以“发展经济保障供给”为标志的高度集权的计划经济时代的供销社，对于上个世纪80年代以前出生的人来说，无疑是令人向往的地方，短缺经济时代所形成的特殊商品购买力又赋予了供销社特殊的权力，能够从供销社买到紧俏的商品是当时人们最乐道的话题。特别是农村供销社是最具人气的地方，也是最令孩子们垂涎的地方，青砖墨瓦更是当地最好的标志性建筑，供销社一度成为了农村文化娱乐活动的场所。沧海桑田，斗转星移。供销社的辉煌在今天已经停留在人们的记忆里，供销合作经济不再是垄断农村商品供应唯一渠道，供销社主任是谁已经不再是那个时代必须记住的名字，供销社到底怎么了？供销社又是怎样性质的一种经济组织？资产是如何界定的？专家学者、政府官员、经济学家和业内人士争论不休。对供销社经济责任审计应关注什么，笔者从审计实践出发作如下探讨与同行商榷。

　　一、关注历史发展过程

　　关注供销社的历史演变和发展过程，是为了保证审计结果的客观、真实与审计评价的公允、公正。从社会主义计划经济、社会主义有计划的商品经济和社会主义市场经济短暂的二十年间，我国的经济形势发生了翻天覆地的变化，从买方市场到卖方的巨大转变和农村商品供应市场的多元化格局的形成，供销社作为农村商品供应的主渠道地位几乎丧失殆尽，加之于城市供销社所属企业的非农业务转型过程中存在的诸多问题，要求审计要用历史和发展的观点辩证地看待供销合作社的出现的繁荣、低谷、困境和艰难复苏的阶段性发展历程。供销合作社在计划经济时代的繁荣已经一去不复返，取而代之的是市场经济的激烈竞争对供销系统经济发展的巨大冲击，国家在宏观经济政策调整和经济体制改革过程中对供销合作经济重视不够，公共财政资金投入不足，服务“三农”的宗旨不变导致供销系统政策性亏损严重，现金流严重短缺，不断向银行举债，同时，在经济转型过程中不可不免地存在结构性矛盾突出，以及计划经济时代传承下来的经营管理理念未能及时随市场的激烈竞争做出相应调整，使供销社系统整体陷入困境或在相对较长的时间内处于亏损状态不可避免。供销社在国家宏观政策调整和经济转型期所形成的银行债务，国家未能像其他部门行业改制给予积极的政策支持和财政支持，政策缺失和严重的现金流短缺已成为供销社生存与发展的严重阻碍，经济责任审计发现供销社企业改制过程中逃避银行债务的问题就不足为怪了，对任期内经济执行者进行审计评价和责任认定成为审计部门的难点，客观、公正的审计报告只有对供销社历史发展的演变过程进行关注，才能够公允地以历史和发展的眼光看待审计结果的真实。

　　二、关注盈利能力

　　关注供销社所属企业的盈利能力是为了真实反映供销社的现状和发展，因为盈利是供销社生存与发展的前提。市场经济体制下重新赋予了供销社所属企业资源禀赋的真实内涵，生存与盈利推动了社有企业经营战略的结构性调整，解决生存、发展和盈利成为社有企业必须面对的现实，而服务“三农”的宗旨决定了供销系统不可能在农民身上获取更高的利润，让利农民、服务农民、繁荣农村经济文化生活又是供销社经济组织固有的感情情结，供销社所属企业进行多元化生产经营改造和有条件地对“三农”提供服务成为现实选择。此时，关注供销社的盈利能力成为审计的重要内容。一是供销合作社在大力推进社有企业、基层社、联合社三个层面的改革过程中，关注资产、负债、损益的真实性审计，防止社有资产的流失，监督和促进社有资产的安全完整并促进其保值增值；二是供销社在着力解决广大干部职工的生存与发展的问题过程中，是否严格遵守了国家的财经法规，盈利的背后是否存在偷逃国家税金和损害消费者利益的行为；三是要关注社有企业与理事会的利益分配关系，供销社理事会依法享有对本级社有资产占有、使用、收益和处分的权力，审计要揭示是否存在供销社理事会的收益不能够得到保障的问题；四是要关注供销社理事会对所属企业的整体收益问题，分析企业盈利与供销社理事会无收益的内在因素。审计发现，社有企业盈利并不能够完全保障理事会的收益，企业天生的自利性会剥蚀理事会收益朝着利己的方向倾斜，以实现企业管理团队和员工个人福利的最大化而牺牲理事会利益。五是要关注理事会对社有企业的控制力，社有企业的发展是否体现了理事会整体发展战略，还是表现为社有企业的“诸侯割据”，对供销社的未来发展和社有资产的保值增值产生巨大影响。审计表明，社有企业往往各自为战，理事会的“总部战略”得不到真正体现，制约了理事会大利益的实现。

　　三、关注企业改制

　　关注社有企业的改制，目的是在检验是否在遵守国家财经法规和经济政策的前提下，保障了集体财产的安全、完整，实现了供销社理事会财富利益最大化。供销社理事会代表社员拥有资产所有权和管理权，并具有对资产的占有、使用、收益和处分的权力，供销社所属企业的改制必须符合政策法规的要求。一是审计要关注社属企业改制是否按照现代企业制度法人治理结构的要求，遵照《公司法》对所属企业进行改制，是否做到了“明晰产权、政企分开、责任明确、管理科学”的改制要求；二是审计要关注在改制过程中对社有资产的安全完整是否得到充分保障，审计重点不仅要关注对社有资产的历史演变问题，而且要关注假借改制之机侵占社有资产的问题；三是在改制过程中是否做到“五个坚持”，即要坚持为农服务的改革宗旨，坚持合作经济的改革原则，坚持市场经济的改革取向，坚持联合发展的改革路子，坚持体制机制创新；四是关注借改制之机是否存在逃避银行债务的问题，给国家造成损失；五是要重点关注“换汤不换药”的假改制。

　　审计实践发现，目前供销社存在对部分直属企业的改制不彻底，产权不明晰，理事会对其资产未能有效控制，造成目前资产收益低的现状。

　　四、关注土地资产

　　要关注供销社的土地资产，特别是在大中城市的土地资产在一定程度上会决定或影响供销社的未来发展。供销社历史形成的土地资产由于其地理位置的优势，按照土地评估中介机构的专业估价标准所确立的标地地价，随着土地资源稀缺性的不断显现，土地价值优势也日益凸现，目前已经显现出其巨大的商业投资价值，也是供销社二次创业的核心资产，经营好土地资产对供销社来说面临机遇与挑战。而在审计实践中，土地价格在理事会的会计报表中鲜有反映，按照传统的财务收支审计、报表审计是很少涉及的，但是，进行经济责任审计关注土地就显得十分必要了。一是土地资产所蕴含的巨大开发潜力对管理经营者来说时刻存在着开发的动力，一旦付诸实施就意味着管理者所担负的重大决策行为，这种重大决策的结果是否很好地维护了理事会的最大利益，是否将眼前利益与长远利益进行了有机的结合；二是审计要维护土地财产的安全完整，在城市改造、道路扩建的过程中侵占供销社土地的问题并不鲜见，如果得不到合理的补偿会形成对社有集体财产的侵蚀；三是审计作为监督者关注土地资产会约束土地在开发利用过程中违法违纪行为的发生，制约或遏制土地使用过程中腐败发生的频度；四是未在报表上反映的土地资产的价值容易在经营管理过程中失去控制，也容易为“小集团”牟取私利，如在社有土地上为小部分人集资建房；五是土地资产可以作为“杠杆”撬动巨额资本流动。因此，进行经济责任审计关注土地资产体现了审计监督职能的必要性，也是对社有资产的全面维护。

　　五、关注网络建设

　　关注网络建设是因为供销网络资源会给供销社带来巨大的商业利润，也是服务“三农”的重要渠道。历史形成的供销社系统拥有庞大的网络体系，是供销系统在计划经济时代建立起来并保留下来的不可多得的资源，特别是在市场经济体制下的今天要想建设这样的网络体系几乎不再可能。此外，国家在宏观经济政策调整过程中明确规定，国有企业要退出一般性的竞争领域，而个体私营经济目前还缺乏连锁、联合的能力，这就为供销合作经济组织赢得了发展的时间和空间提供了契机。而供销合作经济的性质又决定了供销社要利用固有的服务网络，利用服务农村工作的渠道和经验，利用政府的信任和支持，利用长期形成的支农的关系，发挥城市和农村两个市场的竞争优势，发挥“万村千乡”和“新网工程”的载体优势，向网络要效益、要出路、要发展，以适应市场经济的发展客观需求，从服务“三农”、从丰富广大农村物质和精神文化生活中取得更大的生存与发展空间。同时，这个网络体系又是一个惠农富农的网络，它不仅体现农民合作经济组织的性质，而且代表了国家政治文明，政府实施定积极的政策支持和财政支持，着力解决好影响供销社改革和发展的体制性、机制性障碍问题指日可待。因此，关注供销社已有网络体系的维护与建设是审计应尽的义务。应尽的义务。