我国加入世界贸易组织 WTO 后，国有企业要加快改制和转变经济机制步伐，按国际通行的规范公司制即现代企业运作，国有企业面临新的问题和挑战。本文拟对此进行探讨，提出对策。

　　一、加入WTO企业审计面临的挑战

　　中国加入WTO 后，外资和民营企业将会有一个较大发展，混合经济的成份会增加，资本市场、资金市场、产权市场会更加开放，出现企业产权的多元化，经济利益主体的多元化，资产经营委托代理联系的多样化，经营者报酬以现金股份等形式多样化，经济资源的流动组合的市场化等情况。为防止腐败和舞弊，提高经济效益，维护体制转型过程的经济秩序，强化国有企业经营管理者的经济责任就要加强审计监督，同时要改变计划经济模式下企业审计单纯查处财务收支中的违法违纪的倾向，将审计的重点放在大型骨干国有企业的经常性审计监督和对重大突出问题的专项审计监督。审计的对象和方法要与国际惯例接轨。

　　二、国有企业审计的国际惯例

　　国际最高审计组织利马宣言指出“公共资金的管理意味着一种委托关系，因此，有公共财务管理就一定要有审计”。东京宣言指出“随着公共部门活动和政府为追求发展所用开支的增加，随着公共企业的发展和地方行政当局自主权的扩大以及某些国家私有化趋势的加剧，公共会计责任制的特性、范围和广度现在已扩大到更广的领域”。不同国家的经济制度和社会情况尽管不同，但随着政府为追求经济发展进行大量投资和公营企业活动的不断增长，政府更加重视对公营企业的管理，为提高经营效益，其中一个有效的办法是在明确公营企业与政府投资者的经济责任、财产权利、经营自主权和绩效目标的基础上，对公营企业及其经营者的经济责任履行情况和经营绩效进行定期审计监督，审查企业的财务报表，检查会计和绩效标准及法纪的执行情况，评价受托经管公共财产的经济、效率和效果，以促使公营部门的财务信息和全面经济责任得到改进。随着企业改革的深化，我国国有企业制度将与国际上的公营企业制度接轨，进一步明确国家对企业以投入资本额为限的财产责任和企业对独立支配的法人财产及其净资产承担保值增值的责任，完善国有资产投资主体和法人财产运营主体之间的责任关系，从过去政府对企业的直接管理向对国有资产经营责任的监督转变，客观上要求参照国际惯例，一方面政府审计要站在国家出资者的角度，加强对国有资产保值增值经济责任的全面审计监督。另一方面社会审计组织面向社会公众以独立审计的角度鉴证、监督所有企业财务报表的公允、合法、一致性。

　　三、对策

　　（一）改进企业审计方法国有企业占有、利用国家有限的资源，在进行经营的过程中，不仅要遵守财经法规，以维护社会的经济秩序和国家权益，更为重要的还要看其对资产经营的有效性，这都是企业经营者及法人代表应承担的经营责任。当前，我国国有资产大量流失、偷漏截留国家税收利润等违纪问题，屡查屡犯，屡禁不止，有些企业甚至濒临破产，而经营眷却不承担经济责任，有的还易地升官。这与缺乏经济责任观念和对经济责任的有效监督有很大的关系。这就要求政府审计在监督企业财务收支合法性、合规性的基础上，应进一步加强对国有资产保值增值责任的审计监督，以促使其提高国有资产的运营效益，增加资本积累。

　　要加强对企业经济责任的审计监督，一是结合推行资产经营责任制，使经济责任人格化，明确企业法人代表及主要经营者对企业全部法人财产及其净资产的保值增值状况承担经营责任，改变以往集体负责，实质人人都不愿负责的模糊责任虚置状态。明确审计的对象是企业的财务收支及法人代表的经济责任，并在审计通知书和审计报告中予以明确，通过定期审计和离任审计形成制度，以加强责任监督，增强责任观念。二是明确对国有资产保值增值责任及审计监督的内容。国有资产包含国家对国有企业各种形式的投资以及投资收益形成或经依法认定取得的国家所有者权益和其它国有财产。在财务报告中具体包括实收资本、资本公积金、盈余公积金和末分配利润等。国有资产保值是指企业在考核期内期末国家所有者权益等于期初国家所有者权益，如果期末额小于期初额，实质就是蚀本。国有资产增值是指企业在考核期内期末国家所有者权益大于期初国家所有者权益。评价保值增值的状况及实现的途径和潜力，还应参考国有资产的经营效益指标；净资产收益率（税后净利除以所有者权益）；总资产报酬率（税后净利加利息支出除以资产总额）；成本费用率（利润总额除以成本费用总额）以及资本结构指标；产权负债比率（负债总额除以所有者权益）。

　　审计资产保值增值的经济责任时，首先要通过财务审计审查企业财务报告中反映的资产负债和损益是否真实。其次，在财务报告反映信息真实性的基础上，再计算、分析国有资产保值增值指标和国有资产的经营效益指标，并同近期财政部通知发布的“国有资本金绩效评价指标”以及授权监督机构批准的考核标准相对照，确认企业保值增值指标的完成情况，作出评价，提出建议，同时对企业法人代表的经营业绩作出评价，并写进审计报告，以解脱或明确企业法人代表的经济责任，作为确定其年薪、升降、留任和奖惩的依据。再次，增加审计产权责任的内容，国家审计机关当前对企业审计的重点应放在摸清家底，清产核资，强化对企业产权改革的审计监督，以明晰企业产权关系，促使企业政企分开，促进产权流动，防止国有资产流失现象的发生，核实企业资产、负债、权益的真实性，评价企业对国有资产的保值和增值状况；继续加强对企业遵守财经法规情况的审计，突出对占有和使用国有资产数额较多、亏损较大和接受国家财政补贴较多企业的审计监督，检查有无企业经营管理不善，边续两年亏损或虚盈实亏而亏损额继续增加的问题和股权转让、资产处置、对外投资中的不公平交易隐藏的腐败和渎职问题，及国有资产流失问题。

　　（二）加强对社会审计组织的再监督随着产权多元化、融资渠道多样化，客观要求社会审计独立、公正地审计、鉴证企业财务报表，需要全面推行注册会计师对所有企业财务报表审计，适应建立现代企业制度的需要，为投资人、债权人服务；为企业进入市场提供系列服务。

　　由于我国从计划经济转向市场经济的经济转轨时期较短，会计事务所缺乏长期观念，短期经济利益的驱动促使违背职业道德和原则，中介机构数量繁多，同业恶性竞争，再加上企业转制后，国有企业的法人治理结构不健全，未发挥有效的权力制衡作用，存在“内部人控制”，企业总经理等负责人可能要求事务所欺骗股东，偷漏税收，审计仅是为应付行政法规的例行要求，审计委托和付费者不是股东，而是企业经营者，拿谁的钱，按谁的意愿办事。委托业务本身缺乏强制真实性的内在动机。目前会计师事务所的审计存在混乱、作假问题。在目前的经济转轨、企业转制过渡阶段，客观上需要具有高度独立性、权威性、专业性并和被审计企业无收费利益关系的国家审计机关对社会审计组织的审计报告、资产评估报告、验资验证报告的真实性和业务质量进行监督检查，并对发现的作假违纪问题，到委托企业进行审计调查。代表国家行使对社会审计组织的再监督，提高社会审计的质量，维护国家及社会公众利益和投资者合法权益。

　　（三）结合企业改制的新问题开展专项审计和审计调查随着投资形式的多样化，经济利益主体的多元化，分配形式的多样化，企业资金流转的环节多，资金关系复杂，财务管理的漏洞多，控制的难度加大，相应的管理政策和措施会跟不上，出现倾向性的问题，如多环节、多渠道投资转移国有资产，截留私分资产收益，利用企业资金炒股，私分收益，虚假上市，私分炒买原始股，低价出售转移国有产权及资产，幕后交易损公肥私，企业负责人弄虚作假，骗取效益年薪或股票期权，贪污、挪用国有资金等问题。为防止腐败，加强对企业产权代表和经营者的个人经营行为的监督，就要加强财经法纪的专项审计。为及时调控宏观经济，及时发现企业的新问题，提出对策，也要有针对性地对倾向性的问题开展专题审计和审计调查。

　　（四）正确处理经济责任审计与传统财务审计的关系保值增值责任审计是在传统财务审计基础上内容的扩展和审计目标的深化，需要正确处理以下几种关系：

　　一是合法性审计与真实性审计相结合。市场经济下投资主体的多元化和资金来源渠道的多样化要求财务信息满足社会公众决策的多方面需要，首先考虑的是真实性。但财务信息的真实性必须建立在符合统一的财经法规和会计准则的基础上，因此，当前审计的重点是国有企业资产、负债、损益的真实性、合法性、有效性。要在过去重点对财务收支和收益分配的合法性审计的基础上，学习国外的计算机辅助审计，抽样审计、分析性复核、函证查询、抽盘存货、倒轧销货成本等审计方法，加强对存量资产的盘存审计和长期投资和投资收益、股权变动等方面的审计。

　　二是财务审计与效绩审计相结合。

　　按照对国有资产保值增值责任的要求，一方面企业必须遵守国家财经法规，自主经营；另一方面要求企业对国家投入的资源充分利用，高度重视资金使用的经济性、效率性、效果性，把经济效益放在首位，使资金不断增值。绩效审计主要检查资源利用的经济性，即节约资源；效率性，即以较少的投入得到较大的产出；效果性，即把使用价值达到预期的经营目标和政府核定的绩效指标。所以，对保值增值的经济责任的监督和经营者业绩的评价最终要落实到绩效审计上。绩效审计只有在通过财务审计核实信息的基础上才能有效进行，否则会出现虚盈实亏、假数虚算的不良现象，这都依赖于财务审计。目前，需确定绩效审计准则和标准，审计部门事前要参与资产管理部门对企业责任指标及考核方法的确定，事中结合资产经营监督机构批准的保值增值考核指标，在年度审计计划和审计报告中增加对资产保值增值指标审计评价的内容。在具体审计项目中特别要重视对成本审计，以及实物和股权投资的效益审计，以经营成本和投资成本为龙头，应用投入产出和成本效益分析做好资产经营绩效审计。事后出具权威性的经济责任审计报告。

　　三是财务审计与内控制度审计相结合。

　　推行资产经营责任制后，围绕资产增值的经营目标，企业管理将以资金管理和成本管理为中心，更加重视财务控制。企业内控制度是一个完整的财务控制体系，是企业管理的基础。现代审计的一个重要标志是审计时对内控制度进行测试和评价，确定重点审计范围并帮助被审企业完善内控制度，加强资金等方面的管理，做好国有资产保值增值的基础工作，保护国有资产安全、完整。

　　四是对企业经济责任审计监督与国有资产经营公司责任审计再监督相结合。

　　在明晰产权，确定出资者和法人财产权的过程中，国资公司的官员代表国家对企业行使管理和控股权，仅仅是受国家委托监管国有资产，并不是最终剩余利润的索取者和风险承担者。特别目前对他们的监督约束不完善，他们有权力任命经理，却不对这种任命的后果负责，不承担蚀本破产的完全责任。这种权力与责任不对称，如不进行有效的监督，一方面可能造成他们与企业的内部成员勾结形成“内部人控制”，损害国家利益；使原来的“政企不分”弊端可能演变成更加厉害的“政资不分”。通过完善对经营性企业和国有经营公司的联合审计，促进公司健全法人治理结构及约束制衡机制。