摘　要：本文试从存货计价先进先出法与后进先出法的选择对企业财务和纳税的影响、对企业业绩评价的影响、对企业财务比率分析指标的影响，以及存货发出计价方法的扩展几个方面进行探讨。

　　关键词：先进先出法；后进先出法；会计核算

　　一、存货计价方法选择的范围

　　企业的存货是不断流动的，在实际流转过程中，他的实物流转顺序和成本流转顺序是不一致的，只要按照不同的成本流转顺序确定已发出存货的成本和库存的成本即可。这样，就出现了存货成本的流转假设，采用某种存货成本流转的假设，在期末存货与发出存货之间分配成本，就产生了不同的存货成本分配方法，即发出存货的计价方法。我国《企业会计准则》规定：“各种存货发出时，企业可以根据实际情况，选择使用先进先出法、加权平均法、移动加权平均法、个别计价法和后进先出法等方法确定其实际成本。”

　　个别计价法是逐一辨认各批发出存货和期末存货成本，因而只适用于容易识别、存货数量不多、单位成本较高的存货计价。所以这种方法并不广泛采用；加权平均法和移动加权平均法是以平均数的形式对存货进行计价，它既不反映存货的原始价值也不反映存货的现行市价。所以这两种方法都不利于存货的管理，而先进先出法和后进先出法虽然计算工作量比较大，但是由于计算机在会计领域的应用，这已不是弊端。相对来说，这两种方法比其他三种方法更合理。

　　二、先进先出法与后进先出法选择对企业财务及纳税的影响

　　目前，我国实行社会主义市场经济，伴随而来的通货膨胀是必然存在的。价格持续上涨，虽然幅度不是很大，但是它造成了一种现象即账面存货价值与市场价值的偏离。先进先出法假定先购进的存货先售出，这就意味着售出的产品成本是由期初存货和最早购买的存货构成的。这样一来，发出存货的价值就低于市场价值，产品销售成本偏低，虚增当期利润，加大所得税费用的支出。而后进先出法的假定与先进先出法相反，它假定后入库的先出库，这样，发出存货的价值就接近于现行价值，销售成本不会降低，同时减少利润，降低所得税支出。

　　先进先出法下的期末存货偏高，产品销售成本偏低，税前利润、所得税、净利润偏高，现金流人量低，营运成本偏高。而后进先出法则相反。可见，企业采用后进先出法就能合理地减少所得税费用。如果企业最初采用先进先出法计价，在物价上涨时期改用后进先出法时，应在会计报表附注中予以披露。因为企业的存货品种多，收发比较频繁，根据成本效益原则无法合理地确定其累计影响数，所以通常的存货计价方法变更采用未来适用法调整。

　　后进先出法对于企业的业绩评价产生了不利影响，对于争创纳税大户有知名度的大企业来说，他的纳税及企业的业绩是一个最有说服力的广告牌子。所以他们不会太在意节约的所得税支出，往往更加注重自己在消费者眼中的地位及政府对企业的支持与扶植。这样的企业一般是不会选用后进先出法的。

　　先进先出法恰好与后进先出法相反，它以常规顺序对存货发出进行计价，这样就不会减少所得税支出，当然不会抹杀企业的净收益，对企业的业绩评价很有利。对于小型私有企业来说，减少所得税支出是他们的目标之一。所以小企业往往不会采用这种方法而求助于后进先出法来达到减少费用支出的目的。

　　三、先进先出法与后进先出法的选择对企业财务比率分析指标的影响

　　首先，不同存货计价方法对短期偿债能力、流动性比率分析指标的影响。由于计价方法不同，导致存货账户余额的差异将直接影响到财务报表比率分析中的短期偿债能力及流动性比率的分析指标。这些指标主要包括流动比率、存货周转率、营业周期、销售额与营运资本比等。以上指标都包含受存货直接影响的项目：流动资产、产品销售成本、平均存货以及营运资本。所以在先进先出法下，存货周转率偏低，流动比率、存货周转天数以及营业周期偏高。而在后进先出法下则相反。

　　其次，不同存货计价方法对企业获利能力比率分析指标的影响。评价企业获利能力的指标主要有毛利率、净利率、普通股每股收益等。这些指标都涉及到利润，所以，先进先出法会高估企业的获利能力，后进先出法则不会。

　　再次，不同存货计价方法对企业长期偿债能力比率指标的影响。在长期偿债能力分析中赚取利息倍数反映企业用所获得的利润支付利息费用的能力。先进先出法下，由于税前利润被高估，赚取利息倍数也会被高估，所以夸大了企业的长期偿债能力。

　　最后，不同存货计价方法对上市公司市场价值分析指标的影响。对于上市公司，市盈率是一个非常重要的指标，它表明投资某一上市公司股票的获利率，反映上市公司的成长性。在先进先出法下，存货成本高估，则产品销售成本低估，净利润偏高，市盈率就会偏低。而在后进先出法下，市盈率比较适中。

　　由此可见，先进先出法对财务报表比率分析中的几乎所有比率指标都有影响，尤其是高估了企业的获利能力指标，虚夸企业当期获利能力，而在后进先出法下仅对短期偿债能力比率指标有一定影响。

　　四、存货发出计价方法的扩展

　　存货计价方法很多，但笔者认为后进先出法是当前我国存货计价较为理想的方法。首先，通货膨胀的经济大环境为后进先出法的采用创造了客观条件。尽管为了削弱通货膨胀的影响，有关方面已经提出了成本与市价孰低法，但是这一方法在我国尚未得到广泛应用。其次，后进先出法不但能够谨慎地反映当期会计利润，避免企业利润的过度分配，维护投资者、债权人的长远利益，还能够客观地反映当期销售成本，与当期收入配比，满足会计信息的客观性要求。

　　后进先出法虽然优于其他方法，但先进先出法对存货管理更具的科学性。如何能将两种方法的优点集于一身呢？理论界有一种货币价值后进先出法。该法主要利用价格指数将不同年度存货成本由先进先出法转换为后进先出法，企业的单位成本不再使用。可满足企业内部使用先进先出法而对外报告时采用后进先出法。

　　货币价值后进先出法的含义目前无准确定义，其基本含义可以从以下几个方面理解：（1）运用价格指数而不是使用存货的实物数量和单位成本。（2）可以运用存货组代替个别存货。（3）强调每期存货为一个特定的存货组，计算其价值，而数量和单位成本不再使用。采用这种方法，避免了一般后进先出法单位成本的详细计算。企业期末存货成本必须首先用先进先出法或加权平均法（但不能使用成本与市价孰低法）得到；此法不是一种独立的存货核算方法，必须依赖于先进先出法或加权平均法，它是将先进先出法或加权平均法得到的结果转换为后进先出法的方法；转换结果不是为了在账上得到记录，一般是为了对外报告和纳税的，而企业内部仍可使用先进先出法或加权平均法用于内部报告。

　　该种方法的步骤：（1）产品品种多的情况下，确认存货组，得到在先进先出法或加权平均法下本期期初和期末存货成本。（2）选择或计算与此相关的价格指数（当年存货价格指数=按当期价格计算的在先进先出法以本期期末存货成本/按基期价格计算的在先进先出法下本期期末存货成本）。（3）将期末存货用价格指数重新转换为先进先出的成本。

　　货币价值后进先出法的优点可概括为三点：（1）它减少了清算前期后进先出存货层的可能性。当后进先出期末存货小于期初存货时，前期存货成本反映在销售成本之中。当物价上涨时，相对于正常的先进先出法（如果没有存货的清算情况）的结果而言，这种存货清算会导致销货成本明显减少，报告收益明显增加。因为后进先出存货清算会影响到上交税金，企业通常就将后进先出成本运用存货组，以降低清算的可能性。在一个存货组中，有些存货项目可能增加，而有些可能减少，这样存货组的清算可能不会发生。（2）这种方法减少了运用后进先出法的会计成本。当这种方法运用于很多种类存货时，每一种类的存货又有若干种存货项目时，会计成本将很大，如果运用此法将相同存货项目作为一个存货组减少了详细计算，节约了会计成本。（3）它使企业内部仍可使用先进先出法或平均成本法。

　　存货计价方法很多，但每一次选择行为都要受环境的制约，根据不用的经济环境、企业状况、企业主体的目标，结合选择的目的认真挑选适合本企业的存货计价法。

　　参考文献：

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