〔摘　要〕在当前经济责任承包中，普遍存在着经营者利用会计政策调节损益的问题，探究经营者（承包人）利用会计政策调节损益的依据以及常用的方法，可以从根本上归避承包人利用会计政策调节收益的。

　　〔关键词〕经营承包；利用会计政策；调节利润

　　现阶段许多大企业，尤其是运行复杂的施工企业普遍盛行的一种管理方法是“责任承包”。在包的过程中，普通存在的问题是：经营者（承包人）为完成承包指标，想尽办法，利用会计政策调节经营收益[1].

　　一、经营者（承包人）利用会计政策调节收益的依据

　　要搞清楚这个问题，就要明确什么是会计政策，什么是会计政策的变更以及相关会计制度的规定。会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采用的具体会计处理方法。具体原则是指企业按照《企业会计准则》和国家统一会计制度的原则所设定的适合于本企业的会计制度中所采用的会计原则；具体会计处理方法是指企业在会计核算中对于诸多可选择的会计处理方法中所选择的适合于本单位的会计处理方法。

　　会计政策的变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。也就是说，在不同的会计期执行不同的会计政策。

　　《会计制度》规定企业应当按照会计准则和会计制度规定的原则和方法进行核算，各期采用会计和方法应当保持一致，不得任意变更。若确实需要变更会计政策，则应当将变更的情况、变更的原因及其对财务壮况和经营成果的影响在财务报表中说明。同时还规定在下述两种情形下，可以变更会计政策：第一，法律或会计准则等行政法规、规章要求变更。第二，变更会计政策，以后能够提供的企业财务状况、经常成果和现金流量信息更为可靠、更为相关。同时还规定了调账方法：（一）追溯调整法；（二）未来适用法。

　　由上述可知，同一经济业务采用不同的会计政策，就会有不同收益。在实际工作中，经营者（承包人）往往利用会计政策调节收益有两种情况。1 是故意用错会计政策。即违反会计制度规定选用会计政策。2 是利用会计制度中关于会计政策变更的第二款规定，即变更会计政策以后，能够提供企业财务状况、经营成果和现金流量信息更为可靠、更为相关时，可选用较适用的会计政策 该规定较为灵活，比较宽松，标准较模糊 经营者（承包人）利用它选用对自已有利会计政策[1-3].

　　二、利用会计政策调节收益的常见方法

　　1 选用不同的折旧方法。加速折旧改用直线法（平均年限法）或直线法改用工作量法等。例如：一台原值1000万的设备，预计使用5年，假定净残值为零，用双倍余额递减法计算折旧，则第1年折旧为=1000*2/5=400万。则第2年折旧为=600*2/5=240万。用直线法计算折旧，则每年折旧为=1000/5=200万。采两种不同的方法，计提折旧明显不同，第一年相差200万，第二年相差40万。

　　2 选用不同的存货计价法核算企业当期耗用材料成本。存货计价法有先进先出法，后进先出法，加权平均法，个别计价法，计划成本法等。在市场价格平时，选用不同的存货计价法，对企业的利润影响不大，但当市场价格波动较大时，对企业的利润影响是巨大的。因企业存货数量一般较多，价格的微小变化对成本影响将是巨大的。例如A公司年初有甲材料3000公斤，每公斤6元。本年购进20000公斤，每公斤8 .5元，本年耗用15000公斤，期末结存8000公斤。如果采用先进先出法，则期末存货成本=8000 *8 .5=68000元；如果采用后进先出法，则期末存货成本=3000 *6+5000 *8 .5=60500元。两种方法对损益的影响差额=68000-60500=7500元。因此选用不同的会计政策，将产生不同的收益[3-5].

　　3 选用不同的方法计提坏账准备。计损坏帐准备的方法有余额百分比法，赊销百分比法，账龄分析法，个别认定法。如某B股份公司2005年应收账款账龄分析表如表1所示：

表1　应收账款账龄分析表　单位:万元

　　假设B公司05年计提坏账准备方法由原来余额百分比法，提取比例为5%.改用账龄分析法。且提取比例如上表。2005年按原方法计提坏账300万（6000*5%），按账龄分析法则应计提925万，两者不同的计算方法，收益相差625万。

　　4 选用不同所得税核算方法。所得税核算方法有应付税款法，纳税影响会计法。假如某公司2005年计提存货跌价准备1000万元。税前利润2000万，除存货跌价准备外，不存其他纳税调整事项，所得税税率为33%.如果采用应付税款法，则税后利润2000-3000*33%=1010万元，采用纳税影响会计法，则税后利润2000-2000*33%=1340万元。两者相差330万元。新会计准则，已经禁止使用应付税款法这一核算方法[5-6].

　　5 选用不同低值易耗品摊销法：一次摊销法，分期摊销法，五摊销法。

　　6 选用不同的在产品成本与完工产品成本分摊方法：约当产量法，定额成本法，定额比例法等

　　三、减少利用会政策调节经营承包收益的方法

　　1 设置合理的评价指标体系

　　目前企业对经营者（承包人）的业绩考核指标比较单一，主要采用完成产值（营业收入）、净利润、净资产收益率、每股收益等财务指标。因此确实存在经营者（承包人）选择可提高会计收益率的会计政策的道德风险。所以应建立一个包括实物量指标和价值量指标、财务指标和非财务指标想统一的综合业绩评价指标体系，对经营者（承包人）进行全面考核，以减少经营者（承包人）操纵利润的机会，增加调节经营收益的难度[4-6].

　　2 建立完善内部控制制度，严格制定会计政策变更内部控制程序，加强内部审计，完善企业监督机制。

　　3 加强责任承包合同管理，在承包合同中增加会计政策变更对效益的影响进剔除的条款。

　　4 提高会计人员的综合素质。加强会计从业人员职业道德教育，有条件的实行会计委派制。

　　5 增加企业会计核算透明度。

　　参考文献：

　　[1]顾慧慧，张文章 引入股票期权制度，重塑长期激励机制[J] 经济管理，2002，（3）

　　[2]方家平 股票期权在中国为何水土不服[J] 企业研究，2002，（2）

　　[3]芮明杰，郭玉林 智力资本激励的制度安排[J] 中国工业经济，2002（9）

　　[4]陈小洪 股票期权的利弊[N] 经济参考报，2002-4-10，2

　　[5]丛海涛，唐元虎 智力资本分配激励与智力资本化[J] 财经经济研究，2004（2）

　　[6]陈佳贵 国有经营者的激励与约束—理论、实证与政策[M] 北京：经济管理出版社，2000