摘　要：本文借鉴管理学中质量的概念来界定审计质量，讨论我国上市公司审计质量的衡量标准，提出以审计意见的信息含量来衡量审计质量。

　　关键词：审计质量；衡量标准

　　1　审计质量的含义

　　独立审计是一项有偿为信息使用者提供服务的活动，审计的目的是要为审计委托人提供满足其需求的审计报告，属于服务业的范畴。关于审计质量，国内外主要有以下观点。

　　1. 1　DeAngelo（1981）指出，审计质量是审计师发现被审计对象在会计制度上违规并公开揭露这种违规行为的联合概率。审计质量取决于审计师的能力和独立性。Watts和Zimmerman（1983）认为，审计质量是发现并揭露财务报表中违规行为的概率。

　　1. 2　美国审计总署（2003）从审计的本源出发，提出审计质量是指审计师按照公认审计准则实施审计，以合理确信所审计财务报表和相关披露：①按照公认会计原则进行表述；②不存在由于错误或者舞弊导致的重大错报。

　　高质量的审计应当体现为在发现重大错报之后，要：①确保客户对财务报表进行恰当的调整、相关披露和其他变动以防止重大错报；②如果相关披露和其他变动没有进行恰当调整，则修改审计师对财务报表的意见；③必要情况下，退出客户的审计并向SEC报告辞聘的理由。

　　朱兰（J.M.Juran）认为，任何组织提供的产品包括货物和劳务要既能给该组织带来收益，又不会对社会造成损害。质量就是适用性。适合性是从顾客的角度出发，是产品在使用期间能满足顾客的需求。

　　因此，从审计信息使用者的角度来看，审计质量是一种适用性，是审计师提供的审计服务满足不同信息使用者需求的有效程度。独立审计服务最终的直接结果是审计报告，信息使用者对于审计结论是否正确、是否全面有强烈的需求，通过对审计意见的观察和评价，可以了解审计质量。

　　2　审计质量衡量标准的回顾

　　审计质量衡量标准，是指与审计活动有关的各利益团体，从各自的利益角度看待审计质量的一种判定依据。通常以不同的替代指标来衡量。以往研究中，主要有下面几种观点：①DeAngelo（1981）等人用会计师事务所规模来衡量审计质量，认为大规模事务所比小规模的有更高的审计质量。②RichardB.Carter等（1998）用事务所的声誉来衡量其执业质量。③almrose，Z-V.（1988），TeoEu-JinKeithA.Houghton等用审计诉讼指标来衡量审计质量。④MarkL.Defond（1992）认为，应将事务所规模、品牌声誉、行业专长、独立性等这些指标结合起来衡量审计质量。⑤王振林（2002）认为，审计收费水平可以用来衡量执业质量，高质量事务所收取的审计费用通常高于其他事务所。⑥DonaldR.Dies，Jr和GaryA.Giroux（1992）认为，审计时间可以衡量审计质量。⑦Schauer，PaulChristian（1999）等通过股票买卖价差来评价审计的功能、衡量审计质量。⑧徐建新（2001）认为，审计质量衡量标准是一个体系，由不同的因子组成，即①法规制度（最低衡量标准），②职业标准（现实衡量标准），③审计目标（理论衡量标准），④社会期望（最高衡量标准）。⑨易琮（2002）认为，在上市公司财务报告公允度不变且“有罪推定”和审计师风险偏好不变的假设前提下，非标准无保留审计意见比率越高，审计质量就越高。○10汪军（2003）认为，审计的实质在于制约管理者粉饰财务信息的机会主义行为（如盈余管理行为），减少企业的代理成本；盈余管理总额、高估盈余管理和盈余管理的绝对值都可来衡量审计质量。

　　3　我国上市公司审计质量的衡量

　　从我国的实际情况看，并不是所有的具体指标都适合评价上市公司的审计质量。首先，审计诉讼衡量审计质量不可行，由于没有正式的法律保障对审计失败民事诉讼，加以广大投资者法律意识不强，审计的法律风险很低，事务所和审计师被民事诉讼的可能性很低。其次，事务所的规模、声誉也不宜来衡量审计质量。虽然，事务所经历前两年的合并浪潮，形成一些较大规模的事务所，但是多数合并是为达到市场准入的条件和地方政府行政行为所致，不是真正意义的合并。另外，合并后缺乏统一管理，大规模事务所没有比中小事务所体现出更高的审计质量；而声誉的建立不是一朝一夕可以完成的，从事务所改制以来才6年时间，声誉还没有在事务所之间形成。因此，难以用声誉来评价审计质量。目前，审计市场的有效需求不足，会计市场为买方市场，审计收费存在激烈的不正当竞争。同时，政府对审计收费采取限价政策，加剧不正当行为。因此，以审计收费来衡量审计质量还不成熟。

　　笔者认为，应该以审计意见对盈余管理和管理舞弊的信息含量来衡量审计质量。通常，审计意见是审计结果的最终体现，发表恰当的审计意见对审计工作的一个合理评价。目前，上市公司存在比较普遍的盈余管理和管理舞弊行为，这会降低会计数据的可靠性和真实性，造成财务报告的信息失真。审计师对会计盈余管理和管理舞弊后的财务报告进行鉴证，旨在协调利益相关者之间的冲突。面对操纵过的会计报表，审计师就要发表恰当的审计意见来揭示存在的盈余管理和管理舞弊行为，以降低审计的风险。如果审计师发表恰当的审计意见，则可以识别盈余管理行为和管理舞弊行为。如果没有发表恰当的审计意见来识别盈余管理和管理舞弊行为，可以说发生审计意见变通，一般会以缓和的意见代替严格的意见或者说将不利审计意见改善。审计意见可以识别盈余管理和管理舞弊行为时，会提供会计信息的可靠性，增加使用者对会计信息的有用性。反之，会降低会计信息的有用性。因此，以审计意见对盈余管理和管理舞弊的信息含量来衡量上市公司审计质量符合我国的国情。

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