摘要：影响企业会计政策选择的内部因素是选择的动因、经济成本、会计人员职业判断能力和职业道德。外部因素是经济、政治、法律和社会环境。企业如何选择会计政策，将直接影响到会计信息的质量，以至于影响市场经济秩序，因此，会计政策选择时，应遵循谨慎性原则、重要性原则和一致性原则。

　　关键词：会计政策选择；影响因素；遵循原则

　　会计政策是指企业编制报表时所采用的具体原则、方法和程序。资本市场的发展使会计信息的决策价值显著提高，也使企业会计政策受到普遍重视。我国企业会计制度及具体会计准则的出台，为企业会计政策选择提供了一定的空间。企业如何选择会计政策，将直接影响到会计信息的质量，以至于影响资本市场的秩序，甚至影响社会经济。本文拟就影响企业会计政策选择的内、外部因素进行分析，继而提出企业在进行会计政策选择时应遵循的原则。

　　一、影响企业会计政策选择的因素

　　（一）企业内部的因素

　　1.企业会计政策选择的动因——从契约理论的角度

　　在契约框架下，企业被看作是理性主体之间的一组契约。这些主体包括股东、经理、债权人、职工、政府、顾客、审计人员等，这些主体之间自发的相互合作使这家企业成为可能。不同主体有不同的偏好和不同的资本、技能和信息禀赋。契约要求每个主体向组织贡献资源资本、技能或信息，并且，作为回报，允许每个主体从组织获得利益。主体是理性的，这就意味着在他们的机会和信息的约束范围内，他们将选择对其获取资源有利的行动、方针。在所有权与经营权分离的企业中，我们主要来关注一下这几个主体——股东、经理、政府三者的贡献和利益。

　　政府、股东、经理等各契约主体出于不同的动机而选用不同的会计政策，从而影响企业对外披露的财务报告的信息质量。政府作为契约主体的一部分，本身也是一个利益集团，在我国，政府是会计政策的制定者，通过制定管制性的规章、制度，将社会资源的控制权转移到自己的手中。经理和股东作为契约的一部分，他们的利益存在不一致，通常会签订奖酬契约，主要包括经理人报酬计划、分红计划和业绩计划。这些计划则是通过会计收益来衡量经理人的业绩并对之进行奖励。根据信息不对称原理和代理理论，经理往往拥有大量股东所没有的信息。这样经理就存在利用其所拥有的私人信息，行使其会计政策的选择权，如根据奖酬计划来选取会计信息，将会计收益由未来期间提前到本期确认，以提高自己的报酬。而股东作为投资者，处于剩余价值要求的地位，对于因会计政策的不同而造成的盈余差异，则试图作出调整，可能选择将现在的盈余递延至未来期间，以避免因高额利润而受到政府的管制。会计信息的公开披露对股东尤为重要。股东之间也存在着不同的利益驱动。大股东希望采取能使企业持续、稳定发展、实现股东财富最大化的会计政策，而小股东则更偏好能增加当期收益、发放更多股利的会计政策。大股东比小股东承担更多的会计政策选择成本，所承担的风险也更大。这样，大股东可能会利用自己的权力，要求经理选择对自己有利的而牺牲小股东利益的会计政策。

　　整个社会的财富总量是一定的，各契约主体的经济利益是相互冲突、此增彼减的，各契约主体为了追求自己利益的最大化，必然选择不同的会计政策。会计政策选择的结果，最终导致一部分契约主体在会计政策选择中获益，而另一部分契约主体在会计政策选择中则蒙受损失。企业会计政策选择的过程，实际上是一个各主体利益调整和利益分配的过程。各个利益主体的相互作用，制约着会计政策的选取。

　　2.经济成本因素

　　会计政策选择的结果实际上影响会计信息的质量。各利益主体通过会计信息获得收益。经理及股东均希望通过会计政策的选择来提高其所需的会计信息的可靠性和相关性，以获得更多的利益。但企业为此必须付出一定的成本。这些成本主要包括：（1）企业为了提高会计信息的可靠性和相关性而发生的费用使得经理和股东所拥有的利益减少；（2）为了理解会计信息、增强职业判断能力而支付的教育、培训及信息搜集费用；（3）信息质量的提高给经理及股东所带来的损失，如政府可能因为企业利润过高而进行干预，或使企业存在潜在的被收购行为等。如果增加会计政策选择的投入，无论这种增加来自政府（如1998年起财政部要求同时采用直接法和间接法两种方法编制现金流量表，借款费用准则的出台要求核算借款费用必须区分资产支出和非资产支出）还是经理和股东的自愿行为，也都会使企业成本增加，不考虑这些成本是不现实的。这就使得企业会计政策的选择必须遵循“成本—效益”原则。企业选择会计政策的成本如果超过其所带来的收益，这一政策的选择就不经济，且毫无必要。如果某些会计政策选择的成本过高，也会造成会计政策选择的空间（又称会计弹性）缩小。

　　3.会计人员的职业判断能力和职业道德因素

　　会计是一门应用性科学，具有完善的技术方法体系，会计职业具有很强的技术性。会计政策的选择不仅仅是记账方法和盘存方法的选择，更是对确认、计量、控制、报告和分析等各方面的综合考虑和选择。这就要求会计人员必需掌握有关的会计专业知识和技能，对各种影响因素作出全面的分析与权衡，积极参与筹资、投资、资金管理等各方面的预测和决策，选择合理、合法、切实可行的会计政策。

　　同时，会计人员还需要具有良好的职业道德。会计信息是由会计人员产生出来的，会计人员的工作态度会直接影响会计信息的质量。会计准则、会计制度赋予企业会计人员选取会计政策的空间。目前，上市公司通过滥用会计政策进行操纵利润的现象屡见不鲜，会计政策选择导致的会计信息失真比弄虚作假造成的会计信息失真更具隐蔽性。会计职业道德以职业良心和职业精神为核心，要求会计人员必需具备正直、客观的工作态度。正直要求会计人员在选取会计政策时必须平等对待各契约主体的利益，不应存在损害某方利益的动机，客观要求会计人员在处理会计事项时应以客观事实为依据。职业道德强调会计人员对各契约主体的贡献，对社会的贡献。会计职业道德的作用旨在促使企业在准则、制度允许的前提下选取会计政策，保证会计信息质量。

　　（二）企业外部的因素

　　影响企业会计政策选择的外部因素主要是会计环境因素。会计环境是会计所赖以产生、存在和发展的环境，是会计所处特定发展阶段的客观条件。会计环境是一个错综复杂的、由多种因素构成的、庞大的统一体。国内外学者对会计环境所做的分类不尽相同，但基本观点是一致的，即会计环境包括经济环境、政治环境、法律环境和社会环境。任何国家的会计模式都是特定时期该国经济、政治、法律与社会共同作用的综合结果，因此，这些环境都将影响企业会计政策的选择。

　　1.经济环境因素

　　经济环境是影响会计政策选择的一个复杂的、重要的因素。企业的经济结构、组织形式和资金筹措手段、经济发展水平等都对企业会计政策选择产生一定影响。例如：高科技企业对无形资产的确认、摊销以及研究开发费用的会计政策更为关注，上市公司应选择那些能充分披露会计信息的会计政策。独资、合伙企业则对信息的公开程度的要求较低，通过负债筹集资金的企业，应更多关注债权人的利益，使会计政策倾向稳健，而负债率低的企业，则应选择保障股东利益的会计政策。经济发展水平较高时，企业会采取积极而合理的会计政策，避免过于稳健。反之，当经济发展水平较低时，企业则必定要考虑安全经营的需要，谨慎行事，采取各种稳健的会计政策以抵御风险。

　　2.政治环境和法律环境因素

　　政治环境由作为实体的国家、作为观念的政治思想和作为活动的政治实践三方面因素组成。其中，国家政权机关是政治的基本内容，政治作为一种阶级斗争现象，主要是通过不同阶级与国家的关系体现出来的。各个阶级的利益、目的，都只有通过国家这种形式才能实现。法律是体现统治阶级意志、由国家制定或认可，并以国家强制力保证实施的行为规范的总和。

　　企业在选择会计政策时，不是任意操纵会计程序和方法，而是必须重视政治和法律因素的影响。企业会计政策的选择必须考虑政府的可能反应及关注，某些巨额的盈利往往会受到政府的关注，政府因此可能会出台一些不利于企业发展的限制性政策。企业为避免政府利用企业会计数据来限制经理及股东的利益，会采取一些递延会计收益或降低会计收益的会计政策。出于所得税目的，企业往往会考虑在税法允许的范围内，选择会计收益较少的会计政策。从法律环境角度来看，每个企业的会计政策都受到法律的影响，企业选择的会计政策应该符合会计法、会计准则、企业会计制度、企业财务会计报告条例，并与有关经济法规（如公司法、税法、证券法等）相协调。会计政策的供给是有限的，企业应在给定的空间内进行选择。例如，合并会计报表的编制方法只有购买法与权益法两种，企业只能在二者中选择其一；发出存货的计价方法有先进先出法、后进先出法、具体辨认法、加权平均法、移动平均法五种，企业可选择的空间虽然较大，但也不能超出这五种，否则将会被视为是无效的，是一种造假行为。

　　如果企业选择的会计政策与税收规定不一致，此时不必强求会计政策与税收规定的一致性。例如，企业采用税法所不允许的加速折旧法进行固定资产折旧，这一会计政策是会计法规所允许的，仍是可行的，只需在纳税时按税法的规定将会计收益调整为税收收益即可。

　　3.社会环境因素

　　社会环境包括的内容很多，如科学技术、文学艺术、世界观、理想信念、道德风俗、文化水平、教育制度等。其中影响企业会计政策选择的主要因素是文化。文化是特定国家或地区在社会历史发展过程中形成的各种物质财富和精神财富的总和，但在多数情况下，特指精神财富，如人们的价值观、人生观等。霍斯蒂德（Hofstede）归纳了四种国家文化因素：个人主义、权力距离、阳刚之气和不确定性规避。个人主义（与集体主义相对应）更倾向于一种松散交织的社会结构，而不是相互依存、紧密联结的构架：权力距离是指在机构与组织中，等级制度和权力的不公平性被接受的程度；不确定性规避是社会对不确定的未来感到不安的程度；阳刚之气是区分性别功能和强调业绩和看得见的成就的程度。在崇尚个人主义的国家，在对会计事项作出反应时，更倾向于灵活性，倾向于用个人的专业判断，倾向于以激进、冒险的方法进行会计计量。崇尚集体主义的国家则更倾向于统一性和一致性，倾向于用谨慎的方法进行会计计量，以应付未来事项的不确定性。权距大的国家，不需要太多的职业判断，符合统一性、保密性的原则更容易被采纳。具有强烈不确定性规避偏好的国家，企业更偏向选择稳健主义的会计政策，强调会计的统一性与保密性。在阳刚的社会中，人们看重成就、英雄感、决断能力和物质上的成功，激进主义的倾向就较明显，企业会计政策的选择也就更激进。

　　二、企业会计政策选择应遵循的原则——从财务会计的目标出发

　　企业如何选择会计政策，将直接影响到会计信息的质量，进而影响各契约主体的利益、决策。笔者认为，企业只有对以上各项影响因素作全面分析与权衡的基础上，从财务会计的目标出发，才能最终择定出合理合法、切实可行的会计政策。当前理论界有关财务会计的目标主要有两种观点：决策有用观和受托责任观。决策有用观被广泛认为是当前财务会计的首要目标。决策有用观认为，会计的目标是向信息使用者提供有利于其决策的会计信息，这些信息使用者主要包括政府、投资者、经理人、债权人、职工、潜在投资者等。会计信息的提供应综合考虑各信息使用者（即各契约主体）的需求，强调会计信息的相关性、可靠性，以提高财务会计信息的质量。因而，企业会计政策择定时，应从遵循财务会计的目标这一基本原则出发，按照谨慎性、重要性、一致性的要求，保证会计信息的客观、真实、可靠、可比，以满足各契约主体的决策需要。

　　1.谨慎性

　　谨慎性是指在有不确定性因素情况下作出所要求的预计时，在所需用的判断中加入一定程度的谨慎，以便不抬高资产或收益，也不压低负债与费用，从而使各种经济业务或会计事项存在的内在风险的不确定性因素得到恰当的处理。会计政策的恰当选择必须充分体现企业经营活动的不确定性和风险性，必须在提高企业应付风险的能力，增强企业发展潜力方面有所作为。但是谨慎性原则的应用，并不意味着可以随意地报告不确定的损失，也并非排斥能够确定的可能收入的预计，即过度谨慎将导致信息不平衡（多计损失与负债，少计收益与资产），这有悖于“真实与公允”的会计思想，它不仅不能真实地反映经营业绩，而且，也会降低会计信息的“相关性”。因此，谨慎性是在会计计量中全面考虑各种不确定性因素，适度地选择会计政策，以作出科学根据的判断或估计。

　　2.重要性

　　如果会计政策的省略或差错会影响会计信息使用者的决策，会计政策就具重要性。重要的会计政策既不应当删略遗漏，更不应当作错误的表达。例如，月末编制财务报表时，对期末存货价值的确定，只需根据企业存货的账面价值即可，这种做法可能会存在一定的误差，但这一误差是次要的，不会影响各契约主体的决策。但是，在年度报表中，就一定要对存货进行全面盘点，以便于提供更为真实可靠的会计信息，满足各契主体的决策需要。

　　3.一致性

　　企业选用的会计政策前后各期应保持一致，不得随意更改。但是一致性原则不能机械的遵循。如果企业选用的会计政策己经不能提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的可靠、相关的信息，企业就不宜再用该会计政策处理有关的经济业务事项，而应从当前的经济环境和经营情况出发，重新选取能恰当反映企业财务状况和经营成果的会计政策。当然，所选的这一会计政策仍应在政府给定的可选择空间范围内，而且必须在报表附注中披露由于这一变更对企业财务状况和经营成果产生的影响。

　　会计政策的选择问题愈来愈受到企业的关注，它在促进企业的发展中将发挥越来越重要的作用。会计政策的选择不是一个单纯的会计问题，它承担着处理经济关系、协调经济矛盾和分配经济利益的重任。会计政策的选择过程实际上是各契约主体博弈的过程，为了防止企业在会计政策选择时出现偏差，各契约主体都应对这一行为加强监督。

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