影响“准则”修改与完善的焦点问题主要为两个方面：其一，“准则”为谁制定，是为注册会计师还是为投资者？其二，“准则”是抽象化的原则还是具体化的规则？ 

　　据中国注册会计师协会专责人士上周向《财经时报》透露，中国注册会计师《独立审计准则》修订和完善工作将于近日开锣。
　　
　　在新闻传媒的强力推进及密切关注下，中国的注册会计师行业涉嫌上市公司财务造假事件接二连三被公之于众，业内外为之哗然。震惊之余，如何有效地规范和准确定位注册会计师的行为，自然成了社会关注的焦点。
　　
　　在此背景下，已经实施了八年的中国注册会计师《独立审计准则》开始酝酿一场变革。
　　
　　执业规范

　　中国的注册会计师制度自20世纪80年代开始逐步恢复。早期由于业务量有限，社会和政府对于注册会计师行业的功能定位和执业规范并无严谨要求。
　　
　　直到1993年10月《中华人民共和国注册会计师法》颁布，明确规定了注册会计师和会计师事务必须遵从的执业准则，以及应当承担的法律责任。相应地，第一批独立审计准则于1996年1月1日开始实施。
　　
　　到目前为止，中国已经颁布实施的独立审计准则和执业规范指南共计42个，其中包括27项独立审计具体准则、10项独立审计实务公告、4项执业规范指南及其他一些相关准则。上述“基本准则”、“具体准则”和“实务公告”通常由财政部批准施行，注册会计师必须遵照执行。而所谓“执业规范指南”，则由中国注册会计师协会颁布施行，属于注册会计师职业自律范畴。
　　
　　2002年3月5日，财政部再次发出通知，由中注协新近拟订的四部独立审计具体准则及实务公告正式颁布，并将于2002年7月1日起实施。它们是：《独立审计具体准则第26号——存货监盘》、《独立审计具体准则第27号——函证》、《独立审计实务公告第9号——对财务信息执行商定程序》和《独立审计实务公告第10号——会计报表审阅》。
 
　　权威性受到挑战

　　近年来市场执业环境的变化，使前期颁布实施的独立审计准则显出落后，其权威性也受到了挑战。尤其是“中天勤”事发之后，业界曾就案中签字注册会计师是否遵循了“独立审计准则”问题发生过激烈的争论。
　　
　　此中一方认为：中天勤会计师事务所在对“银广夏”公司进行审计的过程中，居然发现不了“银广夏”会计报表中76262万元巨额虚假利润问题，并出具了不实的审计报告，这说明“中天勤”根本没有履行必要的审计程序，严重违反《注册会计师法》、《独立审计准则》等规定。因此，应当排除注册会计师履行了必要的审计程序而没有发现问题的可能性。
　　
　　另一方则认为：无论相关的注册会计师是否有失职行为或直接参与作假，“银广夏”事件都应该引起全行业对中国目前实行的审计方法和审计程序的反思。因为根据现行《独立审计准则》的规定，注册会计师判断上市公司财务报表是否真实、有效，主要是审计其总账、明细账、记账凭证是否能与其原始凭证相符。
　　
　　如果上市公司采用伪造原始凭证(如伪造销售合同、销售发票等)等方法进行舞弊或恶意欺诈，那么这种以财务账目为基础的会计审计“必败无疑”。因此，《独立审计准则》应尽快修订，向国际上先进的审计方法靠拢，以确立经营风险为基础的现代审计理念。
　　
　　中国注会行业的知名人士、深圳注册会计师协会邹招保认为：“现在反思与修改‘准则’的主要理由之一，是这一‘准则’的权威性已经受到了挑战。”他叹道：“从过去几年出现的企业验资业务诉讼，到最近一段时间发生的重大审计失败案件，我们深感中国现行的《独立审计准则》仅可部分地作为政府部门及司法机关的监管依据，而根本无法实现当年业界赢得社会的信任以及维护会计师事务所、注册会计师的权益的期望。”
　　
　　业内人士指出，现行的“准则”严重滞后于执业环境——例如中国证券市场的复杂环境和变化，不能明确地告诉他们该如何面对证券市场——无论是审计程序的实施、还是审计证据的收集以及审计意见的发表。 
　　
　　在修订“准则”的问题上，以邹招保为代表的业界人士近来越来越倾向于这样一个判断：新的“准则”在要求注册会计师“洁身自好”的同时，还应考虑如何维护他们的合法权益。因为注册会计师在审计中不仅会遇到一般性的会计误差，更经常面对企业甚至行政管理者的舞弊行为，从而为审计工作带来了很高的风险。这需要法律予以适当的保护。他们同时认为，新的“准则”应能引导注册会计师在当今的执业环境中有效地发现、正确地揭示舞弊和欺诈行为，以减除其自身的责任。

　　生死之结

　　今年4月中旬，一次旨在改革“准则”的座谈会在北京德宝饭店举行。与会者是来自全国各地的30多位曾参与当年“准则”起草工作的专家、学者以及中注协的有关人士。
　　
　　由于会议涉及主题敏感且人员特殊，主办者与记者达成默契：参会者畅所欲言，记者只可旁听，暂不对会议内容进行同期报道。数日之后，记者与部分参会者重新取得联系，就修订“准则”的相关问题对他们进行了采访。
　　
　　财政部中方专家咨询委员会委员、厦门大学管理学院副院长黄世忠告诉记者，从目前的情况看，中国的《独立审计准则》其实已经较为成熟。之所以现在还要修订它，不能简单地认为这些“准则”存有弊端，而应看到目前的社会状况已经发生了变化。目前大家关注的焦点是：如果注册会计师的工作符合了“准则”的要求，那再出现问题怎么办？注册会计师要不要承担责任？承担怎样的责任？
　　
　　2002年1月15日，随着《关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》的发布，法院开始有条件地受理证券市场因虚假信息披露而引发的民事纠纷案件。不少人士评价其为“中国司法上一个历史性的进展”，这同样在注册会计师业界引起强烈反响。 
　　
　　黄世忠教授同时也是注册会计师。他介绍说：一开始，“准则”的修订者们默认了这样一种前提：如果注册会计师的工作满足了“准则”的要求，那么上市公司如果再发生问题，注册会计师就不必承担任何法律责任。但是，从最近案件的处理情况来看，“准则”并没有获得这样的法律地位。
黄世忠说：“‘准则’的框架已经有了，具体条文的改进只是技术问题，这都好办。关键在于如何界定审计准则法律地位这个核心问题。”据悉，对这个问题，法学界与注册会计师业界有较大分歧。
　　
　　据透露，诸多法学界人士认为，“准则”涉及公众利益，因此，修订时应考虑到公众要求。同时他们认为，如果各行各业都按自己制定的标准执业，而一旦出了问题就可以免责，那恐怕有失公正。
　　
　　而注册会计师行业的代表性观点则认为，必须明确，“准则”就是法律对注册会计师行业的要求，不按“准则”的要求去做，应被视同违法，可被起诉被处罚；但对于严格遵循者，就应该免责。据知情人士透露，去年，中注协专门与最高人民法院就此类问题进行过研讨，但就目前情况看，相关的司法解释尚无着落。

　　尚需理清思路

　　邹招保将目前影响“准则”修改与完善的焦点问题分解为两个方面：其一，“准则”为谁制定？是为注册会计师还是为投资者？其二，“准则”是一些抽象化的原则还是具体化的规则？
　　
　　他认为：“既然‘准则’是注册会计师执业规范的标准和指南，就必须是为注册会计师而制定，在规范注册会计师执业行为的同时，要能保护注册会计师的合法权益。另外，要具可操作性，否则‘准则’就失去了它存在的价值”。
　　
　　总结业界观点，邹招保认为，要解决中国“准则”修订和执行中存在的一系列复杂问题，必须首先客观认识和评价注册会计师的能力和审计职责。因为现在社会上的许多人对注册会计师职业存在一些误解。他们对注册会计师期望值过高，觉得审计可以发现所有问题，否则，注册会计师就要承担一切法律责任。实际上，这种认识并不准确，也不现实。 
　　
　　此外，应该调整对注册会计师行业的监管思路。邹招保说：“目前对于注册会计师行业的监管，特别强调行政处分和追究刑事责任，而市场化监管的信用处罚和民事诉讼机制却很难推行。也正是因为过于重视行政处分和刑事追究，人们才把‘准则’看得过于重要。”
　　
　　“如果中国能多采用市场化的手段监管注册会计师行业，依据过错原则由投资者或债权人追究注册会计师的民事赔偿责任，而将‘准则’只视作行业自律的依据，那么，‘准则’就不会像今天这样复杂了”。他认为，在这种约束下，为了减少民事纠纷，注册会计师自然会勤勉尽责，做到应有的“职业谨慎”，恪守的“关注义务”。