一、当前审计面临的形势

　　1、市场经济下会计信息非常重要，而会计信息却失真

　　计划经济环境下，会计信息主要上报政府部门，而政府部门利用的也有限。在市场经济环境下，会计信息对投资者和债权人非常重要，会计信息的失真就会导致投资决策的失误和投资风险。例如，某公司为一上市公司办理上市说明书，因打字小姐的心情不好，将盈利预测0.34元误打印为0.43元。股票上市当天猛涨到17.2元，当天下午股民发现与招股说明书不符，股市急剧下搓，该公司投入大量资金回购，股市仍然下降到14元。

　　①世界银行官员对部分亚洲银行的调查报告表明，亚洲发生金融危机的一半责任在于会计，会计信息失真的主要表现是：

　　一是应收应付帐款仅有20－37%符合规定，有的1962年的应收帐款仍然挂帐，而国际的惯例是两年冲50%，三年全部冲销；

　　二是外汇债务0－64%符合规定；

　　三是认购权、期货、债务重组金融延伸等工具的使用，使得报表不实。例如某公司欠银行债务1.6亿，在建工程3000万，以无力还债为由，将在建工程3000万元的资产抵银行1.6亿元的债务，形成1.3亿元的收益，使得财务报表反映有较高的盈利水平，但是，随后又以1.6亿元的银行贷款将抵给银行的在建工程购买回来；

　　四是分公司与总公司的报表合并仅有7%的合格。例如，有的公司没有利润就与有盈利的公司“联姻”，以兼并的形式将总公司与分公司的资产加资产，利润加利润，形成资产增加，并有盈利，一旦报表报出，以“感情不合”为由分家；

　　五是或有负债或重大事项不能如实反映，导致投资风险和决策失误。例如，某上市公司99年6月3日与某广播电视局签协议合作投资4500万元建有线电视网，本应2日内公告披露，直至7月20日才公告，期间股票涨幅达100%，而实际情况是投资额超过其净资产的10%.该公司被批评后，其股票急剧下搓。

　　②会计信息失真对公众造成严重误导和损失

　　某公司1997年上市，事务所用一至四月份以前1000万元赢利，预测全年盈利7000多万元，年底报表亏损1.2亿元，实际亏损2.1亿元。其中炉子是5年的使用期，第6年评估价仍然很高，使得众多股民受损失。市场经济依法管理，市民靠依法去追究法律责任，有个会计师事务所当年注册资金 300万元，被索赔 1200万元，当年即解散。信息不对称，使用者绝大多数不能直接接触，只能看报告，新的会计法规定法定代表是责任人，虚假信息不仅承担民事责任，还要承担刑事责任，这就增加了对会计审计人员的责任。某公司1.2亿元广告费说是5年分摊，未记入 1998年的费用，即使五年分摊广告费，1998年也应分摊2000多万元，那么财务报告公布当年盈利的1000万元应变为当年亏损1000多万元。某公司 9.9％利润率，将提取的职工福利费冲回，10.1％的利润率，理由是职工大会通过，职工同意不留福利费。某公司以购分公司为理由将所购公司利润并入本公司，形成不亏损，随后又以分公司分出为由，形成亏损，不以购买价记帐合并报表，而是资产加资产，利润加利润。

　　③审计质量太低，虽然世界五大审计事务所信誉较高，但在亚洲的分部聘用当地的人员较多，使用当地的规则较多，其审计结果与世界通行规则有一定差距。有个事务所一年出具3000多份报告，10来个人，每天每人10报告；有的会计事务所向中注协报告，事务所5、6个人，一年提交168份验资报告，收益很好；有个事务所被起诉，经检查审计底稿只有一行字：“验资证据已收齐，出具验资报告，完毕”。象这些事务所如何保证审计质量？所以，目前全国有三分之一的事务所在打官司，有的事务所受10多宗起诉，起诉赔偿金额1400万元。有的为此倾家荡产，某事务所，第一次官司银行资金被划走，第二次电脑等设备被拍卖，第三次家具被抵债。首都某会计事务所所长，接到赔款通知书后当场气断身亡，真是“辛辛苦苦十几年，一夜回到解放前”。

　　④会计行业监督不力。随着企业的改革，国家对企业的直接监督少了，会计事务所的间接监督难以发挥应有的作用。原有的《会计法》虽然对会计的职责以及法律责任作了明确，但由于会计所处地位的局限，会计监督的职权难以实现。所以，会计行业从内到外，缺乏有效的监督机制。

　　鉴于上述情况，最近中央领导批示，要加强对会计信息的打假。并分析了会计信息造假的原因是一把手说了算，缺乏制约机制。委托人需要假信息，仅仅抓会计事务所还不行，应该发挥董事会的作用。同时，还要进行会计制度的改革。

　　2、新的《会计法》强调会计质量和责任

　　即将出台新的《会计法》对会计事项和会计责任作出了具体规定，首先将会计信息的主要责任规定为单位负责人，严禁行政领导授意会计机构、会计人员做假账以及违法办理会计事项。同时规定，因违法会计法的行为被追究刑事责任的会计人员，不得重新取得会计资格证书，因违法违纪被吊销会计资格证书的人员，五年内不得重新取得会计从业资格证书。会计法还对会计事项规定的更加具体，例如，不得私设帐簿，帐本不能漏页，未经审核不能记帐，账、款、物相互核对等，从法律的角度对会计质量提出了更高的要求。

　　3、舞弊现象普遍存在

　　舞弊现象普遍存在，有人测算，1982－1992年在经济体制改革过程中，国有资产流失数千亿元，其中相当一部分是一些人利用职权进行舞弊。1997年的经济年检表明，我们国家查出违纪金额2030亿元。但是，舞弊也不是中国的特产，在世界各国都有舞弊，美国有人测算，目前美国的舞弊金额高达4000亿美元左右。为此，美国出现“注册舞弊审计师”的新行业，目前会员已经发展到15000人，美国情报局的一些官员也加入了这个行业。查处舞弊就成为审计面临的繁重任务之一。

　　4、舞弊理论研究

　　舞弊是特有的，目前对舞弊的研究形成了理论，并形成不同流派。什么是舞弊？如何查舞弊？首先，舞弊产生于内部控制不严，即有舞弊的条件。例如，目前相当一部分小型企事业单位的银行对帐单不是由会计勾对，而是由出纳勾对，这就失去了有效的控制；又如，有的收据不及时、不定期核销，收款员收款后不及时上交，有的被挪用，有的被贪污，湖滨厅收款员携款潜逃的事件就是沉痛的教训；其次，有意识行为，是有意作弊，而不是工作失误；其三，利用职务之便，有合理的借口；第四是从中获取利益。

　　产生舞弊行为的思想根源，有的来自生活压力，由于经济困难铤而走险；有的来自不良习惯，如赌博等不良生活方式，例如，有一公司出纳喜欢穿戴，每到商场不买几件衣服就离不开商场，一年挪用公款18万元，主要用于买衣服；有的处于给计算机挑战；有的是升职不成就捞钱；有的则是认为自己的贡献与报酬不匹配，象原红塔集团老总贪污受贿7000多万元，就属于这类情况；也有理智的舞弊现象，例如，美国有一职员，他认为自己每月应保持5000元的消费，老板给他2000元工资时，他每月贪污3000元，给他3000他贪污2000元，给他5000元是不在贪污，给他升到6000元时，他每月退回1000元冲回原来贪污的款。还有的是扭曲型的意识，例如，美国一小偷专门雇人偷汽车，由于偷车量大，最后被起诉，但到法庭上一直喊冤，他的理由是他对社会作了大量贡献：“雇人偷车让人就业，偷来的车油漆增加了生产总值，顾人卖车又解决了部分人的就业，被偷车者从保险公司获取赔偿不仅不受损失，而且换取了更如意的新车，保险公司的赔偿在预算之内，是合理的开支，同时，还促使汽车制造上多生产汽车，各方都获得了利益。如果没有偷盗，就没有保险以及上述一切，所以偷车不仅没有损害他人，反而对社会作出了贡献，不应判有罪！”

　　5、减少舞弊靠控制

　　舞弊带有普遍性，只能预防和减少舞弊，难以彻底杜绝，关键是如何杜绝灾难性舞弊。减少舞弊的有效措施是健全内部约束机制。

　　一是对于高级管理层靠以身作则，否则影响下属人员，例如某图书供应社的经理将有关收入不入帐，自行保管，出纳将有关收入9万多元占为己有，被查出后认为是只抓“小萝卜头”。

　　二是在业务过程中两个人经办比一个人经办产生舞弊的可能性小，所以不相容职务必须分离，例如授权与执行要分离，一个企业如果什么事都由总经理说了算，就很难有利润。

　　三是管钱、管物的人员要定期轮岗或休假，国外企业的财务人员一年必须休假，实际上是利用休假的机会检查是否存在舞弊。我国内蒙古某的保安人员，在看管金库期间，利用同伴离开一会儿的机会，偷偷将一箱100元的人民币搬回家，从此之后的几年里，每年365天他天天值班，成为忠于职守的“楷模”，当他听说领导决定提拔他为处长时，猖狂逃走，被抓回后枪毙。

　　6、查处舞弊靠审计

　　内部审计不仅在审计法中予以规定，新的会计法对内部审计的地位也给予明确，对会计质量要定期进行内部审计。那么，审计如果发现不了存在的问题也负有责任。

　　审计的发展是由起初的差错纠弊发展到目前着重抓效益审计，对舞弊的审计在国际上有争议，但大多数认为，如果不对舞弊行为进行审计，审计就没有生命力。美国的审计准则规定，审计应关注舞弊，这说明审查舞弊是审计的责任之一，内部审计尤其如此。而且，内部审计具有熟悉内部管理情况，容易获取信息，便于上通下达，所以，内部审计对查处舞弊最为有效。高等学校内部审计的作用：建议权，对审计出来的问题如实报告和反映，内部审计只要建议权、反映权，不用强调处理权，同时应注意改进管理的建议。

　　7、惩处不力则纵容舞弊

　　由于舞弊现象具有普遍性，而查处舞弊则难度性很大，所以，对查出的舞弊事件必须严惩，只能杀一儆百，不能宽容，否则就是对舞弊现象的纵容。例如，某人第一年在某公司贪污200元被辞退；第二年到另一公司后贪污1000元，又被辞退；第三年到一公司贪污一万元，也是被辞退；第四年到一公司贪污三万元，还是简单地被辞退；第五年到一公司后贪污13万元，之后又堂而皇之地当上了经理。这种讽刺性事件不能不引以为戒。

　　二、审计风险与控制

　　1、审计风险

　　美国会计事务所受到起诉多，所以很少用“真实”，你写真实之后如果公司倒闭，审计就被起诉。即使被审计单位出具保证，“声明对提高资料的真实性负责”，也不能解脱审计的责任。例如，美国一基金与石油公司联营，勘探石油，石油公司开始效益较好，找到了石油之后自身不开采，将资源卖出去。世界最大的五大事务所之一负责审计，发现该公司将勘探的资源用已卖出部分的价格计算，计入资产，而卖出资源的价格很高，一小块地可能价值一万元，但是卖价10万元（托人买卖地，给回扣），该会计事务所，让买卖双方都写出保证：“在交易中没有不正当行为”，并对因该资源的升值快，因自身无法评估这项业务而保留意见。后来该公司倒闭后起诉事务所明知交易中有欺诈行为而不报告，该事务所称对两个公司都审计，必须对客户保密，法院认为，对此应辞去一方，事务所为此赔偿8700万美元。该事务所在对另一公司审计时，发现该公司用代发工资的款炒股票，占用资金多，风险大，事务所告诉客户不要把资金转过来，被审计单位起诉安达信事务所违反保密协定，应承担炒股损失7000多万美元。

　　虽然审计查询了众多的往来帐，无法保证应收款能否收回；虽然对存货进行了实地盘存，但对其价值的真实性无法保证，同时应注意审计底稿和审计工作方案的保密。例如美国一公司欺骗会计事务所10年，其方法是在中午吃饭时将审计人员领到很远的地方，然后派人偷看审计计划、审计底稿，下午准备审计所需要的资料都将要审计的问题给回避了。盘存实物吃午饭时要加封条，防止被审单位弄虚作假。审计粮食系统时在检查粮库过程中，粮库亏空是在审计人员玩耍时无意中发现粮库内部是空的，由此牵连出一系列的案件。所以，审计风险无处不在，应在各个方面加以防范。

　　2、经济风险影响审计风险

　　1981年上海第一家会计事务所成立，当时不敢叫审计，叫会计顾问处，90年代之后事务所发展很快，朱镕基任副总理之后，李光耀建议中国应有30万注册会计师。之后各部位、厅局作为福利性质大办事务所，还有为下岗职工申办会计事务所。在发展过程中一是对审计风险认识不足，二是原来的审计使用者是政府部门、工商、财政部门，社会公众使用的很少。1996年之后变化的突然，三分之一的事务所受起诉。出现这些情况，一是经济环境影响，原来是短缺经济，开办公司风险不大，审计风险也不大，审计风险起源于经济风险，短缺经济掩盖了审计风险，90年代不是短缺经济，经济风险出现，验资之后资产没有到位，出现资不抵债，审计风险随之而来。会计法、证券发出台后，对责任作出明确规定。最高法院出台几个文件也都是在经济风险出现后而出台的。

　　然而，1981年以来，开始几年很少谈风险，目前有些人认为中注协制定的准则太严，也有的认为是宣传审计风险让客户知道如何向事务所索赔。第一公司出具80万元水泥的证明作为投资，新公司收款后逃走，被判20万元赔偿，之后第一公司起诉会计事务所，说会计事务所出具虚假报告，实际上是投资者欺骗会计事务所。目前，打官司多数是1992年左右的验资。中注协1995年左右，制订多项审计准则，其中，审计报告准则是从美国准则翻译过来的，而美国的准则是打官司打出来的，比较规范。而验资报告国外没有，因为国外公司是登记制，只有中国内地和台湾是批准制，验资报告没有国外经验可取，就将“我们对验资的真实性、合法性承担责任”写进了验资报告准则，这一条使得众多的会计事务所受牵连，目前有的写：“只供工商部门使用，不能作交往凭证”。

　　3、三大案件对审计的影响

　　1992年之后三大案件：深圳原野，起初是1989年合资，150万元的注册资金，两家国营企业各投资45万元，香港30万元，一个打工的说能投资15万元、妹夫投资15万元，两家国营企业各向银行借款100万元，港商未投资，两个私人也未投资，港商花几元钱在香港注册，说再投资几百万元，挂名450万元注册资金，又把 90万元转优先股，每年给30万元回报，3年收回投资。靠关系从银行贷款几千万元搞房地产，上市前将贷款2000万元转为个人股份，评估之后公司资产变为4000多万元，上市后变为几亿元，几个事务所先后出具71份审计报告，上亿元的资产成为个人，转移澳大利亚，原野到闭后，九名注册会计师被取消资格。

　　1993年人民日报刊登了撤销某信出具不可撤销信用证1000亿美元，说是合资办银行，该人出逃时被抓获，该人在海南办通水集团公司注册资金一千万美元，实际是1000美元，公司成立时让海南中华注册会计师事务所为通水集团出具验资报告，说资金正在途中，收费可以商量，中华会计师事务所介绍给另一事务所，该人对属下说谁能办验资报告谁当副老总，几个人出1000美元存入银行，在银行存单上注明“公司存入1000美元”，然后涂改为“US$1000万元”，然后复印，在工商年检最后一天年检，审核人员发现有假，让“出具保证一个月内余款到位”保证，兴华所收1.2万元，中华所得几千元，注册会计师忽视看原件，不应复印件，后来保证书被查出。琼民源解散也涉及到中华会计事务所。

　　北京长城公司是科技人员沈太富注册资金30万元创办，该人曾获得过科技奖，财会人员出主意，说应该集资大量资金才能赚大钱，于是搞科技开发合同，每人可投资五千元以上，每月给2％回报，年 24％，投资人可以随时撤销合同。一经宣传，两个月集资10亿元，有人为了集资托银行购买科技合同，引起银行的关注，之后有些投资者要收回集资。长城公司马上找中诚会计师事务，说到香港经营，需出具资信证明，给空白支票让事务所填审计费用，该所收10万元，派三名注册会计师验资（收随身听，中午吃烤鸭），到晚上七点钟做好底稿，每人收100元加班费，长城公司要100份报告发给各个省。沈太富还召开新闻发布会，人行干扰民营企业，并声称要起诉人民银行。经国家干预，追查长城公司的非法集资活动，中诚事务所被解散，几名注册会计师被注销资格，所长也被追究责任。

　　4、审计承担连带责任

　　司法部门办案，官司打赢了执行不了，没有钱，能拉进连带责任的一块拉进来，深口袋理论，会计事务所虽不是直接责任，但往往是连带责任，有的是第 17被连带者，被告者的事务所被连带，青岛会计事务所年收入4000多万元，所审计单位只要被连带，事务所也随之受牵连，无过错责任也要赔偿，只认结果不认过程，不管你如何审，最终资不抵债审计就要承担责任。

　　1996年最高法院56号文件，随后又发三个，会计师事务所对出具不真实报告之处承担责任，最高法院对四川法院复函，随后登报，我国将资本不实误认为是资本是否保全。社会公众对审计期望值过高，把审计作为万能，而审计实际做不到，过去的宣传还把审计作为经济警察，而国外宣传是审计只能提高可信度，而不是保险公司，审计查不出所有的问题。

　　会计师事务所是如何承担民事责任。1993年四川德阳东方公司与山西太原化工厂发生经济往来，太原发给四川德阳东方公司货物，德阳说东方公司是个人承包，承包人收货后未付款，太原化工厂告东方公司。法院人员出主意，东方公司注册资金80万元是有关支出发票构成的，让化工厂以注册资金不到位，审计报告不真实为由起诉事务所。财政局的会计事务所有意见，事务所盖章“承担责任”的验资报告是工商局印制，市领导主持座谈会，工商局说证明德阳不承担责任，市领导总结说会计师事务所是好的，法院不要把事务所牵进去。第二天开厅如何宣判成为法院的难点，最后法院未判决，让厅外协商。会计事务所立即发文，让原来验资的企业一个月内重新验资，把原来验资报告收回，但仍有七家公司不来重新验资。1994年元月1日事务所下文给工商局，让对七家公司重点验资。德阳法院写信给省高级法院，高级法院又写信到最高法院，最高法院1996年4月回函，依照中注协审计准则第42条，四川德阳事务所对验资报告承诺承担责任部分应该承担责任。 1996年11月德阳法院判决事务所承担责任，在三年之后因验资报告被赔偿（第42条是1994年实施），因为验资时当事人没有要求实地盘存，所以实际赔偿了三分之一。被登报后另一会计事务所赔偿240万元，全国一年多发生500多起事务所被起诉的案件。

　　1998年，人大法工委、最高法院、财政等部门召开研讨会，对如何执行“56号”文进行讨论，实际成为诉苦大会，最后，以财政部文件向最高法院写函：第一，对验资的赔偿1994年以前不应使用；第二，对于是否属于虚假，需要由鉴定委员会鉴定；第三，赔偿程序应先由公司赔偿，然后再牵连会计事务所。三月份把文件报上去以后，上海一会计事务所又被起诉，当场看审计底稿后就判赔偿，而且不能上诉，只能复议（追加进行，合伙），事务所向高级法院申请暂缓执行，黑龙江高级法院最后暂缓执行。

　　最高法院对中注协、财政部的报告一直未答复，最高法院一些人认为参加研讨会的4个人“被俘虏了”，于1998年6月19日发第3号函：第一，1994以前的照样处理；第二，对验资证明的金额进行赔偿。山东一会计事务所出具350万元证明，法院派赔偿 350万元，实际收费500元。1996年7月22日，财政部下文件解释，对金融机构出具证明的会计事务所不承担责任。目前，许多会计事务所绝作验证报告，有的只收现金，存入事务所的帐号，公司成立后退回，有的对报告进行研究，减少责任，有的会计事务所的帐号只有2000元，将其他资金转移到其他单位，记应收款。中注协开始法规、责任的研究，重新审定法规，要修订注册会计师法，并加紧清理事务所。

　　中国的会计事务所虽然承担连带责任，但责任是有限的，而美国的会计师事务所承担六年责任，且是无限责任，美国一些注册会计师花几亿美元游说，要成立有限责任事务所，但是通不过，只有中国可以成立有限责任事务所。

　　5、提高审计人员素质，注意保护自己

　　世界五大事务所上海分所非常注重审计人员的综合素质，只招收上海财经大学、复旦大学、上海交通大学各专业前三名毕业生。安达信会计事务所问中国一女生是否考CPA，该女生谦虚说没有考，实际已经参加了考试，没过几周考试成绩下来，并全部通过，该女生去报喜，安达信认为该生不诚实，予以辞退。

　　会计人员、审计人员要学习法律知识，深圳对注册会计师实行保险，国外出纳参加保险，如果出纳携款出逃，由保险公司负责赔偿。内部审计对审计的局限性应在审计报告中予以说明，报告不对外，根据“什么什么调查，为领导决策使用，不作对外使用”。没有发现问题，不能说成没有问题。要注意保护自己，湖北武穴会计事务所收乙方17万元基建审计的咨询费，甲方控告该事务所受贿。北京中诚事务所的注册会计师吃烤鸭被曝光，而有的则大大方方吃龙虾，原因是将食宿、交通费作为审计费用单列，实报实销，别人就抓不住把柄。在审计报告方面要严谨，象安达信事务所的预测报告，前面对预测事项有理有据地给予了充分肯定，但在最后又说“但是，还有许多因素难以预测，这些因素也许会造成更大的损失，投资者应咨询你的投资顾问”。审计应该按准则办事，对各种因素进行分析，保证审计质量。同时，审计不应与被审计单位对立，要注意提出改进管理的建议，帮助改进工作。美国内部审计之父也提出，要帮助被审计单位改进管理。