内容提要：本文主要从政府审计的演变过程、审计机构的设置、资金的来源、审计工作的重点、与内部审计关系等几方面对中英政府审计进行比较分析，分析两者的异同，提出我国政府审计应该改进的方向。

　　关键词：中英政府；审计；比较

　　英国国家审计署是与我国国家审计署建立联系较早的外国最高审计机关之一。自1984年以来，两国最高审计机关通过派代表团互访、考察和举办研讨会，开展了专业领域的合作和交流。对中英两国的政府审计进行比较，可以得到一些借鉴与启示。

　　一、中英两国政府审计的演变过程

　　政府审计是“民间审计”的对称，亦称“国家审计”，是指由政府审计机关代表政府依法进行的审计。英国政府审计的历史可追溯到14世纪。据记载，1314年，英国国王就任命了历史上第一位国库主计长。从此以后，历代王朝都设立了审计机构，政府审计职责和权力得到不断发展和加强。到19世纪，英国的政治体制发生了较大的变化，议会和国家行政管理体制都进行了改革。为加强对公共部门收支活动的检查，议会于1866年通过了《国库和审计部门法》。根据这项法律，设立了由主计审计长领导的国库和审计部，对政府部门和公共机构进行审计。该法对主计审计长的职责、权限和工作范围作了具体规定。这部法律的制定具有划时代的意义，为确立英国现代政府审计制度奠定了基础。1921年，议会对该法作了修改，通过了《国库和审计部门法修正案》。《修正案》规定主计审计长应检查：政府拨款和赠款的使用是否符合议会的要求；支款程序是否符合授权权限；政府部门及其下属机构的商业、生产活动账目是否真实和正确。

　　该《修正案》第一次以法律的形式引入了审计测试的概念，但是该《修正案》和1866年的《国库和审计部门法》都没有授权主计审计长进行绩效审计。第一次世界大战期间，绩效审计从鉴证审计中分离出来，成为一种独立的审计方式。到20世纪初，国库和审计部基本上确立了两种审计方式：即鉴证审计和绩效审计。第二次世界大战期间和战后时期，随着政府活动能力的加强和范围的扩大，绩效审计的作用越来越受到重视，进入80年代，绩效审计的作用更加明显。1983年，议会通过了《国家审计法》，对国家审计经费审批权限等作了新的规定。该法明确规定，主计审计长有权对政府部门和公共机构进行绩效审计。但，国家审计署不能审计国有企业和地方政府。这项法律的制定为加强国家审计署的独立性和密切与议会的关系提供了保证。

　　我国的现代政府审计制度在清朝末年的筹备立宪过程中开始萌芽。1914年公布的《中华民国宪法》确立了我国历史上第一个具有现代意义的审计院的地位和作用。国民党政府公布的《监察院组织法》、1936年和1947年的《中华民国宪法》虽对政府审计部门的名称有所改动，但对审计机关和人员的规定有一定的发展。从北洋政府到国民党政府，政府审计制度的发展基本上沿袭了西方现代政府审计制度服务于议会的模式。1982年5月，我国正式加入最高审计机关国际组织。同年，通过新宪法，决定实行审计监督制度，并规定设立审计机关。

　　二、中英政府审计机构设置比较

　　英国审计模式采用立法模式。议会是英国的最高立法机关，国家审计署是根据1983年的《国家审计法》建立的，它直属于议会。总署的负责人叫主计审计长。主计审计长人选的建议由首相在征得议会公共账目委员会（PublicAccountsCommittee）主席同意后，向议会提出，然后经议会批准，由女王任命。只有议会两院提出建议，报女王批准后，主计审计长才能被罢免。主计审计长的薪金从国家统一基金中支付，无须政府审批。主计审计长有权自行任免职员、决定职员编制、招聘条件和工资水平。

　　我国的审计模式与行政模式较为相似，政府审计机关都纳入了行政体系，但是在审计长的任命方面显示出我国审计机关的独立性较强。我国审计署是全国最高审计机关，在国务院总理领导下主管全国的审计工作。审计长是审计署的行政首长，是国务院的组成人员，由总理提名，全国人民代表大会（或人大常委会）决定。全国人民代表大会有权罢免审计长。中华人民共和国主席根据全国人民代表大会的决定或人大常委会的决定，任免审计长。审计长负责审计署的全面工作，对国务院总理负责并报告工作。审计法规定：国务院和县级以上的地方人民政府应当每年向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对预算执行和其他财政收支的审计工作报告。

　　英国政府审计由国家审计署和地方审计机关两层构成。国家审计署是英国最高政府审计机关，它隶属于议会，向议会负责，审计署除了设一个主审计长之外，还设副审计长一人，助理审计长三人，每个助理审计长分别领导几个处，各处根据需要设置一至几个科，大的处一般下设六七个科，小的处只下设二三个科。审计署有三分之二人员在伦敦总部办公，其余三分之一的人员则常驻各地的被审单位。这样既可以深入了解情况，又可以避免同被审单位的关系太熟失去独立性。英国是地方分权的联邦制国家。地方审计机关一般不受国家审计署的领导和指导，16名委员组成的地方政府审计委员会（如：英格兰及威尔士审计委员会、苏格兰账务委员会、北爱尔兰审计委员会）负责各级550个地方审计工作。他们各自为政、各行其事。

　　我国审计机关的设置自上而下可分为中央、省、市、县四级。我国最高政府审计机关是审计署，隶属国务院，受国务院总理的领导，向国务院报告工作，负责组织和领导全国的审计工作。中央、省既按行业设置专业审计司、处，又设派驻部门审计局。此外，中央在18个城市设有审计特派办，在国有大中型企业设有类似审计职能的稽查特派员。由此可看出，我国政府审计是统一领导、分级审计。即地方各级审计机关受地方人民政府和上级审计机关的双重领导，负责本级审计机关审计范围内的审计事项。这样，使审计既能符合宏观经济管理和控制的需要，又能结合地方实际情况最大限度地发挥审计的职能作用。但这种条块夹叠、层次复杂的分布，会造成互相干扰，尤其是当中央和地方利益发生矛盾时，地方审计机关就会陷入左右为难的困境，地方审计机关审计的深度、广度也受到一定限制。

　　三、中英政府审计经费来源

　　英国《国家审计法》第4条规定，主计审计长准备审计署年度费用估算报告，议会公共账目委员会审查后交议会批准，国家审计署费用应从议会提供的资金中支付，议会的公共账目委员会指派专人负责国家审计署的拨款事项。而地方政府审计经费主要来源于中央政府拨款和地方税收。如：英格兰及威尔士根据地方政府法，英格兰及威尔士审计委员会独立于地方政府实行自收自支，其收入全部来源于对地方政府的审计；北爱尔兰审计委员会经费来源与英格兰及威尔士审计委员会相似；苏格兰账务委员会根据地方法案规定，苏格兰地方政府必须提供账务委员会的活动经费，数额多少取决于审计工作的实际需要。

　　我国《审计法》第11条规定：“审计机关履行职责所必须的经费，应当列入财政预算，由本级人民政府予以保证”。这在一定程度上有利于健全我国的审计监督机制。虽然审计机关的经费由政府保证，但在一些具体事项上还需进一步完善。比如：在经费的支付方式上、预算支付顺序的排列位置上都应有详细规定，若条件允许最好设立专项基金。也有的地方审计机关甚至采用处理、罚款收入与经费挂钩政策。

　　四、中英政府审计工作重点的异同

　　政府审计分为财务审计和绩效审计。财务审计也叫鉴证审计，即审计人员依据有关法律、法规和协议对被审单位的年度账目（财务报表）进行审计。绩效审计亦称资金效益审计或效益审计，即对被审单位使用资源的经济性（Economic）、效益性（Efficient）、效果性（Effective）进行审计，又称“三E”审计。英国国家审计署对其进一步定义：经济性是指在适当考虑质量的前提下，减少资源购置和使用的成本。即：花得少。效益性是指产品、劳务或其他成果与耗费资源的关系。投入已定时，如何取得最大的产出；或产出已定时， 如何缩小投入。即：花得好。效果性是指项目、计划和其他活动的预期目标与实际结果的关系。有关的方针目标，经营目标和其他预期结果是否完成。即：花得值。在实际工作中，经济性、效益性和效果性的界限常常难以明确划分。因此，英国国家审计署把这三者作为一个整体加以审计。

　　那么，从中英政府审计范围来看，英国国家审计署的审计范围主要是政府部门、国家投资公司、卫生部门、市政部门等。《国家审计法》限制了审计署的审计范围。1. 国有企业不包括在审计署的审计范围内。2. 国家审计署只限于对中央管辖的部门单位审计，而地方政府另设有独立的地方审计委员会，负责地方政府的审计工作。3. 审计署不能过问属于国家政策方面的问题。而我国在《审计条例》中明确规定政府审计的范围是：1. 本级政府及下级政府。2. 国家金融机构。3. 全民所有制企事业单位及基本建设单位。4. 国家给予财政拨款或补贴的其他单位。5. 有国有资产的中外合资、合作企业、国内联营企业和其他企业。6. 国家法律法规规定应当进行审计监督的其他单位。可见，我国政府审计范围过于宽泛，“任何有国有资金的单位都要进行审计，这是一项制度”。而英国审计范围小于我国，如：英国国有化企业由民间会计师事务所审计。纵观全球，审计范围发展趋势在不断缩小，我国政府审计改革也应顺应这种发展趋势。

　　正是由于政府审计范围的不同，决定了各国政府审计工作重点的不同。英国国家审计署的工作重点放在绩效审计。英国审计署每年的审计项目计划中，绩效审计大致占总审计数的40%，已经进入了高层次政府审计阶段。我国目前政府审计工作重点为：“以审计财政财务收支真实、合法为重点，打假治乱，维护经济秩序是今后五年审计工作的主要任务”。（1998年12月20日全国审计工作会议李金华审计长指出），它主要侧重于财务审计。这一工作重点的确定是与我国当前的经济环境相适应的，这为以后更有效地发挥审计监督的作用打下了基础，也为开展绩效审计创造民一个良好的条件。美国学者E.B.齐塔茨早在80年代末期的《21世纪审计展望》中认为，未来的21世纪，财务审计仍将继续大量存在，但直接用来确定公司经营的经济性、效益和效率的审计会越来越多。我国政府审计工作重点改革方向应以绩效审计为中心，绩效审计与财务审计并存、共同发展，向绩效审计越来越多的阶段发展。具体来说：政府审计应放在审计纳税人资金使用效益上，重点审计中央和地方政府财政预决算、信贷资金投放、国家掌管的企业集团、重大投资项目和财政拨款的政府部门和事业单位，政府审计除对与国计民生有重大关系的国有企业接受补贴或亏损数额较大的国有企业进行审计外，其他中小型企业和国家控股企业可不纳入政府审计范围。

　　五、中英政府审计与内部审计关系

　　在英国，对政府部门和公共组织是否设立内审机构，没有明确的法律规定。一般来说，政府部门都设有内审机构。部门内审对本部门最高首脑负责并报告工作。目前，部门内审的工作重点放在常规审计和内控制度评价上。绩效审计还没有全面展开。财政部负责制定《政府内审工作手册》，指导内审工作。《政府内审工作手册》规定了内审的工作目标、范围、程序和规范，并明确要求各部审计机构与国家审计署建立建设性的工作关系。国家审计署有权检查内审工作成果和质量。国家审计署的政策是督促政府部门加强内审工作，在确保国家审计独立性的基础上，与部门内审合作，减少重复检查。因此，审计人员往往通过评价内审的工作，来确定审计工作重点和范围。

　　在我国，政府审计和内部审计都是为了加强管理和监督，严格财经纪律，改善经营管理，提高经济效益，两者目标一致。指导和促进内部审计制度建设及工作开展是政府审计的一项重要工作。在内部审计指导工作上，我国实行的是条块结合的方式。即审计署负责指导全国的内部审计工作，地方各级审计机关负责指导本地区的内部审计工作，审计机关驻各部门派出机构负责指导直属单位和行业的内部审计工作，上级内部审计机构负责指导所属单位的内部审计工作。其中政府审计机关的指导重点是部门审计，单位内部审计主要由部门审计机构进行指导。在审计工作上，政府审计机关和内部审计机构取得了较好的配合。与英国相比，我国内审机关的设立具有法律强制性和系统性，从而强化了政府审计的监督作用。

　　参　考　文　献

　　[1]世界主要国家审计编写组。世界主要国家审计[M].中国大百科全书出版社，1996.

　　[2]中华人民共和国审计署外事司编。世界各国政府审计[M].中国审计出版社，1995.

　　[3]崔建民主编。现代内部审计实用大全[M].辽宁出版社，1993.

　　[4]邢俊芳，陈华，邹传华编。最新国外绩效审计[M].中国审计出版社，2001.