资企业的粗略统计，至少有192家属于小型企业，约占被审外商投资企业总数的三分之二左右。这些企业经营范围狭小，管理水平不高，会计基础工作较薄弱。可以毫不夸大地说，不少企业的会计基础工作尚未达标。这些企业执行《企业会计制度》先天不足，对照制度难免有这样那样的欠缺，从而导致会计师事务所和注册会计师在年度财务会计报告审计时，非标准无保留意见的审计报告大量增加。工商管理等部门因不太了解审计报告的类型而在企业工商年检时不予通过，产生了不必要的麻烦。建议这类企业还是采用《小企业会计制度》更有利。
存在的主要问题
1.资产负债的清查工作绝大多数企业未曾进行。2001年底财政部发布的62号文件实际传达到外商投资企业时已经是2002年初了，加上企业管理基础工作及会计基础工作相对薄弱，因此绝大多数企业基本上未能按照文件的要求进行资产负债的清查工作。少数企业也未进行规定的期末实物资产的盘查工作，据统计，由此而被出具保留意见的企业至少有39家。
2.八项资产减值准备多数企业没有提取。被审计的310家企业中，提取各项资产减值准备的企业只有一家，成为凤毛麟角。造成各项资产减值准备未提或少提的原因主要有：一是计提的各项资产减值准备多数未能税前扣除，企业提取资产减值准备的积极性不高。二是计提资产减值准备的技术要求高，工作难度大、过程环节多。某项资产是否减值，首先要确定该项资产的现行市场价值或可变现价值，然后才能加以比较判断。而财务人员并非万能，仅凭财务人员的知识构成，要求其确定各项资产的现行市场价值或可变现价值，实属强人所难，缺乏可操作性。即使是专业人员，要求其确定某项资产的现行市场价值或可变现价值，也非易事。三是企业领导人及财会人员对会计制度的变更缺乏思想准备，加上《企业会计制度》也并非完善，一时难以付诸实施。
3.对部分会计科目的核算要求理解不深，在核算和列报时有错误。主要表现在：（1）“待处理财产损益”科目年末未按照《企业会计制度》的要求结转，继续保留余额。由于资产负债表上已取消了该项目，因而有的企业将其反映在其他流动资产项目下。（2）原制度中的“开办费”是作为一级科目来核算，而《企业会计制度》增设了“长期待摊费用”这个一级科目，将“开办费”作为“长期待摊费用”科目下的二级科目来核算。一些企业的财务人员对“长期待摊费用”科目的性质和核算内容不够明确。（3）“应付福利费”先用后转，平时账面出现红字，个别企业年末仍以红字列报。（4）工资少提多付，导致“应付工资”保持借差。（5）对以前年度会计差错的调整，多数不够规范，较少通过“以前年度损益调整”科目，而是直接增减未分配利润。个别企业仍将“以前年度损益调整”科目的余额在利润表上加项反映。
4.忽视审计调账。有的企业审计后对注册会计师提出的调账意见（在审计时已取得一致）不加理睬，导致第二年审计时，企业提供的年初数与注册会计师上年审计报告中的年末数不一致。究其原因，一是企业对年报审计以取得审计报告为目的调整与否并不关切。二是有的财务人员对审计调账的实务操作内涵不了解，不会调账或调账错误。这种情况日积月累，将导致会计信息严重失真。
意见和建议
根据我国会计改革的基本思路，股份有限公司、国有企业及其他大中型企业，由于企业规模较大，管理较规范，基础工作较好，财务人员素质和结构较合理，执行《企业会计制度》有利于改善企业形象，提升企业档次，也有利于国际间的交往，便于国际接轨。金融保险企业、证券公司、财务公司等其企业的性质和经营的业务与其他企业有很大的不同，执行《金融企业会计制度》能更准确地反映这些企业的业务性质和会计信息，也便于国际间的比较。其余的企业由于其规模较小，组织结构较简单，加上人才比较缺乏，在会计基础工作、内部控制及管理等方面与大中型企业相比，存在一定的差距。因而这些企业执行《小企业会计制度》有利于简化其会计核算，确保其会计信息的真实性。不过，目前要求所有的外商投资企业，不论其规模的大小，一律执行《企业会计制度》，事实上有些不切实际，更不利于企业提供真实的会计信息。外商投资企业也应该根据其规模大小，分别采用不同的会计制度。笔者提出如下建议：
1.外商投资企业中的大中型企业应执行《企业会计制度》。由于《企业会计制度》构思严密，设计科学，且基本上已与国际接轨，是目前财政部倡导的企业会计制度。外商投资企业中不乏有一些大中型企业，尤其是在一些大城市及沿海经济发达地区，世界500强企业在华设立的合资或独立企业，其经营规模都比较大，且带来了这些知名大企业先进的管理理念及经营模式，并且集聚了大量的优秀人才。这些企业执行《企业会计制度》有利于推动中国内地企业在会计核算上与国际会计接轨的步伐，也有利于国际间的交往。
2.外商投资企业中的小企业应执行《小企业会计制度》。就现阶段而言，外商投资企业中有相当数量的小型企业，对照财政部等四部委小型企业的标准，据对本所审计的310家外商投资企业的粗略统计，至少有192家属于小型企业，约占被审外商投资企业总数的三分之二左右。这些企业经营范围狭小，管理水平不高，会计基础工作较薄弱。可以毫不夸大地说，不少企业的会计基础工作尚未达标。这些企业执行《企业会计制度》先天不足，对照制度难免有这样那样的欠缺，从而导致会计师事务所和注册会计师在年度财务会计报告审计时，非标准无保留意见的审计报告大量增加。工商管理等部门因不太了解审计报告的类型而在企业工商年检时不予通过，产生了不必要的麻烦。建议这类企业还是采用《小企业会计制度》更有利。
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