2001年底，曾在世界500强中排位第七、连续六年被《福布斯》杂志誉为“最具创新精神”的全球第一大能源公司——安然公司，突然申请破产，顿时其股价从最高时的每股90美元跌至不足1美元，股票总市值从最高时的700亿美元跌至不足2亿美元。这件美国有史以来的最大破产案，将使美国、欧洲及亚洲的债权银行损失50多亿美元，使持有安然股票的共同基金及退休金者损失数十亿美元，同时也会危及华盛顿的政治家们，危及民主、共和两党政治天平的平衡。作为世界五大会计师事务所（以下简称“五大”）之一的安达信因未揭露出安然公司财务报表存在的错误和舞弊问题而招致各界指责，安达信的信誉、“五大”的信用备受各界质疑，于是安然破产案引发丁一场严重的审计信用危机。

　　（一）

　　在安然破产案中，安达信究竟扮演了什么角色？它为什么会成为安然丑闻的焦点？这得从安然的经营失败谈起。

　　安然的鼎盛时期是在2000年，该年度其营业收入达1 000多亿美元，营业收入增长率达151.3％，股价最高时达到每股90美元。但到2001年初，经营即开始出现危机：一是因能源价格下跌使公司盈利大减，二是从事利率方面的衍生金融商品出现巨额亏损，王是在网络及其他投资上受国际大环境影响也出现大幅亏损。面对严重的财务危机和经营失败，安然公司在全力掩饰。到2001年11月8日，安然公司实在无法再掩饰下去，被迫接受美国证券交易委员会（SEC）的调查，被迫向公众承认做假账已为时多年且数额巨大。仅1997年—2000年就多计盈利5.91亿美元。从1997年-2000年，安然公司通过合伙投资、关联方交易等手段，各年隐瞒负债5.61亿美元到7.11亿美元不等，共计达25.85亿美元，而股东权益则多列12亿美元。巨额的负债不列入财务报表、关联方交易及利益输送不充分披露、巨额盈利及股东权益的高估和虚增，给安然公司带来了“粉饰的繁荣”。面对如此之多、如此严重的会计造假，安达信竟未能客观、公允地给予揭露，出具了不具公信力的内部控制评价报告和严重失真的宙计报告。安然的经营失败引发了安达信的审计失败。

　　更为糟糕的是安达信公开违背职业道德规范，销毁审计档案，令社会各界为之震惊。操办这件事的是安达信休斯顿分部的DavidDuncan会计师，他下令手下至少有80人加班销毁有关文件，并向销毁文件的员工发放加班补贴。在得知安达信销毁有关审计档案“这一极端严重的事件”之后，SEC迅速将安达信的计算机硬盘和磁带等资料封存，并让独立计算机专家恢复有关计算机数据。美国众议院能源和商业委员会主席比利·陶津表示，任何愚蠢地销毁审计档案的人应当被开除，任何试图通过销毁审计档案来逃避司法和国会调查的人都应当受到起诉。安达信的执行总裁Ioseph Berardino在国会听证会作证时曾说：安然事件源于审计时的判断错误。但销毁审计档案的行为还能说这只是一件注册会计师（CPA）判断错误而引发的审计失败吗？

　　其实，安然破产案招致的安达信审计失败绝非偶然。就在2001年，安达信在赚取90亿美元收入的同时，曾两次被法律诉讼：一次是在审计美国废物管理公司时，提供虚假的、误导性的审计报告。SEC起诉鉴证会计师在1992年“1996年期间，”明知故犯“和”不计后果“地为废物管理公司高估盈利10亿美元作掩饰，结果安达信被罚款700万美元，另有四位合伙人分别被罚款3万-5万美元，其中三人五年内不得从事审计工作，另一人一年内不得从事审计工作，废物管理公司最后也被迫出售。另一次是为佛罗里达州家用设备企业阳光公司做假账，出具严重失真的的审计报告，引发公司股东们的法律诉讼，结果阳光公司宣告破产，安达信被判支付1.1亿美元解决股东们的诉讼。

　　一而再、再而三的审计失败，使安达信的“信用危机”越来越严重，进而使该公司面临的“生存危机”也越来越严重。

　　（二）

　　安达信是“五大”中最“模范”的，其他四家涉及的诉讼案件更多。例如毕马威会计师事务所是Tricontinental Bank的鉴证会计师，受20世纪80年代澳大利亚不动产业不景气的影响，该银行在1990年损失高达20亿美元，这说明银行的经营存在严重问题，但毕马威的审计报告未作充分披露，于是维多利亚政府控告毕马威有严重过失，1994年初，双方庭外和解，实际赔偿金额达9 500万美元。Phar-Mor是美国一家零售商店，其营业额达30亿美元，由于公司总经理及财务副经理合伙作弊三年，欺诈金额高达5亿美元，导致公司1992年倒闭。但永道会计师事务所在出具审计报告时未发现这一重大舞弊案，结果永道赔偿1.8亿美元才算了事。最近的山登公司案也影响颇大。安永会计师事务所是山登公司的鉴证会计师，该公司在1995年—1997年的年度财务报告中，虚报收入欺骗股东，但安永的审计报告未作充分披露，结果安永被判向山登公司支付3.35亿美元的赔款。

　　自20世纪90年代以来，“五大”的法律成本大幅增加，由于诉讼成本在显著增加，“五大”的职业责任保险费的支出也在水涨船高。一般说来，“五大”的法律成本占其公费收入的10％以上。共同的环境、共同的利益、共同的未来，使“五大”这些昔日的竞争对手在安然丑闻曝光之后，走到一起发表联合声明：

　　①安然破产案引起社会公众对CPA职业在资本市场中所扮角色及所担社会责任的关心，一个强大、谨慎和有效的CPA职业，是财务报告体系的重要组成部分，是使投资者保持对资本市场信心的基石。②安然破产案涉及的问题是广泛的、复杂的，我们鼓励所有资本市场的参与者去自我反省，主动地了解该案涉及的关键问题，并积极寻求解决方案。③“五大”共同承诺，将投注我们的注意力与资源，评估与研究对投资者至关重要的问题，我们会吸取安然破产案的教训，以此作为未来行动的基础。④我们将向SEC提交一份特别建议，作为改进披露规则的指南，它包括：关于关联方交易、特殊目的主体（SPE）、与市场风险相关的问题。⑤我们将在更大范围内与SEC合作，改进财务报告制度，以便为明智的决策提供更多有价值的信息。定期的历史性信息不能有效沟通企业的真正价值与风险。⑥我们将与其他有关方面合作，简化和改进会计准则的制定过程。①根据目前颇具挑战性的经营环境，我们拟准备一个风险因素的评估，以便财务报表编制者、审计委员会和审计人员对财务报表的考量。⑧“审计效果独立委员会”曾于2000年发布一份改善审计过程的综合报告，许多建议已经付诸实施，其余的在认真考虑后也会及时付诸实施。⑨吸取安然破产案教训，与其他同业者共同评估CPA职业的自律机制，并作必要的改进。

　　就在“五大”发表联合声明的同一时间，美国注册会计师协会（AICPA）就改进现行财务报告制度与审计制度作出了积极的回应：①开发一个关联方交易审计的“工具箱”。②向SEC提交一份改进披露规则的建议，其包括特殊目的主体（SPE）、与市场风险有关的问题（包括与能源合同有关的问题）。③拟准备一份对财务报表编制者、审计委员会及审计人员都很重要的风险因素的评估。④在2002年第一季度，拟准备发布一个关于舞弊问题的审计准则征求意见稿。⑤为公司管理当局和审计委员会发布一个关于防止舞弊新举措的指南。⑥在2002年第一季度，拟发布修改后的季度财务报表复核准则。⑦在2002年第二季度，拟发布一个改进的审计准则征求意见稿。⑧将与SEC、会计师事务所合作，提出一系列旨在改进和完善财务报告制度的建议。⑨全力维护CPA职业的自律机制，并适时进行必要的改革。

　　（三）

　　“五大”和AICPA对安然破产案作出积极回应，是因为他们深知，这一案件将严重损害CPA职业的信誉，而一旦失去信誉，CPA就不成其为CPA，会计师事务所也就不成其为会计师事务所了。与CPA职业相关的其他方面对安然破产案也直接或间接地负有责任，他们也对此给予了积极的回应。

　　美国众议院正在推动一项旨在强化审计准则的议案，它要求为SEC增加预算，使其有能力对企业财务进行有效的监督，以维护投资者的利益。布什政府也从维护投资者利益的角度出发，要求SEC采取更为严格的监管标准，对企业进行监管。SEC不仅要考虑监管的法律法规，而且要考虑审计法规的要求。华尔街也采取积极行动提出四项对策：①对存在不正当审计行为的企业应加紧账目清理，提出真实的财务报表。②“五大”应严格分离审计业务和咨询服务，提高审计业务的独立性。③各投资银行在提供的投资报告中，必须公布相关企业和该投资银行的关系。④限制证券分析师拥有所辖公司股票的数额。审计总署（GAO）是国会调查的左膀右臂，它应因国会的要求，起诉“白宫”、起诉美国政府，旨在搞清楚安然公司是否从中央政府的能源政策中得到不应得的好处。

　　美国CPA职业界主要有两大自律机制，一是公共监督委员会（Public OversiShtBoard），另一个是同业互查。SEC主席HarveyPitt认为目前的公共监督委员会未能发挥应该发挥的作用，因此它应该脱离AICPA，直属SEC，以提高其超然独立性。应该成立一个新的由公共人士组成的机构来行使监督之责，主要是负责惩戒和质量控制，以取代原来的同业互查制度。HarveyPitt认为披露规则和财务报告制度也应作必要的改进，包括：①将定期披露制度改为“适时”披露制度。②提高财务报表的可读性和可理解性。③重新审视公司治理结构和审计委员会。④制定会计准则的美国财务会计准则委员会（FASB）应采取更为迅速的行动。⑤SEC应加强对披露规则和财务报告制度的监管。

　　在上述五点中，特别应注意的是公司治理和审计委员会。在安然公司，董事会成员个个都颇具影响力，审计委员会主席还是美国会计学界的知名教授，但他们对于财务报告的错误和舞弊等都未给予足够的注意。这说明董事会的独立性名存实亡，董事会下属的审计委员会名存实亡，整个公司治理机制名存实亡。

　　（四）

　　由安然破产案引发的“五大”审计信用危机，根源在于利益冲突损害了CPA的职业形象。在安然公司，安达信在过去的十多年一直扮演着双重角色：既是安然的外部审计师（鉴证财务报表），又是安然的内部审计师（为管理当局提供咨询服务）。在2002年，安达信从安然公司获得审计收人为2 500万美元，而从安然公司获得的咨询收入高达2 700万美元。由于会计师事务所的咨询服务与审计业务相混在一起，关系密切，不可避免地存在利益冲突。自20世纪90年代以来，“五大”的咨询收入占全部公费收入的比重逐年提高，1993年是32％，1999年就达到51％，而安达信早在1997年就达66％。

　　为了维护投资者的利益，CPA必须保持足够的独立性，审计业务与咨询服务必须分开。SEC前任主席ArthurLevitt早在2001年就要求这项改革从“五大”做起。SEC就此决定对有关独立性规则作重大修改，其中冲击力最大的两条是：①禁止CPA为客户设计与操作财务信息系统；②禁止CPA为客户提供内部审计的外包服务。SEC对CPA职业界的禁令还延伸到其战略联盟的合作伙伴，其目的在于防止CPA通过第三方为审计客户提供咨询服务。由于“五大”咨询收入中的60％来自与电脑软硬件相关的服务，所以SBC的动议遭到了“五大”的强烈反对，而其中反对最为强烈的是德勤和安达信。这种联盟式的反对，导致SEC的动议难以通过，并使ArthurLevitt在一片反对声中下台，最终导致了震惊世界的会计灾难。

　　面对危机重重的CPA职业，美国《商业周刊》在2002年1月28日提出了重建CPA职业信心的七条建议：①切实加强CPA的自律。依现行的自律体制，很难在问题发生时找出到底该由谁来负责。应设法改进同业互查的惩戒方式。②禁止对审计客户提供咨询服务。③强制实行CPA定期轮换制。④在常规审计中引入司法审计，加强对舞弊的审核。⑤限制审计人员离职后进人审计客户任职（安然公司的一些高层主管就来自安达信）。⑥改革审计委员会。审计委员会成员必须是独立的专业人员，不应与公司有任何经济往来。⑦清理会计原则。现时通行的会计原则、准则过于复杂，应该使其尽量明确、相关、及时。

　　现任SEC主席HarveyPitt认为影响CPA独立性的关键性因素是会计师事务所合伙人薪酬的支付方式，是事务所过分强调薪酬与个人业绩的关系，给CPA带来了巨大的压力。

　　其实，早在20世纪70年代中期，美国国会参议员LeeMetcalf就曾针对CPA职业界审计业务和管理咨询业务不分立，以及由此引起的独立性问题、大会计师事务所垄断会计市场问题提出过尖锐批评，并在其研究报告中提出了CPA职业改革的十六条建议：

　　①国会应在联邦政府发布或核准会计政策方面，加大监督力度。②国会应制定综合的会计目标，以供联邦政府各部门在履行其职责时有所遵循。③国会应修订《证券法》，以加大疏于职守的CPA的赔偿责任。④国会应促使大公司聘请CPA时，在各会计师事务所之间保持一定的竞争性。其可行措施之一就是强制性规定公司每隔若干年必须更换其CPA.⑤由于SEC与FASB之间太过亲密，故社会公众怀疑SEC制定适当会计准则的能力，上市公司的会计准则应改由联邦政府直接制定。⑥审计准则也应改由联邦政府制定。⑦联邦政府应定期检查上市公司鉴证会计师的审计工作底稿。⑧联邦政府应发布执业准则，将审计业务与管理咨询业务相分立，以确保鉴证会计师真正做到精神独立和形式独立。⑨联邦政府应要求全国十五大会计师事务所每年就其基本业务及财务状况提供报告，以考量其是否遵循《证券法》，履行公共受托责任。⑩为使CPA的执业能力符合社会公众、国会及法院的要求，联邦政府应明确定义CPA的责任。（11）联邦政府在制定财务会计准则、成本会计准则、审计准则及其他相关会计规则时，其会议应向一般社会公众开放。（12）司法部与联邦贸易委员会应调查会计市场的过度集中问题，看其是否违背了《反垄断法》的规定。（13）联邦政府只能聘请CPA提供会计及审计服务，不得聘请CPA提供其他与CPA职责不相称的管理咨询服务。（14）SEC依《证券法》处分CPA时，应对大小事务所一视同仁。（15）成本会计准则委员会的委员，不得受企业界和会计师事务所代表所控制。（16）对于AICPA或类似组织设立用于直接或间接影响联邦政府会计政策或程序的委员会，联邦政府职员不得担任该委员会的委员。

　　Metcalf的研究报告曾举行过多次听证会，并得到各方面的称赞，但习惯上依靠自律机制的CPA职业界拒绝大力度的会计改革，未给该报告以积极的回应。二十多年过去之后，我们再看Metcalf的报告，更感其可贵，CPA职业界真该猛醒过来，锐意进取，消除危机，重拾信心，再创辉煌。